3.Аудит незавершеного виробництва, напівфабрикатів та готової продукції.

Розпочинаючи аудит незавершеного виробництва аудитору перш за все, необхідно ознайомитись з технологією виробництва продукції з метою вивчення його технологічних особливостей, що певною мірою впливають на побудову обліку виробництва. Для цього він може скористатись технологічною картою, в якій з розрізі продукції передбачений перелік робіт, що мають виконуватись за кожною з них.

Складовими аудиту незавершеного виробництва є:

• аудит наявності та оцінки залишків незавершеного виробництва;

• аудит витрат на виробництво продукції з паралельною перевіркою кількості спожитих ресурсів;

• аудит калькуляційних розрахунків, тобто визначення собівартості незавершеного виробництва.

Досліджуючи правильність і достовірність відображення з обліку і звітності незавершеного виробництва необхідно:

• перевірити відповідність відображення в бухгалтерському обліку вартості незавершеного виробництва порядку, наведеному в Наказі про облікову політику підприємства;

• вивчити відповідність обраного в обліковій політиці методу П(С)БО 16, галузевим інструкціям і типовим методичним рекомендаціям з планування, обліку і калькуляції собівартості продукції (робіт, послуг);

• вивчити законність і правильність відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з обліку незавершеного виробництва;

• порівняти залишки на рахунку 23 з результатами інвентаризації незавершеного виробництва;

• перевірити вибірковим способом правильність оцінки залишків незавершеного виробництва;

• встановити відповідність фактичних залишків незавершеного виробництва даним, наведеним в балансі.

Починати аудиторську перевірку незавершеного виробництва аудитор повинен в першу чергу з інвентаризації. Інвентаризація передбачає перевірку фактичної наявності у виробничих майстернях заготовок (деталі, вузли, агрегати) та виробів, обробка та складання яких ще не закінчена; готових виробів, які не повністю укомплектовані і не передані на склад.

Аудитору потрібно проаналізувати періодичність і порядок проведення інвентаризації незавершеного виробництва, вивчити представлені інвентаризаційні описи і порівняльні відомості. Для підтвердження однієї з думок аудитор може провести вибіркову інвентаризацію незавершеного виробництва.

Якщо в ході вибіркової перевірки виявлено значне відхилення (наприклад, більш 5% від номенклатури, що перевіряється), то можна зробити висновок про формальний характер проведених інвентаризацій.

При інвентаризації незавершеного виробництва необхідно:

• виявляти деталі, вузли і вироби, обробка і зборка яких ще не закінчені;

• готові вироби, не повністю укомплектовані і не здані на склад готової продукції;

• неврахований брак, лишки та недостачі деталей;

• перевірити правильність обліку руху деталей та напівфабрикатів.

Незавершене виробництво має піддаватися найретельнішій перевірці, не тільки на предмет фактичної наявності незавершених обробкою заготовок, деталей, вузлів, сумішей, маси, а й щодо визначення їх правильної оцінки (вартості).

При перевірці аудитор повинен з'ясувати, чи відповідає оцінка незавершеного виробництва тій, яка затверджена обліковою політикою підприємства.

Право вибору варіанту оцінки лишається за підприємством. Тому аудитор повинен звернути увагу на те, чи використовується найбільш прийнятна оцінка незавершеного виробництва.

Аудитор повинен пам'ятати, що розміри незавершеного виробництва залежать від тривалості виробничого циклу, обсягу середньодобових витрат на виробництво і характеру їх нарощування і тому істотно різняться відповідно до специфіки виробництва.

Встановлення нормативів незавершеного виробництва має для підприємств вагоме значення. Завищення обсягу незавершеного виробництва викликає уповільнення оборотності обігових коштів, а заниження порівняно з реальною необхідністю перешкоджає створенню необхідних накопичень і тим самим спричиняє порушення ритмічності виробничого процесу.

Вдосконалення організації виробництва, скорочення тривалості виробничого циклу є вирішальними факторами зменшення обсягу незавершеного виробництва і покращення показників роботи підприємства.

Велике значення має контроль реальності оцінки залишків незавершеного виробництва на кінець кожного місяця, оскільки від обґрунтування розподілу витрат між річною продукцією і незавершеним виробництвом залежить достовірність облікових і звітних даних про собівартість продукції і фінансові результати.

Для правильного визначення фактичної собівартості готової продукції, виконання робіт та послуг аудитору доцільно на кінець звітного періоду визначити залишки незавершеного виробництва, тобто кількість незакінченої обробкою продукції в процесі виробництва.

Залишки незавершеного виробництва відображаються на дебеті рахунка № 23 «Виробництво» за формулою, грн.:

НВПк = НВПп + В - СРП,

де НВПк - незавершене виробництво продукції на кінець звітного періоду;

НВПп - незавершене виробництво продукції на початок звітного періоду;

В - витрати на виробництво продукції у звітному періоді»;

СРП - виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг).

