3. Пеня как мера ответственности в налоговом праве

Проанализируем содержание института пени в налоговом законодательстве с учетом положений теории права, теории юридической ответственности. Юридическая ответственность — более общее понятие, включающее все иные виды ответственности, поэтому следует исходить из того, что положения теории юридической ответственности должны быть справедливы и для ответственности за нарушения налогового законодательства.

Правовосстановительная ответственность предполагает применение санкций, направленных на восстановление нарушенных прав, принудительное выполнение обязанностей, устранение противоправных состояний. Штрафная ответственность предполагает применение санкций, воздействующих на правонарушителя с целью общей и частной превенции правонарушений.

То, что в налоговом праве присутствует штрафная ответственность, становится очевидным после анализа санкций, описанных в гл. 16 Налогового кодекса. В ст. 106 НК РФ дается определение налогового правонарушения как виновно совершенного противоправного деяния. Но, странным образом, нарушение обязанности по уплате налогов полностью и в срок не названо правонарушением и не приводит к возникновению налоговой ответственности в том виде, как она описана в Налоговом кодексе.

Анализ статей раздела VI «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение» позволяет сделать вывод, что определение правонарушения, как оно дается в Налоговом кодексе, соответствует традиционному определению юридической ответственности, сформулированному в теории права, однако из понятия ответственности полностью исключена его правовосстановительная составляющая.

В Налоговом кодексе ответственность трактуется только как штрафная. Где же правовосстановительная ответственность? Ее не может не быть, поскольку и налогоплательщик, и государство — субъекты имущественных отношений, порождающих взаимные обязанности. Нарушение обязанностей одной из сторон вызывает необходимость восстановления имущественных прав другой, что с неизбежностью порождает правовосстановительную ответственность.

Учитывая значимость данных отношений, можно предположить, что они не могут не быть урегулированы налоговым законодательством, следовательно, правовосстановительная ответственность присутствует в Налоговом кодексе, только под другим именем.

Рассмотрим гл. 11 Налогового кодекса «Способы обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов». Ее можно использовать в качестве одного из наиболее наглядных примеров восприятия отраслью публичного права важнейших принципов и институтов частного права.

Начать можно со схожести названия гл. 11 НК РФ с названием ст. 329 ГК «Способы обеспечения исполнения обязательств». Первые из перечисленных в гл. 11 Налогового кодекса способов обеспечения: залог имущества и поручительство имеют свои аналоги в Гражданском кодексе. Как и в гражданском праве, оба эти способа обеспечения могут быть реализованы только при наличии согласия сторон. Залог имущества оформляется договором между налоговым органом и залогодателем (п. 2 ст. 73 НК РФ). Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством договором между налоговым органом и поручителем (п. 2 ст. 74 НК РФ). Приостановление операций по счетам налогоплательщика (ст. 76 НК РФ) и арест имущества (ст. 77 НК РФ) не имеют аналогов в гражданском законодательстве. Они, по сути, являются мерами пресечения, способами ограничения имущественных прав частных субъектов налогового права.

Ни один из перечисленных выше способов обеспечения не может рассматриваться в качестве ответственности. Все они носят вспомогательный, факультативный характер и определяют источники средств для реализации ответственности (залог и поручительство) или способы ограничения имущественных прав налогоплательщиков с целью возможного обращения взыскания на это имущество (приостановление операций по счетам и арест имущества).

Различают договорную и законную неустойку. Законная неустойка устанавливается законодательством и применяется независимо от соглашения сторон (ст. 332 ГК). Следовательно, можно сделать вывод, что пеня в налоговом законодательстве — одна из форм законной неустойки. На основании вышеизложенного можно сделать вывод, что пеня — это денежная сумма, часть имущества налогоплательщика, которой он лишается. Основанием для лишения частного субъекта принадлежащего ему имущества является неуплата или неполная уплата налогов в срок, а также уплата налогов в более поздние сроки, чем установлено законодательством.

Сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах (п. 2 ст. 75 НК РФ).

Пеня является одним из проявлений более общего понятия — юридической ответственности — обязанности лица, совершившего правонарушение, претерпевать меры государственно-правового принуждения, выражающаяся в ограничениях личного неимущественного, организационного или имущественного характера.

