Лекция № 4 оценка себестоимости продукции

1. Понятие и виды калькуляций.

2. Способы отнесения затрат на продукт.

3. Методика распределения косвенных расходов.

1.

Совокупность приемов учета затрат на производство и расчетных процедур исчисления себестоимости продукта называется калькулированием. Результатом калькулирования является калькуляция, т.е. расчет затрат на единицу произведенной продукции, работ, услуг.

Целями калькулирования являются:

• установление уровня безубыточной цены;

• контроль затрат в производстве;

• расчет прибыльности продукции.

Существуют три варианта построения калькуляции: по элементам затрат, по статьям себестоимости, комбинированный.

Преимущества калькулирования по элементам затрат:

• возможность проводить сравнительный анализ себестоимости продуктов разных предприятий (по материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости);

• необходимость совершенствования ценообразования, выявления материалоемкости, трудоемкости и фондоемкости производства;

• возможность анализировать соотношение живого и овеществленного труда в разных продуктах, эффективность замены одних продуктов другими.

Недостатки калькулирования по элементам затрат:

• калькуляция по элементам не полностью раскрывает содержание затрат на производство, т.к. не отражает их целевого назначения, затрудняет выявление резервов снижения себестоимости, не показывает затрат отдельных подразделений;

• большая трудоемкость разложения комплексных затрат по элементам.

Существуют следующие виды калькуляций по отношению ко времени их расчета:

1. предварительные (плановые, сметные, проектные, нормативные)

2. последующие (отчетные, хозрасчетные)

Плановую калькуляцию устанавливают на основании средних прогрессивных норм расхода сырья и материалов, трудоемкости изготовления, затрат на обслуживание и управление. Она определяет предельный уровень затрат на продукцию, допустимый в соответствующем плановом периоде при запланированном объеме производства. Объем производства продукции определяется на основе маркетинговых исследований. При возрастании объема производства падает доля постоянных затрат на единицу продукции, следовательно, снижается себестоимость единицы. Нормирование прямых материальных затрат зависит от качества конструкторской и технологической документации. Прямые трудовые затраты обусловлены составом и трудоемкостью работ, их сложностью и системой оплаты труда на предприятии. Точность расчета заработной платы определяет не только сумма заработной платы, но и долю отнесения косвенных расходов, распределяемых пропорционально размеру этой заработной платы. Для определения постоянных расходов составляют сметы затрат на обслуживание и управление по предприятию и производственным подразделениям.

Сметная калькуляция – частный случай плановой, но составляется на продукцию, не предусмотренную планом. На основе сметной калькуляции определяют цену.

Проектная калькуляция используется для сравнительной характеристики проектируемых вариантов развития производства и рассчитывают по экономическим элементам на основе укрупненных норм.

Нормативная калькуляция рассчитывается на основе действующих на предприятии норм и нормативов. Ее применяют для организации учета фактических затрат на изделие с выявлением отклонений. В отличие от плановой, нормативная калькуляция охватывает больший круг калькуляционных единиц (деталь, изделие, узел).

Отчетная калькуляция – расчет фактической себестоимости по той же структуре затрат, что принята в плановой калькуляции, а также расходов и потерь, не предусмотренных в ней. Эта калькуляция составляется раз в год или по мере необходимости.

Хозрасчетная калькуляция – разновидность отчетной. Используется для оценки соблюдения предельных затрат цеха, участка или другого структурного подразделения (хозрасчетной единицы, центра затрат. См. лекцию № 5). Ее рассчитывают только по прямым расходам и используют при расчете технологической себестоимости.

2.

Можно выделить пять основных способов отнесения затрат на продукт:

1. Прямой расчет. Себестоимость продукции определяется на основе прямого учета затрат, а себестоимость единицы изделия исчисляется делением общей величины затрат по этой продукции на ее количество. Исчисление себестоимости этим способом достигается тогда, когда объекты учета затрат совпадают с объектами калькуляции. Наибольшее применение этот способ находит в позаказном методе учета затрат.

2. Суммирование затрат. Себестоимость продукции определяется путем суммирования затрат по отдельным частям изделия, процессам изготовления и отдельным временным периодам. Как правило применяется в попередельном и позаказном методах калькулирования.

3. Исключение затрат. Получаемые в производстве продукты подразделяются на основные, побочные и отходы. Чтобы определить себестоимость основной продукции, побочные продукты и отходы исключают из общих затрат по заранее определенным ценам.

4. Распределение затрат. Применяется для калькулирования себестоимости продукции в условиях одновременного производства нескольких видов изделий, прямое отнесение затрат на которые невозможно. Этот способ наиболее приемлем в производстве, где одновременно получают несколько видов продукции в одном технологическом цикле. Сводный учет затрат организуется по группе однородных изделий, а затраты внутри групп распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически обоснованной базе.

5. Нормативный способ. Сводится к алгебраическому суммированию нормативной себестоимости с отклонениями от норм и их изменениями, учтенными по объектам калькулирования.

Выделяют три основных метода калькулирования: позаказный, попередельный и подетальный.

