3) Денежный характер.

Денежная форма налога очень важный признак, позволяющий рассматривать налоговые отношения как обязательственные, позволяющий применять к этим отношениям целый ряд, связанных с денежным характером этих отношений. Например, начисление пени, исходя из ставки рефинансирования, или процентов в случае задержки возврата налога из бюджетной системы. Эти все механизмы применяются постольку, поскольку налог имеет денежный характер, а денежные средства в гражданском обороте имеют свою цену.

Денежный характер налогового платежа вынуждает государство вовлекать в налоговые отношения такого «посредника», как банк. По общему правилу налог уплачивается в безналичной форме. Только физические лица могут уплачивать налоги в наличной форме, а организации обязаны всегда уплачивать налоги в безналичной форме. Стоит отметить, что до сих пор у нас сохранился такой анахронизм, пережиток середины 90х годов , когда государство заключало с иностранными инвесторами, стремясь их привлечь в нашу экономику, так называемые соглашения о разделе продукции. Их смысл в том, что государство представляло инвесторам право разработки месторождений полезных ископаемые на условиях замены уплаты налогов в отношении реализации этих полезных ископаемых (налога на прибыль, налога на добычу и тд, то есть это те налоги, которые должны уплачиваться нормальными недропользователями) передачей государству части добытой продукции. То есть добытый продукт делится в натуральной форме между инвестором и государством. По сути налоговые платежи таким образом уплачивались в натуральный форме. Эти соглашения заключались на несколько десятков лет, и они еще действуют. В НК сохраняется этот специальный налоговый режим в виде соглашений о разделе продукции. В особенности на Сахалине заключались такие соглашения. Сейчас они уже не заключаются.

4) Налог - это отчуждение имущества , отчуждение собственности.

Очевидно, что право собственности может быть прекращено помимо воли собственника только на законном основании. ГК РФ о возможности прекращения права собственности по такому основанию, как уплата налога, ничего не говорит, но оставляет возможность для законодателя устанавливать иные основания прекращения права собственности. Ну вот налог — это очевидно такой случай. Важно понимать, что уплата налога связана с передачей имущества из собственности налогоплательщика в публичную собственность . Казалось бы это такая тривиальная мысль , но не все исследователи и даже практические работники в свое время осознали этот момент. В решениях КС можно встретить такую мысль: налогоплательщик не вправе распоряжаться той частью имущества, которая подлежит уплате в качестве налога в казну. То есть вроде как будто это не его имущество, не принадлежит ему на праве собственности, то есть как будто изначально в его имуществе выделяется какой-то сегмент, какая-то часть имущества, на которую не распространяется право собственности с возможность владеть, пользоваться,распоряжаться. Очевидно, что это фигуральное утверждение, оно не может восприниматься как строго юридическое утверждение, означающее, что какое-то имущество находится у налогоплательщика, но принадлежит государству. Здесь возникают не отношения вещные, не отношения, связанные с правом собственности государства на часть имущества налогоплательщика. Имущество налогоплательщика растворено, обезличенно, сумма налога в составе этого имущества не индивидуализирована. Только в момент уплаты налога, момент исполнения денежного налогового обязательства эта сумма поступает в распоряжение государства, она становится уплаченным доходом бюджета с точки зрения бюджетного законодательства. И только с этого момента собственность налогоплательщика прекращается. Это как с исполнением любого другого обязательства. Мы же не скажем, что кредитор имеет в отношении имущества должника до исполнения соответствующего денежного обязательства право собственности. Это совсем другая природа отношений — обязательственные, когда должник должен совершить действия по передаче части своего имущества в пользу кредитора, то же самое и в налоговых отношениях.

На той особенности, что налог есть ограничение права собственности, построен целый ряд позиций КС. В частности, известная вам позиция о моменте уплаты налога. С какого момента налог считается уплаченным ? С момента представления налогоплательщиком платежного поручения в банк при наличии достаточного денежного остатка, то есть не момент зачисления соответствующей суммы на счет бюджета, на счет Казначейства. А ведь в свое время этот вопрос в НК не был урегулирован. Говорилось, что налоговая обязанность прекращается исполнением, а вот что считать исполнением не говорилось.

И тогда ВАС разъяснил, что уплата налога - это зачисление денежных средств на счет казначейства по аналогии с гражданскими отношениями. Если это так, то до тех пор, пока сумма налога не поступила на счет, она может быть взыскана с налогоплательщика как недоимка. Вот в 1998 году КС принял постановление , которое эту практику поменяло. На основе этого постановления законодатель сформулировал ту норму, которая сейчас содержится в статье 45 НК. Из чего исходил КС? КС указал, что уплата налога это законное ограничение права собственности, следовательно, обязанность по уплате налога должна считаться исполненной, когда налогоплательщик расстался с этой частью своей собственности, когда соответствующие денежные средства выбыли из его распоряжения. В какой момент? В момент списания денежных средств с его расчетного счета. Дальнейшую судьбу этих денежных средств налогоплательщик не контролирует, потому что в силу налогового законодательства налоговый орган может напрямую требовать эту сумму от банка. Эта позиция как раз была основана на том ,что налог это ограничение права собственности.

Есть еще целый ряд других позиций. Например, КС не раз указывал,почему налог может быть установлен только законом, но никак не подзаконным актом. Потому что в соответствии с КРФ конституционные права и свободы могут быть ограничены только законом, а налог — это ограничение ПС. В некоторых зарубежных конституциях эта зависимость между правом собственности и налоговой обязанностью прямо артикулирована. Например, в статье 14 основного закона Германии прямо указано, что собственность обязывает - собственник должен выполнять целый ряд обязанностей, в том числе публичных, в том числе связанных в уплатой налогов, в отношении имущества, а не только иметь право владеть, пользоваться распоряжаться. Кстати в нашей арбитражной практике обязанность по уплате налога в некоторых случаях квалифицировалась в контексте норм гражданского кодекса, что собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества. Речь шла о проблеме уплаты налога на общее имущество многоквартирного дома, когда было непонятно кто является плательщиком данного налога: ТСЖ или управляющая компания, или каждый из жильцов. Судебная практика исходила из того, что налогоплательщиком является каждый собственник. Сейчас правда НК просто вывел общее имущество из объектов налогообложения, решив эту проблему.