Пеня в налоговом праве соответствует всем признакам юридической ответственности.

1. Условия назначения и порядок реализации пени законодательно определены.

2. Пеня неотделима от правонарушения и выступает его следствием.

3. Она связана с реализацией санкции правовой нормы.

4. Уплата пени сопряжена с государственно-властной деятельностью, с государственно-правовым принуждением.

5. Выплата пени означает исполнение дополнительной обязанности.

6. При выплате пени правонарушитель претерпевает лишения имущественного характера.

Следовательно, на основании подхода к анализу ответственности в налоговом праве как к проявлению юридической ответственности можно сделать вывод, что в налоговом законодательстве присутствует не обозначенная явно имущественная правовосстановительная ответственность частного субъекта, формой проявления которой является пеня.

Схожий взгляд на пеню как налоговую санкцию, меру ответственности получил отражение в ряде работ, хотя иногда пеня ошибочно рассматривается как мера штрафной, карательной ответственности. В то же время в ст. 114 НК РФ указано, что налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде штрафов, а налоговая санкция, в свою очередь, является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Таким образом, в Налоговом кодексе законодатель связал с налоговой ответственностью только штраф.

Пеня в налоговом законодательстве неоднократно становилась предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. К сожалению, его позицию по данному вопросу нельзя признать бесспорной и последовательной.

В Постановлении КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П предпринята попытка отделить пеню от штрафа по признаку дополнительности. Конституционный Суд РФ указал, что к сумме собственно не внесенного в срок налога законодатель вправе добавить дополнительный платеж — пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

И далее, в том же Постановлении — «иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства». Но если штраф выходит за рамки налогового обязательства, то, следовательно, он тоже является дополнительным платежом. То, что и пеня, и штраф, как следует из самого текста Постановления,  — дополнительные платежи, не позволяет рассматривать данный довод в качестве серьезного обоснования различной процедуры их взимания.

В Постановлении КС РФ от 15 июля 1999 г. N 11-П указано, что нарушитель законодательства о налогах и сборах несет ответственность в виде пени. То есть пеня явно названа мерой ответственности. Однако в других постановлениях и определениях, базируясь на том формальном основании, что Налоговый кодекс отделил пеню от ответственности, без учета фактического содержания института пени, делается неверный вывод об отличии пени от ответственности.

Как указано в Определении Конституционного Суда РФ от 4 июля 2002 г. N 202-О, отсутствие вины при нарушении обязательств в публично-правовой сфере является одним из обстоятельств, исключающих применение санкций, поскольку свидетельствует об отсутствии самого состава правонарушения. Иная трактовка состава правонарушения, в том числе налогового, как основания ответственности противоречила бы и природе правосудия.

Природа правосудия — это настолько общее и неопределенное понятие, что с его помощью можно доказать или опровергнуть любое утверждение. Интересно, насколько соответствовала природе правосудия явно обозначенная в Законе об основах налоговой системы в РФ ответственность в виде пени, наступавшая без учета вины? Вывод о том, что пеня является мерой ответственности за правонарушение, не столь очевиден, поскольку в ст. 106 НК РФ вина названа в качестве необходимого признака правонарушения.

В таком случае чем же является невиновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние налогоплательщика, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность?

Дело в том, что перед законодателем, вероятно, впервые в новейшей российской истории стояла непростая задача описать в рамках одного Кодекса два различных вида ответственности: свойственную гражданскому праву правовосстановительную и свойственную уголовному и административному праву штрафную ответственность. Эти виды ответственности традиционно базируются на двух взаимоисключающих принципах: презумпции невиновности и презумпции вины правонарушителя. При реализации штрафной ответственности превалирует превентивная, а правовосстановительной — компенсаторная функция ответственности.

Законодатель выбрал подход, состоящий в том, чтобы только штрафную ответственность назвать ответственностью и компактно сгруппировать в главах 15 и 16 Налогового кодекса нормы, описывающие условия ее наступления. Что касается правовосстановительной ответственности, то она нигде не называется в качестве таковой. Умышленно или нет, но при разработке Налогового кодекса законодатель сделал максимум возможного для того, чтобы не возникало вопросов о реализации принципа полного возмещения убытков и правовосстановительной — имущественной ответственности в налоговом законодательстве.

