- •Учетная политика - 2013 в.Р.Захарьин
- •Введение
- •Раздел 1. Учетная политика для целей бухгалтерского учета
- •Глава 1. Общие положения
- •Глава 2. Особенности формирования
- •Глава 3. Методологические аспекты бухгалтерского учета
- •Глава 4. Объекты бухгалтерского учета
- •Глава 5. Пример учетной политики
- •Раздел 1. Организационные аспекты бухгалтерского учета
- •Раздел 2. Методологические аспекты бухгалтерского учета
- •Раздел 2. Учетная политика для целей налогообложения
- •Глава 1. Новое в налоговом законодательстве
- •Глава 2. Формирование учетной политики
- •Глава 3. Пример учетной политики для целей налогового учета
- •1. Организационные аспекты
- •2. Методологические аспекты
- •1. Организационные аспекты
- •2. Методологические аспекты
- •1. Организационные аспекты
- •2. Методологические аспекты
- •1. Организационные аспекты
- •2. Методологические аспекты
- •1. Организационные аспекты
- •2. Методологические аспекты
Глава 4. Объекты бухгалтерского учета
В соответствии с ч. 3 ст. 8 нового Закона о бухгалтерском учете при формировании учетной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета выбирается способ ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами. Таким образом, способ ведения учета должен быть определен для каждой группы объектов бухгалтерского учета.
Перечень таких групп установлен ст. 5 нового Закона о бухгалтерском учете и включает:
1) факты хозяйственной жизни;
2) активы;
3) обязательства;
4) источники финансирования его деятельности;
5) доходы;
6) расходы;
7) иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.
Для сравнения: ранее объектами бухгалтерского учета являлись имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.
Можно сделать вывод, что в новом Законе осуществлена более детальная группировка объектов учета:
- в составе имущества организации выделяются группы активов и расходов;
- в составе объектов, формирующих данные пассива баланса, выделены обязательства, источники финансирования и доходы;
- вместо хозяйственных операций объектом учета теперь будут являться факты хозяйственной деятельности, что предполагает более широкий состав операций, отражаемых по данной группе. Фактически под фактами хозяйственной деятельности, скорее всего, будут пониматься любые операции, не относящиеся к другим группам объектов бухгалтерского учета. Пункт 8 ст. 3 нового Закона о бухгалтерском учете определяет факт хозяйственной жизни как сделку, событие, операцию, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств.
К отдельным группам учета, по нашему мнению, могут быть отнесены следующие основные объекты учета:
- активы экономического субъекта - объекты, первоначальная стоимость или фактическая себестоимость которых сформирована, а также активы, стоимость которых обособленному формированию не подлежит, - объекты основных средств, нематериальных активов, материально-производственные запасы, денежные средства, финансовые вложения;
- расходы - объекты учета, представляющие собой операции по формированию первоначальной стоимости внеоборотных активов, фактической себестоимости материально-производственных запасов, в том числе выпускаемой продукции, выполняемых работ или оказываемых услуг. В бухгалтерском балансе расходы отражаются в составе незавершенного производства, объектов незавершенного строительства и иных вложений во внеоборотные активы;
- доходы экономического субъекта - выручка от реализации активов экономического субъекта, а также доходы, не связанные с реализацией активов, и безвозмездные поступления;
- обязательства - кредиторская задолженность по расчетам с поставщиками, подрядчиками, персоналом организации, задолженность по платежам в бюджет и государственные внебюджетные фонды, задолженность по суммам финансовых санкций за нарушение условий хозяйственных договоров и т.п.;
- источники финансирования деятельности экономического субъекта - средства экономического субъекта, не включаемые в состав доходов, но используемые для финансового обеспечения отдельных видов деятельности, программ или мероприятий, осуществляемых организацией. К таким средствам относятся средства, полученные от учредителей и участников, суммы создаваемых организацией резервов, средства целевого финансирования, суммы прибыли прошлых лет, а также заемные средства. Таким образом, можно сделать вывод о том, что в составе доходов экономического субъекта отражаются средства, используемые для обеспечения текущей деятельности (производство и реализация товаров, продукции, работ и услуг, а также операции по осуществлению большей части прочих расходов), а к источникам финансирования - средства, используемые в инвестиционной и финансовой деятельности, а также средства, направляемые на реализацию отдельных мероприятий, финансирование которых за счет средств от обычной деятельности не предусмотрено;
- факты хозяйственной деятельности - операции, не отнесенные ни к одной из перечисленных групп, но подлежащие обособленному отражению в бухгалтерском учете: результаты расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупателями и заказчиками, расчеты с работниками организации (по оплате труда и прочим операциям), расчеты с учредителями и участниками и т.д. По нашему мнению, к данной группе объектов учета могут быть отнесены и некоторые операции с активами экономических субъектов, например выбытие имущества в связи с чрезвычайными обстоятельствами, регулирование инвентаризационных разниц и т.д.
