Тема 4 . Аудиторські докази і ризики

1. Аудиторські докази, їх класифікація та вимоги до них.

2. Процедура отримання аудиторських доказів.

3. Оцінка якості роботи аудитора.

4. Поняття ризику аудиту та його види.

5. Помилки та шахрайство.

1). Основною метою дослідної стадії аудиторського процесу є отримання достатніх доказів за кожним напрямком об’єкту аудиту. Отримані під час перевірки аудиторські докази дають аудитору змогу обґрунтовано сформулювати думку про реальність і достовірність фінансової звітності і стану бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, а також дати вичерпні відповіді на всі необхідні питання.

Аудитор повинен отримати певний обсяг доказів, для того, щоб мати достатньо підстав для формування думки про фінансову звітність. У міжнародній і вітчизняній практиці аудиту, питання стосовно збирання і використання аудиторських доказів регламентовані МСА № 500 «Аудиторські докази». У процесі дослідження аудитор збирає і вивчає тільки ті свідчення про об’єкт перевірки, що можуть бути використані як аудиторський доказ. Свідчення, не причетні до мети дослідження вивченню і аналізу не підлягають.

Аудиторські докази класифікуються за такими ознаками :

1. Відносно до об’єкта аудиту:

   • Прямі ( отримані безпосередньо з первинних документів , ___ файлів даних, інших матеріалів, свідчень, що стосуються об’єкта перевірки). Є найвагомішим чинником для прийняття рішення аудитора з того чи іншого питання.

   • Не прямі – ( взаємозв’язок фактів, які стверджують прямі докази , тому для складення попередн. І висновку про кожний об’єкт аудиту доцільно застосовувати сукупність прямих і непрямих доказів, використовувати аналіз, систему, моделювання, абстракцію та ін.)

2. Стадії аудиторського процесу :

   • Початкова ( докази мають попередній характер, часто є не прямими);

   • Дослідна ( докази становлять основу для формування думки аудитора про об’єкт перевірки).

3. Джерела отримання доказів

   • Первинні ( отримані з першоджерел ( прибуток, видаткові активи, інвентаризації, каси, з порівнювальних відомостей);

   • Вторинні ( свідчення повторного характеру ( накази керівника про стягнення збитків з матеріально відповідальних осіб).

4. Форма подання. За формою подання класифікуються :

   • Матеріальні - ( найцінніші докази ( документи, монограми, інформація на магнітних носіях, аудіо та відео записи, схеми, графіки);

   • Усні – ( отримані від керівників, працівників, або 3-х осіб, також можуть використовуватися аудиторські документи, але за умови, що джерело інформації надійне і перевірене).

5. Процедури, внаслідок яких отримують аудитори докази. Процедури отримання доказів повинні бути проведені в необхідний момент, охоплювати достатню кількість одиниць дослідження і забезпечувати принцип надійної підсумкової інформації. ( Таблиця 6.1.).

№ п/п	Ознака класифікації	№ п/п	Види аудиторських доказів
1	2	3	4
	Відношення до об’єктів аудиту	1.1. 1.2.	Прямі Непрямі
	Стадії аудиторського процесу	2.1 2.2. 2.3	Початкові стадії Дослідні стадії Завершальні стадії
	Процедури, внаслідок яких отримані аудиторські докази	3.1. 3.2 3.3. 3.4 3.5 3.6	Фактичного контролю Підтвердження Документального контролю Спостереження Опитування Аналітичні
	Джерела отримання доказів	4.1. 4.2	Первинні Вторинні
	Форма подання	5.1 5.2	Матеріальні Усні

За відношенням до об’єкту аудиту докази можуть поділятися на прямі та непрямі. Прямі докази можна отримати безпосередньо з первинних документів, робочих файлів даних, інших матеріальних свідчень, що стосуються об’єкта дослідження. Прямі докази є найвагомішими чинниками для прийняття рішення аудитором з того чи іншого питання. При оцінці непрямих доказів визначають взаємозв’язок фактів, які взаємно стверджують прямі докази. Тому для складання попередніх висновків про кожного об’єкта аудиту доцільно застосовувати єдиний комплексний підхід до оцінки сукупності прямих і непрямих доказів, використовуючи аналіз, синтез, моделювання, абстрагування, логічні прийоми, тощо.

Відповідно до поділу аудиторського процесу на основні стадії, аудиторські докази можуть належати до :

• Початкової,

• Дослідної;

• Завершальної стадії.

