Временная разница

Временная разница – это разница между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его налоговой базой.

Временная разница может быть либо:

(1) налогооблагаемой временной разницей, которая приводит к увеличению налогооблагаемой прибыли в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается); либо

(2) вычитаемой временной разницей, которая приводит к уменьшению налогооблагаемой прибыли (формированию налогового убытка) в будущих периодах, когда балансовая стоимость актива (или обязательства) возмещается (погашается).

Налоговая база

Налоговая база актива (или обязательства) – это стоимость данного актива (или обязательства) для целей налогообложения. Она может быть представлена стоимостью основных средств, которая будет списываться в расход для целей налогообложения. Другие примеры приведены ниже.

Налоговая база – это сумма, которая для целей налогообложения подлежит вычету в течение срока использования актива.

Отложенный налог – основные принципы

Бухгалтерский учет налогов упрощается, когда хозяйственная операция регистрируется как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения в одном отчетном периоде.

Если операция осуществляется в году 1, а налог уплачивается в году 2, то в году 1 операция будет отражаться без начисленных налогов, а в году 2 будут отражены начисленные налоги без операции:

	Год 1	Год 2
Прибыль	100	0
Расходы по налогу (ставка 24%)	0	-24
Чистая прибыль	100	-24

Расходы по налогу являются прямым результатом прибыли, полученной за период 1. Пользователи финансовой отчетности должны быть информированы о налоговых начислениях в следующем году.

Отложенный налог используется в целях определения будущих налоговых выплат, обусловленных операциями, которые были осуществлены в текущем году.

	Год 1	Год 2
Прибыль	100	0
Расходы по налогу (ставка 24%)	0	-24
Отложенный налог (ставка 24%)	-24	24
Чистая прибыль	76	0

Со временем отложенные налоги компенсируются (их стоимость погашается).

В рассмотренном примере в году 1 формируются налоговые расходы, увязанные со временем совершения операции.

В году 2 отложенный налог компенсируется (его стоимость погашается) в целях отражения того, что налоги были начислены в году 1, хотя оплачены в году 2.

В бухгалтерском балансе отложенный налог будет отражаться на конец периода 1 как обязательство, которое в конце периода 2 исчезнет.

ПРИМЕР – налоги уплачиваются при получении денежных средств в периоде 1, но прибыль отражается только в периоде 2.
	Год 1	Год 2
Прибыль	0	100
Расходы по налогу (ставка 24%)	-24	0
Чистая прибыль	-24	100
В году 1 происходит начисление налогов без регистрации операции. В году 2 – регистрируется операция без начисления налогов. И вновь признание отложенного налога позволяет увязать результат операции с расходом по налогу.
	Год 1	Год 2
Прибыль	0	100
Расходы по налогу (ставка 24%)	-24	0
Отложенный налог (ставка 24%)	+24	-24
Чистая прибыль	0	76
Таким образом, в году 1 создается налоговый кредит для переноса налога на период 2 с тем, чтобы увязать расход по налогу со временем совершения операции. Отложенный налог компенсируется в году 2. В бухгалтерском балансе отложенный налог был отражен как актив (или предоплата налогов) по состоянию на конец периода 1. В конце периода 2 он исчезает.

ПРИМЕР – денежные средства были получены и подлежали налогообложению в году 1, но прибыль была распределена между годами 1, 2 и 3.
	Год 1	Год 2		Год 3
Прибыль	200	200		200
Расходы по налогу (ставка 24%)	-144	0		0
Чистая прибыль	56	200		200
Сумма прибыли в каждом году одинакова, но сумма чистой прибыли изменяется за счет налогов. Прибыль, полученная в годы 2 и 3, облагается налогом в первом году. Отложенные налоги используются для пропорционального распределения налоговых расходов с целью обеспечения их соответствия признанной прибыли.
	Год 1		Год 2	Год 3
Прибыль	200		200	200
Расходы по налогу (ставка 24%)	-144		0	0
Отложенный налог (ставка 24%)	+96		-48	-48
Чистая прибыль	152		152	152
Совокупные налоговые расходы за год 1 составляют 48 (144 минус 96), таким образом, показатели отчета о прибылях и убытках за каждый год будут одинаковыми. Отложенные налоги уменьшают налоговые расходы в году 1, но увеличивают их в годах 2 и 3.