Предполагается, что в дальнейшем способы учета по отдельным группам объектов (и по отдельным объектам, входящим в группы) будут регулироваться федеральными и отраслевыми стандартами бухгалтерского учета. До разработки новых стандартов будут продолжать действовать нормативные акты, принятые ранее, - положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), методические рекомендации и методические указания, разработанные в развитие отдельных ПБУ.
Варианты способов учета отдельных видов объектов бухгалтерского учета указаны в соответствующих ПБУ. Кроме того, в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, как правило, указывается состав информации, подлежащей обособленному раскрытию в учетной политике организации или в бухгалтерской отчетности (с учетом существенности).
Таким образом, в рамках разработки учетной политики организации целесообразно сформировать вспомогательную таблицу, в которой указать отдельные объекты, подлежащие отражению в бухгалтерском учете организации, применительно к требованиям действующих российских стандартов бухгалтерского учета.
При этом структура вспомогательных материалов может соответствовать структуре объектов бухгалтерского учета, приведенной в ст. 8 нового Закона о бухгалтерском учете. Ссылка на нормативный акт, регулирующий способы ведения учета, необходима для своевременного отслеживания изменений в нормативном регулировании учета. Разработка и утверждение новых федеральных и отраслевых стандартов будут сопровождаться отменой ранее принятых. Поэтому разработанная вспомогательная таблица может использоваться в дальнейшем при внесении изменений в учетную политику организации для целей бухгалтерского учета.
В приведенной таблице приведены сокращенные наименования ПБУ. Полные наименования нормативных актов, принятых в развитие ПБУ (методических рекомендаций и указаний), расшифрованы в примечаниях к таблице.
Форма вспомогательной таблицы может быть такой, как показано ниже.
Отражение в учетной политике объектов бухгалтерского учета
<*>
Объекты бухгалтерского учета |
Действующий РСБУ |
Элементы, подлежащие отражению в учетной политике |
1 |
2 |
3 |
Активы экономического субъекта |
||
Объекты основных средств |
Пункт 77 Приказа N 91н |
Состав постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию объектов основных средств |
Пункт 32 ПБУ 6/01 |
Способы оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами |
|
Мероприятия, в результате которых происходит изменение первоначальной стоимости объектов основных средств. Документооборот. Порядок изменения срока полезного использования |
||
Принятые организацией сроки полезного использования объектов основных средств (по основным группам) |
||
Перечень арендованных и арендуемых объектов, в том числе в зависимости от того, на чьем балансе учитываются такие объекты |
||
Перечень объектов недвижимости, подлежащих обязательной регистрации. Документооборот |
||
Объекты нематериальных активов |
Пункт 40 ПБУ 14/2007 |
Способ оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства |
Пункт 42 ПБУ 14/2007 |
Деловая репутация организации |
|
Материально- производственные запасы |
Приказ N 94н |
Порядок формирования фактической себестоимости приобретения (заготовления) - со счетами 15 и 16 или без них |
Пункт 17 Приказа N 119н |
Порядок определения фактической себестоимости материально- производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами |
|
Пункт 18 Приказа N 119н |
Перечень запасов, не принадлежащих организации и учитываемых на забалансовых счетах. Порядок оценки таких запасов |
|
Пункт 80 Приказа N 119н |
Применение учетных цен в аналитическом и складском учете. Порядок определения учетных цен |
|
Пункт 13 ПБУ 5/01 |
В организациях розничной торговли - порядок оценки товаров, по покупным или продажным ценам |
|
Пункт 247 Приказа N 119н |
Выбор варианта оценки остатков готовой продукции и товаров на конец отчетного месяца |
|
Пункт 59 Приказа N 34н |
Выбор оценки готовой продукции |
|
Пункт 204 Приказа N 119н |