Принципиальная особенность позаказного метода состоит в том, что калькуляцию продукта составляют после полного завершения работ по заказу. Метод применяется в единичном и мелкосерийном производстве, в строительстве. По каждому заказу локализуют и группируют прямые затраты на производство. Между заказами периодически распределяют косвенные расходы. До завершения заказа затраты на него представляют собой себестоимость незавершенного производства, после завершения – себестоимость готовой продукции. Если заказ состоит из одного изделия, то калькуляцию рассчитывают способом суммирования с последующим прямым расчетом себестоимости.

Попередельный метод используется при производстве массовой продукции, получаемой путем последовательной переработки сырья и материалов в полуфабрикаты, а из них – в готовую продукцию.

Переделом называется часть технологического процесса, завершающаяся получением законченного полуфабриката, который может быть реализован на сторону или пойти в дальнейшую переработку.

Локализация затрат осуществляется по технологическим переделам (с исключением затрат на побочную продукцию). В качестве базы для распределения косвенных расходов применяют объемные показатели выхода продукта или затрат сырья, трудоемкость получаемого продукта, различные физические показатели (например, содержание полезного вещества).

На предприятиях с массовым производством в основном используетяс попродуктный метод, включающий в себя попроцессный, подетальный и нормативный методы.

Попроцессный метод позволяет определить себестоимость массовой продукции, приходящейся на одну или несколько технологических стадий, в которых не образуется полуфабрикатов.

Подетальный метод предполагает Калькулирование себестоимости изделий как сумму себестоимостей отдельных деталей, составляющих это изделие (машиностороение).

3.

В современных условиях хозяйствования в коммерчес­ких организациях особую актуальность приобретают воп­росы распределения косвенных расходов между видами выпускаемой ими продукции (работ, услуг). Их, как правило, распределяют сначала по видам (направлениям) дея­тельности, а затем (внутри каждого вида деятельности) — по видам выпускаемой продукции. От того, насколько рационально они распределены, зависит точность определения себестоимости по отдельным технологическим линиям и видам продукции. Последнее, в свою очередь, имеет большое значение для политики предприятия в области цено­образования и его структурной политики формирования номенклатуры выпуска и реализации продукции.

Существует два основных метода определения себестоимости отдельных видов продукции:

• на основе общезаводской базы распределения производственных косвенных расходов

• распределение производственных косвенных расхо­дов на уровне подразделений

Метод исчисления себестоимости по видам продукции основе общезаводской базы распределения производственных косвенных расходов заключается в том, что производственные косвенные расходы предприятия учитываются на общем синтетическом счете, и в конце учетного периода производится их распределение по видам продукции на основе единой базы распределения (общие прямые затраты, прямые материальные затраты, часы работы оборудования т.д.). Преимуществом этого метода являются его простота и нетрудоемкость. Главный же его недостаток состоит в том, что он ведет к серьезным искажениям при определении реальной себестоимости различных видов продукции. Скажем, на предприятии выпускается два вида про­дукции — А и Б. При этом изделие А выпускается на основе машинной технологии, а изделие Б — ручного труда. Тогда при применении базы распределения "Прямые затраты труда себестоимость первого вида продукции будет занижена, второго — завышена, а при применении базы распре­деления "Часы работы оборудования" — наоборот.

Метод распределения производственных косвенных рас­ходов на уровне подразделений более трудоемкий, однако по сравнению с предыдущим методом дает более точную картину себестоимости отдельных видов продукции. При ис­пользовании данного метода производственные косвенные расходы учитываются на уровне подразделений с открыти­ем отдельных субсчетов для каждого из них. В конце учет­ного периода распределение производственных косвенных расходов по видам продукции производится для каждого субсчета отдельно. При этом каждому субсчету соответствует своя база распределения, отражающая специфику техно­логического процесса подразделения. Так, производствен­ные косвенные расходы автоматизированного цеха могут распределяться по видам производимой продукции соглас­но часам работы оборудования, а производственные кос­венные расходы цеха ручной сборки — согласно прямым затратам труда. Полностью преодолеть искажения в списа­нии производственных косвенных расходов не удается и при применении данного метода: во-первых, остается задача распределения общезаводских производственных косвенных расходов, во-вторых, внутри отдельного подразделения могут существовать искажения в распределении производ­ственных косвенных расходов по различным производствен­ным линиям.

Выбор той или иной базы распределения обусловлива­ется функциональной спецификой работы предприятия (при использовании общезаводской базы распределения) или его отдельных служб (при учете производственных косвенных расходов на уровне подразделений). При этом основным кри­терием выбора базы распределения является сочетание различных видов ресурсов в той или иной технологической линии. Основными ресурсами, используемыми в производ­стве продукции, являются:

• материальные оборотные средства (сырье, материа­лы, комплектующие);

• основные средства (в части амортизации);

• трудовые ресурсы (в части заработной платы).

Таким образом, технологические процессы отдельных подразделений, цехов предприятия различаются по степени:

• трудоемкости;

• капиталоемкости;

• материалоемкости.