Наступним етапом аудиторської перевірки після проведення інвентаризації і аналізу методів оцінки незавершеного виробництва є перевірка правильності відображення його на рахунках бухгалтерського обліку.

Аудитор повинен враховувати, що облік незавершеного виробництва і незавершених робіт (послуг) здійснюється відповідно до встановленого порядку на рахунках бухгалтерського обліку, передбачених для узагальнення інформації про витрати основного і допоміжного виробництв та обслуговуючих господарств.

При проведенні перевірки НЗВ слід пам'ятати, що згідно П(С)БО 16 до собівартості незавершеного виробництва включаються тільки прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати та змінні і розподілені постійні загальновиробничі витрати. Тобто, здійснюючи перевірку правильності формування собівартості незавершеного виробництва необхідно, передусім, дослідити правильність включення витрат до собівартості НЗВ.

Вивчаючи достовірність формування прямих матеріальних витрат необхідно порівнювати фактично списані суми з нормами; при постійному списанні за нормами аналізують залишки в матеріальних звітах; при списанні понад норм з'ясовують причини і напрямки віднесення перевитрат за даними зведених відомостей за відхиленнями; перевіряють правомірність віднесення такого виду витрат до статті "Прямі матеріальні витрати" при цьому використовують дані лімітно-забірних карток, актів-вимог, звітів про рух запасів, норм витрат, актів на списання палива, енергії, зведених відомостей за відхиленнями, карток розкрою, даних рахунків 20, 22, 23, 375.

Проводячи дослідження, аудитор може виявити наступні порушення: наявність дебетових залишків в матеріальних звітах при постійному списанні матеріалів за нормами, що говорить про завищення фактичного їх витрачання; необгрунтований вибір джерел списання відхилень перевитрат; відсутність пошуку дійсних винуватців та стягнення з них сум збитку; неправильне віднесення до матеріальних витрат витрачання палива, енергії, запасних частин.

Крім того, при перевірці матеріальних витрат необхідно звернути увагу на:

• правомірність віднесення витрат до прямих матеріальних. До складу прямих витрат включаються тільки ті, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат; - правильність оцінки виробничих запасів, які включені до собівартості НЗВ, відповідність методу оцінки обраній обліковій політиці;

• наявність фактів списання на собівартість НЗВ витрат, які не відносяться до матеріалів, що використовувалися у виробництві, а також випадки списання на виробничі рахунки вартості ПДВ;

• наявність фактів включення до собівартості НЗВ вартості сировини матеріалів, переданих в цехи, дільниці тощо, але фактично не використаних у виробництві;

• правильність встановлення норм витрат сировини і матеріалів відповідно до рівня технічного стану І технології виробництва продукції;

• правильність оцінки і списання зворотніх відходів. Зворотні відходи оцінюються за ціною їх можливого використання. При цьому до відходів не відносяться залишки матеріальних ресурсів, які відповідно до встановленої технології передаються в інші цехи як повноцінні матеріали для виробництва інших видів продукції, а також супутня продукція, перелік якої встановлюється в галузевих методичних рекомендаціях з обліку собівартості продукції;

• правильність списання недостач втрат в межах норм природного убутку.

Аудит напівфабрикатів

До напівфабрикатів належить продукція, що не пройшла всіх встановлених технологічним процесом стадій виробництва і потребує доопрацювання або укомплектації.

Методика аудиту напівфабрикатів відповідає методиці аудиту запасів.

Предметом аудиту є господарські процеси та операції, пов'язані з наявністю, рухом і використанням напівфабрикатів, а також відносини, що виникають при цьому в середині підприємства та за його межами.

Аудит готової продукції

Готова продукція - це вироби і напівфабрикати, що відповідають діючим стандартам чи затвердженим технічним умовам, прийняті на склад чи замовником.

Для того щоб виріб можна було віднести до готової продукції, необхідно одночасне дотримання кількох умов:

• повне закінчення виробничого процесу виготовлення виробів (у тому числі обробки, складання, комплектації);

• перевірка виробів на відповідність затвердженим стандартам, технічним умовам або умовам договору;

• оформлення приймально-здавальної документації, що підтверджує завершення виробничого процесу виготовлення і перевірки.

Основними завданнями аудиту є встановлення правильності і достовірності відображення у звітності фактичної виручки від реалізації робіт (послуг) та фактичних витрат на виробництво і реалізацію продукції, формування фінансових результатів, з'ясування правильності визначення виробничої собівартості готової продукції.

Методику аудиту випуску і реалізації готової продукції показано в таблиці 7.

Таблиця 7