Одной из причин того, что законодатель, избегая слова «ответственность», пошел на создание новой конструкции, может быть следующее. В п. 3 ст. 5 НК РФ практически дословно воспроизведена норма из п. 2 ст. 54 Конституции РФ применительно к налоговым отношениям — акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу. Ключевые слова здесь — «правонарушение» и «ответственность».

Конституционная норма воспроизведена, а идентично ли значение скрывающихся за словами понятий, ведь законодатель решил не называть правовосстановительную  — имущественную ответственность ответственностью. Ответственность в Налоговом кодексе только штрафная.

Таким образом, в Налоговом кодексе понятие ответственности искусственно сужено. В результате получилось, что идентичные нормы из п. 2 ст. 54 Конституции и п. 3 ст. 5 НК РФ имеют различное значение. Норма из п. 3 ст. 5 НК РФ не имеет отношения к пени.

Все это может выглядеть, как попытка с помощью манипуляции основополагающими понятиями обойти конституционное положение. Но, во-первых, независимо от названия в случае необходимости несложно определить, чем, по сути является пеня и распространяются ли на нее соответствующие положения Конституции. И, во-вторых, если подмена понятий останется незамеченной, то это может стать прецедентом, создающим иллюзию, что, используя богатство русского языка, можно обходить положения законов и Конституции.

Еще одной причиной отсутствия в Налоговом кодексе явно обозначенной правовосстановительной ответственности могла стать важность для государства налоговых отношений. Более 80% поступлений в бюджет — налоговые. Естественно, что государство хочет максимально защитить свои имущественные интересы. По такой логике могли развиваться события, которые привели к необычному взгляду на правовосстановительную ответственность, зафиксированному в Налоговом кодексе.

В последние годы в России частное право в значительной степени вернуло утраченные за 70 лет позиции, поэтому естественным казалось бы следующее решение: взять принципы реализации правовосстановительной ответственности из гражданского права и законодательно, насколько это необходимо, защитить позиции одной из сторон — государства.

Правда, при этом законодателю пришлось бы фактически признать существование в налоговом праве свойственного гражданскому праву вида ответственности за правонарушение, презумпцию вины правонарушителя, а также использование в налоговом законодательстве принципа полного возмещения причиненных убытков. Разница с гражданско-правовыми отношениями только в том, что ответственность наступает не за нарушение обязательств, а за нарушение обязанностей.

Если следовать этой логике, то, учитывая значимость для публичных интересов, достаточно в рамках налогового законодательства определить необходимую меру имущественной ответственности частного субъекта и, возможно, более упрощенную процедуру ее реализации. При этом ключевой становится проблема вины частного субъекта налоговых правоотношений.

Налоговое право, так же как уголовное и административное право, публичная отрасль. В соответствии со схемой, зафиксированной в понятиях состава преступления в уголовном праве и состава правонарушения в административном, вина — необходимое условие наступления ответственности. Поскольку в этих отраслях действует презумпция невиновности, публичный субъект обязан доказывать факт правонарушения, наличие и степень вины правонарушителя. Понятно, что данный подход делает процедуру защиты налоговых интересов государства сложно реализуемой, и, видимо, поэтому он не был принят.

Восстановительная природа пени обусловлена не только наличием ущерба, но также характером производимого возмещения. Его размер прямо зависит от размера недоимки и продолжительности просрочки. Соблюдение компенсационной функции пени с учетом инфляционных процессов в экономике стало возможным с использованием такого экономического показателя, как ставка рефинансирования Центрального Банка РФ. Подобный механизм использования учетной ставки для исчисления процентов за неуплату налогов применяется в других странах (Австрия, Канада, Швеция, Португалия, Украина, Казахстан, Киргизия и т.д.). Кроме того, он широко распространен в гражданском законодательстве и обычаях делового оборота в целях определения размера процентов за пользование чужими денежными средствами, размеров неустоек и т.д.

Анализ функций пени в налоговом праве позволяет отличить ее от мер уголовной и административной ответственности, а также штрафной налоговой ответственности.