Выбор конкретного варианта учетной цены готовой продукции в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения |
|
Пункт 206 Приказа N 119н |
Выбор варианта оценки готовой продукции при ее выбытии |
|
Пункт 64 Приказа N 34н |
Выбор способа оценки объемов незавершенного производства в серийном и массовом производстве |
|
Финансовые вложения |
Пункт 13 ПБУ 19/02 |
Способ оценки финансовых вложений, полученных организацией безвозмездно |
Пункт 20 ПБУ 19/02 |
Периодичность корректировки оценки финансовых вложений, по которым можно определить в установленном порядке текущую рыночную стоимость |
|
Пункт 42 ПБУ 19/02 |
Выбор способа дисконтирования по долговым ценным бумагам и предоставленным займам |
|
Денежные средства |
Приказ N 94н |
Перечень специальных счетов в кредитных организациях и состав средств, учитываемых на таких счетах (средства целевого финансирования, средства финансирования капитальных вложений, чековые книжки, аккредитивы и т.п.) |
Перечень должностных лиц, уполномоченных осуществлять расчетные операции с аккредитивами и чековыми книжками |
||
Решение об открытии операционных касс в структурных подразделениях организации |
||
Перечень денежных документов, которые могут храниться в кассе организации наравне с наличными денежными средствами |
||
|
Пункт 1.2 Письма N 373-П |
Лимит остатка наличных денег в кассе |
Перечни подотчетных лиц, а также лиц, осуществляющих выдачу заработной платы и других выплат работникам подразделений организации |
||
Пункт 4.4 Письма N 373-П |
Предельный срок проверки представленных подотчетными лицами авансовых отчетов |
|
Пункт 1.5 Письма N 373-П |
Перечень лиц, уполномоченных сдавать денежную наличность на расчетный счет в кредитной организации |
|
Пункт 4.5 Письма N 373-П |
Порядок выдачи уполномоченному представителю обособленного подразделения наличных денег, необходимых для совершения кассовых операций |
|
Активы, учитываемые за балансом |
Приказ N 94н |
Условия принятия товарно- материальных ценностей на ответственное хранение и списания с забалансового учета |
Порядок оценки бланков строгой отчетности |
||
Состав списанной дебиторской задолженности с указанием сроков списания |
||
Перечни выданных и полученных обязательств |
||
Перечень арендованных и арендуемых объектов основных средств |
||
Расходы |
||
Общие вопросы признания расходов |
Пункт 20 ПБУ 10/99 |
Порядок признания коммерческих и управленческих расходов |
Пункт 23 ПБУ 10/99 |
Состав расходов, равных величине отчислений в связи с образованием в соответствии с правилами бухгалтерского учета резервов (предстоящих расходов, оценочных резервов и др.) |
|
Пункт 19 ПБУ 10/99 |
Порядок распределения расходов между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем |
|
Состав прочих расходов организации за отчетный год, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета не зачисляются в отчетном году на счет прибылей и убытков |
||
Амортизация объектов основных средств |
Пункт 32 ПБУ 6/01 |
Способы начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств |
Перечень объектов основных средств, стоимость которых не погашается |
||
Порядок изменения нормы амортизации при проведении мероприятий, в результате которых происходит изменение первоначальной стоимости объектов основных средств (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов) |
||
Амортизация нематериальных активов |
Пункт 40 ПБУ 14/2007 |
Принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов |
Способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка |
||
Изменение сроков полезного использования нематериальных активов (с года, на который утверждается учетная политика) |
||
Изменение способов определения амортизации нематериальных активов (если такое изменение имеет место) |
||
Материально- производственные запасы |
Пункт 16 ПБУ 5/01 |
Способ списания стоимости материально-производственных запасов при отпуске в производство |
Пункт 74 Приказа N 119н |
При списании материалов по себестоимости каждой единицы запасов - вариант исчисления себестоимости единицы запаса |
|
Пункт 78 Приказа N 119н |