Докази, отримані на початковій стадії, мають превентивний (попередній) характер і часто є непрямими.

Докази, отримані на дослідній стадії в процесі перевірки об’єктів аудиту, становлять основу для формування думки аудитора про ці об’єкти . Процедури отримання доказів повинні бути проведені в необхідний момент, охоплювати достатню кількість одиниць досліджу вальних елементів, забезпечувати принцип надійності підсумкової інформації.

Аудиторські докази отримані на завершальній стадії, являють собою результат процедур, використаних для уточнення спірних моментів, підтвердження деяких фактів, якщо не були з’ясовані своєчасно.

Наступна ознака класифікації – джерела отримання аудиторських доказів. За цією ознакою докази поділяються на первинні та вторинні( похідні). До первинних доказів належать ті, які отримані з першоджерел ( прибуток, видаткові активи, інвентаризації, каси, з порівнювальних відомостей). Вторинними доказами можуть бути - свідчення повторного характеру ( наприклад, наказ керівника про стягнення збитків з матеріально відповідальних осіб).

За формою подання аудиторські докази поділяються на матеріальні та усні. Найцінніші - матеріальні докази - документи, машинограми, інформація на магнітних та лазерних носіях, аудіо та відео записи, схеми, графіки, тощо ).Усна інформація , отримана від керівників, працівників, або 3-х осіб, також може використовуватися як аудиторські докази, але за умови, що джерело інформації надійне і перевірене і надійне.

У МСА №500 « Аудиторські докази» визначено низку вимог до кількості та якості аудиторських доказів . Критерієм кількості є – достатність, а критерієм якості є - належність.

При одержанні аудиторських доказів процедурами перевірки на суттєвість аудитор повинен оцінити розмір достатності та належності аудиторських доказів, одержаних за допомогою таких процедур, разом з будь якими даними, отриманими внаслідок тестів систем контролю, для обґрунтування тверджень фінансової звітності.

Надійність аудиторських доказів залежить від джерела їх отримання ( внутрішнє, зовнішнє), а також від їх характеру. За характером існують – візуальні, документальні, та усні докази.

Діють певні правила, згідно з якими оцінюється достовірність аудиторських доказів:

1. Аудиторські докази із зовнішніх джерел ( наприклад, підтвердження одержане від третьої особи) надійніші ніж отримані з внутрішніх джерел.

2. Аудиторські докази одержані з внутрішніх джерел інформації підприємства, що перевіряється надійна у випадках наявності ефективної системи обліку та внутрішнього контролю

3. Аудиторські докази отримані безпосередньо аудитором від результатів проведення тестів надійніші, ніж одержані від працівників підприємства.

4. Аудиторські докази у формі документів чи письмових свідчень надійніші ніж усні.

Категорії підтвердження, які можуть бути в аудиті:

• Наявність ( актив чи пасив існуючий на конкретну дату);

• Права та обов’язки (актив чи пасив належить підприємству на певну дату).

• Факт події ( факт того, що була здійснена операція чи подія, пов’язана з підприємством у конкретному періоді).

• Повнота ( не існує не відображення в обліку активів , пасивів, суттєвих операцій чи подій або інших нерозкритих позицій).

• Оцінка ( оцінка активу, пасиву зроблена правильно і вони відображені в усіх аспектах обліку за правильною вартістю).

• Вимір ( операція чи інша подія повинна відображати в обліку, а надходження і видатки відображені у відповідних періодах).

• Подання і розкриття ( позиція фінансової звітності розкрита, класифікована і описана за правилами її підготовки).

2). УМС № 500 «Аудиторські докази» наведено основні аудиторські процедури для отримання аудиторських доказів:

• Перевірка - складається з вивчення бухгалтерських регістрів, документів або матеріальних активів.

• Спостереження – суть його полягає у спогляданні процесу або процедури, що виконується іншими особами ( наприклад, спостереження аудитора за підрахунком товарно – матеріальних запасів працівником підприємства або за виконанням процедур контролю, після яких на залишається ознак їх проведення, з погляду аудиту)..

• Опитування – полягає в пошуку інформації, яку можна отримати від обізнаних осіб підприємства або за його межами. Опитування можуть варіювати від формальних письмових запитів , адресованих третім особам, до неформального усного опитування працівників підприємства. Отримані відповіді можуть дати аудитору інформацію, якою він раніше не володів.;

• Підтверджування – являється способом отримання письмової відповіді від незалежної третьої особи, котра підтверджує правильність інформації у відповідь на запит аудитора ( розрахунок із постачання та покупної операції з ЦП).