Основное отличие восстановительной налоговой ответственности (на примере пени) состоит в том, что она выполняет функцию восстановления имущественного ущерба. Это обстоятельство сближает ее с ответственностью в гражданском праве. Меры штрафной налоговой ответственности, а также административной и уголовной ответственности выполняют функции наказания и превенции. Они могут выполнять восстановительную функцию, однако она не имеет имущественного содержания; с помощью указанных мер восстанавливается не имущественный вред, а социальная справедливость, законность, правопорядок.

Таким образом, ответственность в налоговом праве образует две различные конструкции, или модели. Одна из них близка гражданско-правовой (компенсационной) ответственности, другая - административно-правовой (карательной) ответственности. Первой соответствует такая санкция, как пеня, второй - штраф. Существенной особенностью пени в налоговом праве является то, что она, выступая санкцией публично-правовой (налоговой) ответственности, является одновременно формой имущественной ответственности и выполняет стимулирующую и восстановительную (в части восстановления имущественного ущерба) функции.

Правоотношение по уплате и взысканию пени является разновидностью финансового правоотношения, сочетающего в себе имущественный и властный элементы. Оно тесно связано с правоотношением по уплате налога (налоговым обязательством), является дополнением к последнему в случае несвоевременной уплаты налога и сбора.

Государство в целом, являясь субъектом налогового права, выступает в правоотношении по уплате пени не только в качестве суверена, но и в качестве собственника (казны). Это связано с тем, что пеня является налоговым доходом соответствующего бюджета и с момента ее зачисления в бюджет составляет часть казны Российской Федерации, казны субъекта РФ, муниципальной казны, находящейся в государственной (муниципальной) собственности

Больше возможностей предоставляет гражданское право, предполагающее презумпцию вины правонарушителя. Однако если следовать нормам, изложенным в п. 1 ст. 401 ГК, у правонарушителя имеется возможность доказывать свою невиновность и в случае успеха избежать ответственности.

Законодатель мог ужесточить условия ответственности частного субъекта, установив их на тех же принципах, что и с участниками предпринимательской деятельности в гражданском законодательстве. В случае нарушения обязательств при осуществлении предпринимательской деятельности от ответственности освобождает не отсутствие вины, а только воздействие обстоятельств непреодолимой силы (п. 3 ст. 401 ГК). То, каким образом этот подход, свойственный частному праву, нашел свое отражение в отрасли публичного права, может быть проиллюстрировано на примере Таможенного кодекса.  «Лица не несут ответственность за несоблюдение положений настоящей статьи в случае, если утрата либо изменение состояния товаров произошли вследствие аварии либо действия непреодолимой силы…» (п. 2 ст. 122 ТК РФ).

Вероятно, для законодателя показалось неприемлемым наличие у налогоплательщика даже минимальной возможности избежать ответственности за неуплату налогов в срок. Кроме того, судебная процедура разрешения гражданских споров длительна и громоздка (не технологична, если можно так выразиться). В этой ситуации кажется естественным желание государства реализовывать свои интересы по упрощенной процедуре. Поэтому был применен подход, при котором правовосстановительная ответственность налогоплательщика наступает независимо от наличия его вины, форс-мажора и иных обстоятельств. Выражено это в п. 2 ст. 45 НК РФ следующим образом: «В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок производится взыскание налога в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Взыскание налога с организации или индивидуального предпринимателя производится в порядке, предусмотренном ст. ст. 46 и 47 настоящего Кодекса. Взыскание налога с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, производится в порядке, предусмотренном статьей 48 настоящего Кодекса». При этом, как в случае внесудебной процедуры взыскания пени с организаций (ст. 46 НК РФ), так и в случае судебной процедуры взыскания пени с физических лиц (ст. 48 НК РФ) вина налогоплательщика не учитывается.

Итак, сформулированы устраивающие публичного субъекта основания наступления правовосстановительной ответственности.

Есть ответственность, есть правонарушение, но где же его состав? Привычного состава нет. Нет никакого упоминания о вине как основании наступления ответственности.

В данном случае речь идет не о презумпции вины правонарушителя. В отличие от гражданского законодательства, даже если правонарушитель докажет свою невиновность и влияние непреодолимых обстоятельств, правовосстановительная ответственность все равно наступает.