При списании материалов по средней себестоимости или способу ФИФО - выбор варианта определения средней оценки фактической себестоимости материалов |
|
Пункт 83 Приказа N 119н |
Перечень транспортно- заготовительных расходов и порядок их распределения |
|
Пункт 102 Приказа N 119н |
Метод выявления отклонений от норм расхода материалов (экономия, перерасход) |
|
Пункт 154 Приказа N 119н |
Расчет доли НДС, относимого на затраты (себестоимость) соответствующих видов продукции (работ, услуг) |
|
Пункт 228 Приказа N 119н |
Выбор метода распределения расходов на продажу |
|
Пункты 34, 35 Приказа N 135н |
Состав постоянно действующей комиссии по поступлению и выбытию специальной одежды и специальной оснастки |
|
Пункт 14 Приказа N 135н |
Порядок формирования фактической себестоимости специальной оснастки и специальной одежды при их изготовлении собственными силами |
|
Пункт 24 Приказа N 135н |
Выбор способа погашения специальной оснастки |
|
Пункты 21, 25 Приказа N 135н |
Закрепление способа списания стоимости специальной одежды |
|
Пункт 50 Приказа N 135н |
Выбор варианта организации оперативного (количественного) учета выдачи специальных инструментов и специальных приспособлений в производство (эксплуатацию) и их возврата на склад |
|
Финансовые вложения |
Пункт 42 ПБУ 19/02 |
Способы оценки финансовых вложений при их выбытии по группам (видам) |
Научно- исследовательские, опытно- конструкторские и технологические работы |
Пункты 11, 17 ПБУ 17/02 |
Выбор способа списания расходов по научно-исследовательским, опытно- конструкторским и технологическим работам |
Принятые сроки применения результатов научно- исследовательских, опытно- конструкторских и технологических работ |
||
Затраты на освоение природных ресурсов |
Пункт 29 ПБУ 24/2011 |
Установление перечня поисковых затрат, признаваемых внеоборотными активами, либо указание на то, что все поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности |
Установление особенностей классификации материальных и нематериальных поисковых активов |
||
Определение порядка начисления амортизации по поисковым активам |
||
Установление группировки поисковых активов в целях проверки их на обесценение |
||
Определение и закрепление условий перевода поисковых активов в состав основных средств, нематериальных и иных активов организации |
||
Затраты по договору строительного подряда |
Пункт 13 ПБУ 2/2008 |
Порядок распределения косвенных расходов |
Доходы |
||
Общие вопросы |
Пункты 6, 17 ПБУ 9/99 |
Выбор метода отражения доходов - начисления или кассовый |
Пункт 6.1 ПБУ 9/99 |
Порядок определения дебиторской задолженности или размера поступлений |
|
Пункт 6.3 ПБУ 9/99 |
Порядок определения дебиторской задолженности или размера поступлений при исполнении обязательств неденежными средствами |
|
Пункт 6.4 ПБУ 9/99 |
Порядок корректировки дебиторской задолженности или размера поступлений в случае изменения обязательств |
|
Пункт 10.2 ПБУ 9/99 |
Порядок признания штрафов, пеней, неустоек за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков |
|
Пункт 17 ПБУ 9/99 |
Выбор способа определения готовности работ, услуг, продукции, выручка от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности |
|
Пункт 61 Приказа N 34н |
Выбор способа оценки отгруженных товаров, сданных работ и оказанных услуг, по которым не признана выручка |
|
Приказ N 94н |
Состав доходов будущих периодов и порядок их признания |
|
Пункт 27 ПБУ 2/2008 |
Выбор способа определения признанной в отчетном периоде выручки по договору строительного подряда (для подрядных строительных организаций) |
|
Приказ N 94н |
Порядок признания доходов по выполненным этапам незавершенных работ (использование синтетического счета 46) |
|
Приказ N 94н |
Порядок признания доходов от операций, по которым предусмотрен отличный от общего порядок перехода прав собственности к покупателю или заказчику |
|
Обязательства |
||
Расчеты с работниками |
- |
Положение об оплате труда |
Порядок расчетов по оплате труда в натуральной форме |
||
Порядок списания невостребованной кредиторской задолженности по оплате труда |