ПРИМЕР – расходы образуют налоговый кредит («налоговый доход»). Если операция совершается в году 1, а соответствующее сокращение налога (налоговый кредит) регистрируется в году 2, то в отчетности за год 1 операция будет показана без налогового кредита, а в году 2 будет отражен налоговый кредит без операции:
	Год 1	Год 2
Расход	-100	0
Доход по налогу (ставка 24%)	0	+24
Чистая прибыль	-100	+24
Доход (экономия) по налогу является прямым результатом расходов, понесенных в периоде 1. Читатели финансовой отчетности должны быть информированы о соответствующем сокращении налога в следующем году. Отложенные налоги используются для определения будущих налоговых кредитов, образованных операциями текущего года.
	Год 1	Год 2
Расход	-100	0
Доход по налогу (ставка 24%)	0	+24
Отложенный налог (ставка 24%)	+24	-24
Чистая прибыль	-76	0
В бухгалтерском балансе отложенные налоги будут показаны как актив на конец периода 1. Он исчезнет в конце периода 2.
ПРИМЕР - налог сокращается при денежной выплате в периоде 1, а расход отражается только в периоде 2.
	Год 1	Год 2
Расход	0	-100
Доход по налогу (ставка 24%)	+24	0
Чистая прибыль	+24	-100
В году 1 зарегистрирован налоговый кредит без операции. В году 2 - операция без налогового кредита. Налоги будут отражены как предоплата. И опять мы используем отложенные налоги с целью увязки расхода с налоговым кредитом.
	Год 1	Год 2
Расход	0	-100
Доход по налогу (ставка 24%)	+24	0
Отложенный налог (ставка 24%)	-24	+24
Чистая прибыль	0	-76
В данном случае отложенный налог создается в году 1 для переноса налога на период 2 с целью его увязки со временем совершения операции. Он компенсируется в году 2.

ПРИМЕР - авансовый платеж по договору строительного подряда. Денежные средства выплачиваются и сокращают налог в году 1, но расходы распределяются между годами 1, 2 и 3.
	Год 1	Год 2		Год 3
Расходы	-200	-200		-200
Доход по налогу (ставка 24%)	+144	0		0
Чистая прибыль	-56	-200		-200
Сумма расходов по каждому году одинакова, но величины чистой прибыли отличаются из-за налогового кредита. Расходы, признанные в годах 2 и 3, учитываются для целей налогообложения в первом году. Отложенные налоги используются для пропорционального распределения налогового кредита с целью его увязки с расходами:
	Год 1		Год 2	Год 3
Расходы	-200		-200	-200
Доход по налогу (ставка 24%)	144		0	0
Отложенный налог (ставка 24%)	-96		+48	+48
Чистая прибыль	-152		-152	-152
Налоговый кредит за год 1 составит 48 (144 минус 96), соответственно, показатели чистой прибыли за три года станут одинаковыми. Отложенные налоги уменьшают налоговый кредит в году 1, но увеличивают в годах 2 и 3.

ПРИМЕР – приобретение здания в году 1. Смотрите таблицу на следующей странице.

Амортизация начисляется в течение 10 лет, в результате здание становится полностью амортизированным. Налоговые скидки (налоговая амортизация) распределяются на 12 лет.

В годы 1-10 сумма амортизации превышает налоговые скидки. В годы 11 и 12 получены налоговые кредиты, даже несмотря на то что амортизация не начисляется. Это создает разницу во времени признания амортизации в бухгалтерском учете и расчете налогооблагаемой прибыли.