Если норма закона предполагает наступление ответственности субъекта независимо от наличия или степени его вины, то возможно, что законодатель сделал это осознанно. Возможно, данные отношения жизненно важны для интересов общества и за любым их нарушением должна следовать ответственность, независимо от вины и иных обстоятельств. И, возможно, именно такой способ урегулирования данных правоотношений соответствует значению, которое законодатель вкладывает в понятие «справедливость». Итак, отражением состояния сложившегося в налоговых отношениях баланса публичных и частных интересов является то, что в российском налоговом законодательстве не обозначенная явно, имущественная — правовосстановительная ответственность частного субъекта реализуется без учета фактора вины.

Данная ситуация стала результатом эволюции общественных отношений, следствием коллизии общеюридических принципов: ответственности за вину и полного возмещения убытков. В налоговом законодательстве коллизия разрешилась в пользу полного возмещения убытков. Рассмотрим, как согласуется с положениями теории права существование ответственности, возникающей при отсутствии вины правонарушителя. Правонарушение в отсутствие вины и положения теории юридической ответственности. Является ли в соответствии с теорией права неуплата налога полностью и в срок правонарушением?

Традиционно правонарушение определяется как виновное, противоправное, приносящее вред обществу деяние праводееспособного лица, влекущее за собой юридическую ответственность. Проанализируем данное определение. Налоговая правовосстановительная ответственность — разновидность юридической ответственности, как указывалось выше, присутствует. Наносящее вред обществу деяние, выраженное в неуплате налога, также имеет место. Субъекты отношений налоговой ответственности — праводееспособные лица. То, что деяние противоправно, следует из ст. 75 НК РФ. Однако отсутствует такой важный признак деяния, как виновность. Высказываемые в отечественной юридической литературе мнения по поводу существования ответственности без вины можно разделить на три основные группы: непризнание существования ответственности без вины; признание ответственности без вины в качестве аномалии, не оказывающей существенного влияния на общую ситуацию; признание возможности привлечения к ответственности и без вины.

Сторонники первой точки зрения высказывают мнение, что «с позиций общей теории права принцип ответственности только за виновные деяния представляется незыблемым. С моральной стороны недопустим любой вид ретроспективной ответственности без вины»

В соответствии с другой точкой зрения, определяя вину в качестве необходимого основания юридической ответственности, тем не менее, признается как исключение необходимая правовая аномалия — безвинная ответственность. Так О.Э. Лейст полагает, что «проблема „ответственности без вины“ имеет применение только в гражданском праве. Изучение ее на уровне общей теории права может породить неверное представление, что подобная ответственность допускается не только в гражданском праве». Для обозначения правонарушения без вины было введено понятие «объективно противоправное деяние» — невиновное, общественно вредное действие или бездействие, нарушающее правовые запреты, влекущее наступление правовых последствий в случаях прямого указания закона». В то же время встречаются работы, в которых при рассмотрении ответственности за налоговые правонарушения в качестве разновидности административной ответственности важнейшей ее особенностью называется применение без учета вины налогоплательщика.

Итак, в советском, а затем и в российском гражданском праве довольно давно существует безвинная ответственность. Почему же этот факт не нашел отражения в традиционном определении правонарушения, формулируемого теорией права? Ведь одна из задач теории права как любой теории и состоит в том, чтобы давать адекватные описания и объяснения новых, необычных явлений, возникающих в отраслях законодательства.

Причина, видимо, в том, что попытка создать схему, учитывающую условия наступления ответственности без вины, неминуемо приводит к пересмотру состава правонарушения. По крайней мере эта конструкция перестает носить общеправовой характер и остается актуальной только в рамках ряда отраслей.

Налогоплательщики, плательщики сборов и налоговые агенты уплачивают пеню за несвоевременную уплату (перечисление) налога на общих основаниях согласно ст. 75 НК РФ. Однако наряду с пеней - способом обеспечения, в Налоговом кодексе РФ присутствует пеня как мера штрафной ответственности, применяемой к банкам за нарушение обязанностей по исполнению поручений налогоплательщика или налогового агента на перечисление налогов, а также решений налоговых органов о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента. Представляется, что ответственность за нарушение банками указанных обязанностей должна быть установлена не Налоговым, а Бюджетным кодексом. Дело в том, что с момента предъявления в банк платежного поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщик считается исполнившим свою обязанность, денежные средства считаются уплаченными в бюджет, а налоговое правоотношение прекращается. Отношения между банками и государством, оставаясь финансовыми правоотношениями, тем не менее являются уже не налоговыми, а бюджетными правоотношениями, т.к. нет налога (налогового обязательства, которое уже исполнено), а есть бюджетные средства, представляющие собой доходы соответствующего бюджета.