• Підрахунок - обов’язкова операція, без якої не відбувається жодна аудиторська перевірка. Це перевірка арифметичної точності первинних документів та реєстрів бухгалтерського обліку або у самостійному підрахунку.

• Аналітичні процедури – важливим джерелом прийняття рішення під час аудиторської перевірки є докази, отримані за допомогою аналітичних процедур, що полягають в аналізі найважливіших показників і співвідношень, у тому числі підсумковому дослідженні відхилень, і взаємозв’язків , які суперечать іншій інформації про цю справу, або відхиляються від показників, які очікуються.

3). Основною метою контролю якості роботи аудитора є забезпечення відповідності здійснення аудиторської перевірки загальноприйнятим стандартам. У МСА № 220 «Контроль якості роботи аудитора» розкрито методичні рекомендації.

Контроль діяльності аудиту є основним елементом програми підтвердження якості на якому ґрунтуються аудиторські перевірки.

Контроль діяльності аудиторів передбачає :

1. Забезпечення необхідними інструкціями членів аудиторської групи на початок перевірки.

2. Узгодженість аудиторської програми,

3. Визначення адекватності відображення в робочих документах аудиторських доказів і висновків.

4. Забезпечення точності, об’єктивності конструктивності та своєчасності аудиторського звіту.

5. Досягнення мети аудиту.

Контроль за роботою аудитора здійснює керівник аудиторської фірми або його заступник постійно, на всіх стадіях аудиторського процесу від планування до узагальнення інформації незалежно від виду аудиторських послуг ( аудит фінансової звітності, аудиторські систематичні перевірки, аудит відповідності, управлінський аудит).

Важливим напрямком контролю якості аудиторської перевірки є :

• Спрямованість роботи аудиторського колективу;

• Контроль за поточною діяльністю;

• Огляд роботи, виконаної членами аудиторського колективу.

Контроль за поточною діяльністю охоплює :

• Оцінку правильності розуміння членами аудиторського колективу отриманих завдань.

• Підтвердження виконаної роботи відповідно до плану аудиторської перевірки і відсутності випадків неетичної поведінки.

• Отримання інформації про суттєві факти, що впливають на хід аудиторської перевірки ( з’ясування необхідності коригування загальної стратегії аудиту, а також зміни аудиторської програми).

• Узгодження різних суджень членів аудиторського колективу.

Контроль якості аудиту залежно від часу ділиться на три види :

• Попередній ( здійснюється до початку аудиторської перевірки);

• Поточний ( здійснюється безпосередньо у процесі аудиту);

• Ретроспективний ( після завершення аудиторських процедур).

Попередній контроль за роботою асистентів (молодих аудиторів) здійснюють керівники аудиторських груп, коли розпочинається робота і видаються програми дій. Контрольними моментами при цьому є якість нормативно – правового і методичного забезпечення аудиторів, оснащення технічними засобами, забезпечення трудовими ресурсами і висока кваліфікація аудиторів.

Поточний контроль якості аудиторської перевірки необхідно будувати за ієрархічним принципом, тобто наголошувати на оперативному контролі роботи аудиторів у процесі перевірки на будь – якому організаційному рівні.

Під час ретроспективного контролю якості аудиту основна увага зосереджується на адекватності відображення аудиторських доказів у звітах аудиторів правильності документального оформлення перевірки. Крім того, постає питання оцінки ефективної аудиторської перевірки, - необхідності поєднання витрат на здійснення перевірки і її результатів.

4). Ризик аудиту – ( загальний ризик) – ризик того, що аудитор може висловлювати неадекватну думку у тих випадках, коли в документації і бухгалтерській звітності існують суттєві перекручення. Тобто за не вірно підготовленою звітністю може бути представлено висновок без зауважень.

Складові ризику:

• Властивий ризик;

• Ризик контролю;

• Не виявлення .

Властивий ризик - здатність залишку на певному рахунку, або певні категорії операцій до суттєвих перекручень, при цьому аудитор робить припущення що до них не застосовувалися заходи внутрішнього контролю.

Ризик контролю – ризик не ефективності функціонування внутрішнього контролю на підприємстві. Аудиторські процедури не завжди можуть виявити помилки у залишку на певному рахунку чи в певній категорії операцій, які можуть бути суттєвими самі по собі або в комплексі з перекрученнями в інших залишках рахунків чи операцій.

Оцінюючи розмір властивого ризику аудитор визначає фактори :