Путем наращения отложенных налогов в годы 1-10 и сокращения отложенных налогов в годы 11 и 12 совокупные налоги за годы 1-10 равномерно распределились по каждому году и стали соответствовать равномерной амортизации. В годы 11 и 12 в графе «итого расход по налогу» стоят нули, что соответствует отсутствию амортизации за эти годы.

1	2	3	4		5	6	7		8	9	10	11	12	13
Расчет		(2)/10			(2)-(4)	(2)/12			(2)-(7)	(4)-(7)	(9) x 24%	(3 - 6) x 24%	(6) x 24%	(11)+(12)
год	Первонач. стоимость	Год		Расходы на амортизацию Нараст. итогом	балансовая стоимость	Налог. скидки (кредит)			налоговая база	временная разница	отложенный налог – бух.баланс	отложенный налог – отчет о прибылях и убытках	текущий налог	итого расход по налогу
						Год	Нарастающим итогом
1	6 000	600	600		5 400	500	500		5 500	100	24	24	120	144
2		600	1200		4 800	500	1000		5 000	200	48	24	120	144
3		600	1800		4 200	500	1500		4 500	300	72	24	120	144
4		600	2400		3 600	500	2000		4 000	400	96	24	120	144
5		600	3000		3 000	500	2500		3 500	500	120	24	120	144
6		600	3600		2 400	500	3000		3 000	600	144	24	120	144
7		600	4200		1 800	500	3500		2 500	700	168	24	120	144
8		600	4800		1 200	500	4000		2 000	800	192	24	120	144
9		600	5400		600	500	4500		1 500	900	216	24	120	144
10		600	6000		0	500	5000		1 000	1 000	240	24	120	144
11					0	500	5500		500	500	120	-120	120	0
12					0	500	6000		0	0	0	-120	120	0

Признание отложенных налогов не изменяет даты уплаты какого-либо налога. Они представляют собой результат реализации концепции начисления (соответствия), принятой МСФО.

Бухгалтерский учет налогов: порядок

Бухгалтерский учет налогов предусматривает следующие шаги:

i) расчет и регистрацию текущего налога на прибыль к уплате (или возмещению);

ii) определение налоговой базы активов и обязательств;

iii) расчет разниц между балансовой стоимостью активов и обязательств и их налоговой базой с целью определения временных разниц;

iv) выделение временных разниц, которые не учитываются в силу действия специальных исключений, предусмотренных МСФО;

v) расчет чистой временной разницы;

vi) анализ чистой вычитаемой временной разницы и неиспользованных налоговых убытков с целью обоснования признания актива по отложенному налогу;

vii) расчет актива и обязательства по отложенному налогу путем умножения соответствующих ставок налога на временную разницу;

viii) определение движения сальдо по отложенному налогу за отчетный период;

ix) принятие решения о возможности зачета активов и обязательств по отложенному налогу в консолидированной финансовой отчетности между различными компаниями группы;

x) регистрацию активов и обязательств по отложенному налогу с отражением соответствующей записи на счете прибылей и убытков или на счете капитала.

Расход (или доход) по налогу текущего периода отражает величину кредиторской (или дебиторской) задолженности с учетом налогового возмещения и любых корректировок по отложенным налогам. Текущие расходы по налогу отражаются в отчете о прибылях и убытках, за исключением налогов, относящихся к операциям, которые отражаются на счете капитала, а не в отчете о прибылях и убытках.

Например, налоги, связанные с переоценкой основных средств, следует признавать на счете капитала.

Если сумма уже выплаченного налога оказывается выше величины, подлежащей выплате за отчетный период, то превышение отражается как актив.

Налоговый убыток, который может быть перенесен на предыдущие периоды для уменьшения налогов за предыдущий период, следует отражать как актив в периоде его возникновения.

Налоговая база актива или обязательства представляет собой величину статьи баланса, рассчитанную по налоговым правилам.