Юридическим фактом, порождающим правоотношение по уплате пени, является неуплата или неполная уплата налога в установленный законодательством срок. Взыскание пени основано на фактическом составе, включающем в себя просрочку уплаты налога (материально-правовое основание) и неисполнение требования об уплате налога (процессуальное основание). В противоположность этому правоотношение по уплате налога возникает на основании правомерного юридического факта - наличия объекта налогообложения. По смыслу Налогового кодекса РФ неуплата или неполная уплата налога как основание уплаты пени не является налоговым правонарушением. Известно, что с учетом специфики охраняемых отношений, характера и целей применяемых мер принуждения законодатель предусматривает два уровня (вида) противоправного поведения - правонарушение и объективно-противоправное деяние. Юридический факт, с которым связана уплата пени -несвоевременная уплата налога, представляет собой объективно-противоправное деяние, поскольку законодатель не связывает взимание пени с виной налогоплательщика.

Сходство объективно-противоправного деяния с правонарушением следует искать в объективных (внешних) признаках - объекте посягательства и объективной стороне, а различие - в субъективных признаках, к которым относятся субъект и субъективная сторона, т.к. при реализации восстановительных санкций не имеет значения субъективные факторы, приведшие к причинению вреда. Сочетание восстановительных и карательных санкций допустимо, поэтому за неуплату или неполную уплату налога законодательство о налогах и сборах устанавливает пеню как меру восстановительной ответственности (ст. 75 НК РФ) и штраф как меру карательной ответственности (ст. 122 НК РФ).

Ответственность без вины называлась квазиответственностью, аномалией, исключением, только подтверждающим правило. Было введено понятие объективно противоправного деяния, и долгое время с помощью подобной тактики удавалось поддерживать статус-кво. Возможность длительной консервации данного состояния определялась устойчивостью отношений в обществе и сравнительно небольшим для имущественного оборота значением норм, регламентирующих наступление безвинной ответственности.

Изменение общественных отношений продемонстрировало, что данные нормы — не случайное недоразумение, а проявление тенденции, которая стала более очевидной в настоящее время. И проявилась она в одном из наиболее значимых — налоговом законодательстве, в группе важнейших для общества и государства имущественных отношений, связанных с обеспечением уплаты налогов полностью и в срок.

Это уже не источники повышенной опасности и даже не ответственность без вины в таможенном законодательстве, на которые хотя бы с трудом, но можно было закрывать глаза. Имущественные налоговые отношения являются определяющими для безопасности общества и государства. Благодаря ст. 75 НК РФ в положении владельцев источников повышенной опасности оказались все организации и практически все взрослое население страны. Не замечать этого было бы уже невозможно, если бы законодатель не исключил из Налогового кодекса само понятие ответственности за неуплату налога в установленный срок.

И квазиответственность, и объективно противоправное деяние, и нежелание учитывать в теории права присутствовавшую ранее только в гражданском, а теперь и в налоговом праве ответственность без вины — все это имеет одну причину — страх. Страх признать, что законы общества, существующие так же объективно, как и все законы природы, и находящие свое отражение в праве, недостаточно познаны, чтобы объяснить или хотя бы признать и описать объективно существующее явление — ответственность без вины.

Теперь юридическая наука, практически не замечавшая безвинную ответственность в гражданском законодательстве, оказалась лицом к лицу с ситуацией, когда ответственность за нарушение важнейших и определяющих для существования государства налоговых отношений возникает без учета фактора вины.

С принятием НК РФ пеня не перестала быть мерой ответственности, просто ее назвали по-другому.

Вероятно, законодатель старался создать конструкцию, которая не нарушает правовые принципы, считающиеся незыблемыми. На самом деле нужно просто увидеть, что принципы уже нарушены и виноваты в этом не законодатели, а объективные процессы, проходящие в экономике и в обществе.