Если деятельность подразделения является трудоем­ки (большая доля ручного труда), то общепроизводственные расходы цеха этого подразделения следует распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с потреблением трудовых ресурсов. В качестве базы определения производственных косвенных расходов данного подразделения можно использовать:

• фактические затраты труда (кредит счета 70 в корреспонденции со счетом 20 по видам продукции);

• нормативные (плановые) прямые затраты труда;

• количество персонала, задействованного в том или ином технологическом процессе.

Если деятельность подразделения является капиталоемкой (автоматизированные производственные линии), то производственные расходы этого подразделения можно распределять по видам продукции, взяв за основу показатели, связанные с использованием основных средств. Здесь в качестве базы распределения производственных косвенных расходов могут применяться:

• амортизационные отчисления по видам продукции;

• плановые (нормативные) часы работы оборудования;

• фактические часы работы оборудования;

• остаточная стоимость основных средств, задействованных в том или ином технологическом процессе.

Если деятельность подразделения является материалоемкой (затраты, добавленные к стоимости продукции в данном подразделении, в большинстве своем являются рас­ходами сырья и материалов) то за базу распределения мож­но принять:

• фактически прямые затраты сырья и материалов;

• плановые (нормативные) прямые затраты сырья и материалов.

Если нельзя четко определить, какой является дея­тельность подразделения (трудоемкой, капиталоемкой или материалоемкой), то можно использовать комбинирован­ные базы распределения, рассчитываемые на основе двух или более видов ресурсов:

• полные прямые материальные затраты (текущие ма­териальные затраты плюс амортизация) — при большом удельном весе используемых сырья, материалов и основ­ных средств;

• добавленная стоимость (амортизация плюс прямые затраты труда) — при большом удельном весе трудовых ресурсов и капитала (основных средств);

• затраты труда плюс текущие материальные затра­ты — при большом удельном весе сырья, материалов и ручного труда;

• полные прямые затраты — в отсутствие приоритета какого-либо вида ресурсов.

Базы распределения могут существовать и для функ­циональных служб предприятия (аппарата управления). В этом случае они характеризуют, как правило, количе­ственный аспект одной из основных функций, выполняемых службой аппарата управления. Так, основными базами рас­пределения могут быть:

• для службы диспетчеризации — тонно-километраж перевозимой готовой продукции;

• для складского хозяйства — нормативные затраты на единицу хранения в день, умноженные на средний оста­ток на складе, либо кубометраж хранения единицы готовой продукции;

♦ для отдела отгрузки — количество договоров по от­грузке готовой продукции.

Для исчисления наиболее адекватной базы распреде­ления производственных косвенных расходов могут потребоваться значительные текущие затраты. Поэтому иногда целесообразно применять иные, дополнительные базы рас­пределения, которые хотя и являются менее адекватными, зато менее трудоемки. Дополнительными базами распределения, как правило, служат те финансовые показатели, которые автоматически рассчитываются в процессе хозяйственной деятельности предприятия. Их расчет не требует каких бы то ни было дополнительных издержек, таким показателям относятся:

• объем выпуска;

• объем продаж;

• себестоимость реализации;

• себестоимость выпуска;

• себестоимость закупки сырья и материалов;

• маржинальный доход;

• среднесписочная численность персонала.

Чаще всего в качестве дополнительных баз распределения производственных косвенных расходов используют показатели объема продаж и себестоимости (себестоимость реализации, себестоимость выпуска, себестоимость закупки сырья и материалов).

Объем продаж является дополнительной базой распределения для тех подразделений, чья деятельность направлена на стимулирование сбыта. Это может быть, например, отдел маркетинга или отдел сбыта.

Себестоимость реализации и себестоимость выпуска могут применяться в качестве дополнительной базы распределения для тех подразделений, деятельность которых захватывает значительную часть финансового цикла и (или) большинство видов выпускаемой продукции и технологических процессов. На уровне производственных подразделений предприятия это сборочный цех, отдел технического контроля, автотранспортная служба, а на уровне служб управления — финансовый и юридический отделы, отдел обработки информации. Себестоимость закупок сырья, ма­териалов и комплектующих является дополнительной ба­зой распределения для тех подразделений, чьи функции и полезное действие направлены на "входящие" финансовые и материальные потоки (служба диспетчеризации, служба материально-технического снабжения).

Обобщая вышеизложенное, следует отметить, что точ­ное определение себестоимости выпуска и реализации по отдельным видам продукции на основе выбора правильного подхода к распределению производственных косвенных рас­ходов позволяет получать достоверную информацию о том, насколько на самом деле производство той или иной про­дукции выгодно для предприятия, какова ее рентабель­ность и соответственно какой уровень отпускной цены яв­ляется наиболее оправданным. Пренебрежение вопросами внедрения эффективных систем распределения производ­ственных косвенных расходов нередко приводит к тому, что возникают существенные диспропорции в производствен­ной программе, структуре продаж и ценовой политике пред­приятия, а это, в свою очередь, влечет за собой ухудше­ние финансовых результатов деятельности предприятия.