Амортизация основных средств, определяемая для целей бухгалтерского учета, может отличаться от амортизации, исчисляемой для целей налогообложения.

i) Доход, полученный авансом (доход будущих периодов) Специальные правила применяются к обязательствам, которые представляют собой доход, полученный авансом (доход будущих периодов). Налоговая база такой статьи равна:

- ее балансовой стоимости, если доход подлежит налогообложению в следующем периоде;

- нулю, если доход облагается налогом в том периоде, когда были получены деньги.

ii) Суммы, не отраженные в бухгалтерском балансе.

Вычитаемые или налогооблагаемые разницы могут возникать по статьям, которые не были включены в бухгалтерский баланс.

Затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) могут быть понесены в текущем периоде, но приниматься к вычету для целей налогообложения в последующих периодах. Налоговая база отражает размер вычетов, которые могут быть совершены в будущем.

iii) Внутригрупповые инвестиции

Инвестирование в дочернюю компанию, ассоциированную компанию, филиал или совместное предприятие приведет к увеличению налоговой базы инвестиций в финансовой отчетности материнской компании. Налоговая база часто равна себестоимости инвестиции. В результате последующих изменений балансовой стоимости инвестиции возникает разница между налоговой базой и балансовой стоимостью.

Балансовая стоимость изменится, например, если инвестиции учитываются на основе метода долевого участия или в случае отражения обесценения инвестиции.

iv) Предполагаемый способ возмещения/погашения активов и обязательств. При оценке обязательств и активов по отложенному налогу следует принимать во внимание то, каким образом руководство предполагает списать соответствующий актив или обязательство.

В некоторых странах применяются различные ставки налога в зависимости от решения продать или использовать актив. Однако обязательства или активы по отложенному налогу, связанные с неамортизируемыми активами (например, с землей), могут отражать только те налоговые последствия, которые возникнут в результате продажи данного актива.

Соответственно, для целей налогообложения стоимость актива (или его налоговая база), по которой не начисляется амортизация, отражает сумму, возмещаемую продажей данного актива.

Расчет временных разниц

В учете отложенных налогов центральное место отводится временным разницам, которые возникают, когда балансовая стоимость актива или обязательства отличается от их налоговой базы.

Вычитаемая временная разница приводит к образованию актива по отложенному налогу (который уменьшит будущий налог), а налогооблагаемая временная разница – обязательства по отложенному налогу (которое увеличит будущий налог).

Налогооблагаемая временная разница имеет место, когда расход принимается к расчету налога в периоде, предшествующем тому, в котором учтены расходы, отраженные в финансовой отчетности.

Налогооблагаемая временная разница возникает в тех случаях, когда:

- балансовая стоимость актива превышает его налоговую базу; или

- балансовая стоимость обязательства меньше его налоговой базы.

Во многих случаях налогооблагаемая временная разница обусловлена различием во времени признания доходов и расходов в налоговом и бухгалтерском учете.

Значения временных разниц определяется исходя из требований налогового законодательства, регламентирующего деятельность компании.

Вычитаемые временные разницы образуются в том случае, когда расход учитывается для целей налогообложения позже, чем в бухгалтерском учете.

Вычитаемая временная разница возникает, если:

- балансовая стоимость актива меньше его налоговой базы; или

- балансовая стоимость обязательства выше его налоговой базы.

Как и в отношении налогооблагаемой временной разницы, во многих случаях вычитаемая временная разница обусловлена различием во времени отражения соответствующей операции в бухгалтерском учете и для целей налогообложения.

Налогооблагаемая и вычитаемая временная разница возникает в том случае, когда бухгалтерская оценка активов и обязательств отличается от показателей, определяемых на основе налоговых правил.

Разница, возникающая при доведении балансовой оценки объекта до его справедливой стоимости, независимо от того, когда выполняется корректировка – при приобретении или в иных случаях, отражается так же, как любая налогооблагаемая или вычитаемая разница, образующаяся в иных случаях.