||
Порядок корректировки сумм отраженной в учете кредиторской задолженности в случае нарушения условий хозяйственных договоров |
||
Установление максимального размера предварительной оплаты (аванса) в счет поставки материально- производственных запасов, выполнения работ или оказания услуг |
||
Источники финансирования |
||
Общие и специальные вопросы |
Пункт 27 ПБУ 5/01 |
Резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов |
Пункт 38 ПБУ 19/02 |
Резерв под снижение стоимости финансовых вложений |
|
Пункт 12 ПБУ 2/2008 |
Резерв на покрытие предвиденных расходов по договору строительного подряда (для подрядных строительных организаций) |
|
Пункт 20 ПБУ 13/2000 |
Порядок отражения в отчетности остатков целевого финансирования |
|
Пункт 14 ПБУ 15/2008 |
Порядок включения сумм процентов по кредитам и займам в стоимость инвестиционного актива |
|
Пункт 15 ПБУ 15/2008 |
Способ отражения в учете процентов по вексельным суммам |
|
Пункт 16 ПБУ 15/2008 |
Способ отражения в учете процентов (дисконта) по облигациям |
|
- |
Источники финансирования приобретения или создания объектов основных средств и нематериальных активов |
|
Порядок учета средств финансирования капитальных вложений |
||
|
Пункты 41 - 44 Приказа N 91н |
Порядок проведения переоценки основных средств и нематериальных активов |
Пункт 15 ПБУ 6/01, п. 44 Приказа N 91н |
Порядок отражения в учете результатов переоценки (дооценки и уценки) |
|
Порядок создания и использования резервного капитала |
||
Порядок использования нераспределенной прибыли прошлого отчетного периода |
||
Порядок и источники покрытия убытка прошлых лет |
||
Порядок действий при уменьшении размера чистых активов ниже минимально возможного значения и источники возмещения образовавшейся разницы |
||
Факты хозяйственной деятельности |
||
Операции со связанными сторонами |
Пункт 5 ПБУ 11/2008 |
Перечень операций, совершаемых со связанными сторонами |
Пункт 11 ПБУ 11/2008 |
Состав групп связанных сторон |
|
Операции по сегментам |
Пункт 2 ПБУ 12/2010 |
Принятие решения о раскрытии информации по сегментам, в случае если организация не является эмитентом публично размещаемых ценных бумаг |
Пункты 10, 12 ПБУ 12/2010 |
Состав отчетных сегментов и условия для признания сегментов отчетными |
|
Пункт 19 ПБУ 12/2010 |
Порядок распределения выручки, расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами |
|
Пункт 22 ПБУ 12/2010 |
Выбор способов оценки показателей деятельности отчетных сегментов |
|
Пункт 31 ПБУ 12/2010 |
Перечень покупателей и заказчиков, выручка от продаж которым может составить десять и более процентов |
|
Пункт 32 ПБУ 12/2010 |
Порядок перерасчета показателей в случае изменения отчетных сегментов |
|
Совместная деятельность |
Пункт 7 ПБУ 20/03 |
Порядок ведения учета по совместно проводимым операциям (с другими экономическими субъектами) |
Пункт 6 ПБУ 20/03 |
Установление состава активов, используемых совместно (принадлежащих организации на праве долевой собственности) |
|
Пункты 9, 11 ПБУ 20/03 |
Определение доли организации при осуществлении деятельности с совместным использованием активов. Порядок определения расходов при ведении указанной деятельности |
|
Пункт 12 ПБУ 20/03 |
Порядок ведения бухгалтерского учета по договору простого товарищества (совместной деятельности) |
|
Расчеты с дебиторами и кредиторами |
- |
Порядок признания и отражения в учете дебиторской и кредиторской задолженности |
--------------------------------
<*> Сокращения, принятые в таблице:
- Приказ N 91н - Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н;
- Приказ N 119н - Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н;
- Приказ N 135н - Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные Приказом Минфина России от 26.12.2002 N 135н;
- Приказ N 34н - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н;
- Приказ N 94н - Инструкция по применению Плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н;
- Письмо N 373-П - Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утвержденное Письмом Банка России от 12.10.2011 N 373-П.