При объединении бизнеса активы и обязательства приобретенной компании должны быть оценены по справедливой стоимости. Новые оценки будут в большей степени отражать их рыночную стоимость, нежели их учетную стоимость. Переоцененные статьи будут использоваться при составлении консолидированной отчетности.

Обычно какие-либо изменения стоимости не приводят к немедленному образованию налоговых расходов или налогового кредита. В то же время отложенные налоги должны отражать изменения стоимости. Чистая разница обусловит увеличение или уменьшение гудвилла.

С марта 2004 года гудвилл не амортизируется (см. МСФО (IFRS) 3). Обесценение гудвилла отражается так же, как и амортизация, если при этом не предусмотрены налоговые скидки.

В результате консолидации может возникнуть временная разница в том случае, когда балансовая стоимость статьи в консолидированной финансовой отчетности отличается от ее налоговой базы. Налоговая база и налоговые расходы часто основываются на балансовой стоимости, отраженной в индивидуальной отчетности членов группы.

Не во всех случаях временная разница признается в балансе как отложенный налог.

Исключениями являются разницы при:

i) амортизации/обесценении гудвилла;

ii) первоначальном признании определенных активов и обязательств;

iii) определенных инвестициях.

Гудвилл Гудвилл представляет собой результат вычитания величины чистых активов приобретаемой компании, представляющей разницу между справедливой стоимостью ее активов и обязательств, из цены покупки компании.

МСФО не допускает признания обязательства по отложенному налогу в связи с гудвиллом, когда его амортизация/обесценение не учитывается для целей налогообложения. (Если же весь гудвилл подлежит вычитанию, то временная разница не возникает, как и соответствующие отложенные налоги).

Обязательство по отложенному налогу в отношении гудвилла не признается, так как это приведет к увеличению самого гудвилла.

В целом, гудвилл – это бухгалтерское понятие, относящиеся к группе. В большинстве стран объектами налогообложения выступают индивидуальные компании, а не группы. И лишь в крайне редких случаях гудвилл (и его амортизация или обесценение) являются статьями, предусматривающими налоговые льготы.

В тех же случаях, когда налогообложением охватываются объединения компаний, могут появиться отложенные налоги.

Если статья (дохода или расхода) не учитывается в расчете налога, ее следует исключить из расчета как постоянную разницу (смотрите выше).

Налогооблагаемые временные разницы образуются в следующих ситуациях.

Некоторые МСФО допускают отражение активов по справедливой или переоцененной стоимости:

- если переоценка актива также отражается в налоговой базе, то временная разница не возникает;

- если переоценка не влияет на налоговую базу, то образуется временная разница и должны признаваться отложенные налоги.

Отрицательный гудвилл

МСФО (IAS) 12 не допускает признания актива по отложенному налогу, обусловленному вычитаемой временной разницей, связанной с отрицательным гудвиллом, который сразу должен отражаться как доход (смотрите МСФО (IFRS) 3).

Соответственно, данная разница является постоянной (смотрите выше).

Первоначальное признание некоторых активов и обязательств

Второе исключение связано с временной разницей, которая возникает в результате первоначального признания актива или обязательства (но не при объединении компаний) и не влияет ни на бухгалтерскую прибыль, ни на налогооблагаемую прибыль.

Данное исключение действует при ограниченных обстоятельствах, таких как:

i) активы, для которых не предусмотрены никакие вычеты для целей налогообложения и стоимость которых будут возмещаться посредством их использования. Например, налоговые органы некоторых стран не облагают налогом прибыль или убыток от выбытия долевых инвестиций; налоговая база таких инвестиций, соответственно, равна нулю; и

ii) активы, имеющие налоговую базу, которая отличается от их стоимостного показателя при приобретении. Например, актив, который привлекает инвестиционный налоговый кредит.

Исключение распространяется также на те случаи, когда не подлежащая налогообложению государственная субсидия, полученная в связи с приобретением актива, при определении балансовой стоимости этого актива вычитается, но для целей налогообложения из его налоговой базы не вычитается. В таком случае балансовая стоимость актива меньше его налоговой базы, т.е. имеет место вычитаемая временная разница.

Государственные субсидии могут также отражаться как доход будущих периодов (см. МСФО (IAS) 20), и в таком случае разница между субсидией и ее налоговой базой, равной нулю, представляет собой вычитаемую временную разницу. Независимо от того, какой метод представления принимается компанией, она не признает соответствующий актив по отложенному налогу. Данное исключение не распространяется на комбинированные финансовые инструменты, которые признаются с разделением на долевой и долговой компоненты.

Влияние временной разницы по долговому компоненту признается как часть балансовой стоимости долевого компонента.

Определенные инвестиции

Компания должна признавать активы или обязательства по отложенному налогу в отношении инвестиций в дочерние, ассоциированные компании и совместные предприятия за исключением следующих ситуаций:

i) если материнская компания (или инвестор) способна контролировать сроки компенсации (погашения) налогооблагаемой временной разницы и очевидно, что данная временная разница не будет компенсирована в обозримом будущем;

ii) если предполагается, что вычитаемая временная разница сохранится в обозримом будущем.

Как правило, инвесторы должны учитывать обязательства по отложенному налогу, связанные с ассоциированными компаниями и совместными предприятиями, за исключением случаев, когда между сторонами существует соглашение о том, что в обозримом будущем прибыль распределяться не будет .

Это отражает налоги, которые были бы уплачены материнской компанией в случае получения ею дивидендов от входящих в группу компаний, в частности от зарубежных инвестиций.

Предполагается, что прибыль, полученная в результате инвестиций в ассоциированную компанию, будет выплачена материнской компании, соответственно, необходимо признать отложенный налог.

Чтобы избежать образования отложенных налогов, материнская компания обязана показать, что дивиденды выплачиваться не будут.

Активы по отложенному налогу

Активы по отложенному налогу, возникающие в связи с вычитаемыми временными разницами, должны пересматриваться с целью определения возможности их признания. Реализация (использование) активов по отложенному налогу (т.е. будущий налоговый вычет) зависит от того, будет ли получено в будущем достаточно налогооблагаемой прибыли.

Налогооблагаемая прибыль (по которой будет выплачиваться налог) возникает из трех источников:

i) Существующие налогооблагаемые временные разницы: существует налогооблагаемая временная разница, связанная с одним и тем же налоговым органом и с одной и той же подлежащей налогообложению компанией.

Для того чтобы квалифицировать актив по отложенному налогу, временная разница должна быть компенсирована (погашена) в том же периоде, что и ожидаемое восстановление вычитаемой временной разницы, или в периоды, в которые налоговый убыток, связанный с отложенным налоговым активом, может быть перенесен на будущие или прошлые периоды.

ii) Будущая налогооблагаемая прибыль: компания может признать актив по отложенному налогу в том случае, когда она ожидает достаточную налогооблагаемую прибыль в будущем.

iii) Планирование налогов: компании часто занимаются планированием налогов с целью использования налоговых активов.

Деятельность по планированию налогов предусматривает такое управление налогооблагаемой прибылью, чтобы налоговые убытки и кредиты использовались до истечения срока их действия. При этом в ходе использования кредитов и убытков осуществляется перемещение налогооблагаемой прибыли между периодами.

При вынесении решения о признании актива по отложенному налогу следует принимать во внимание возможности планирования налогов. Их, однако, не следует использовать в целях уменьшения обязательства по отложенному налогу до его погашения. Неиспользованные налоговые убытки и кредиты Компания может признать актив по отложенному налогу, обусловленный неиспользованными налоговыми убытками (или кредитами), если существует высокая вероятность образования в будущем налогооблагаемой прибыли, против которой могут быть зачтены неиспользованные убытки (и кредиты).

Налоговые убытки, однако, могут указывать на то, что налогооблагаемой прибыли в будущем может и не быть. Это имеет место в том случае, когда компания постоянно несет убытки.

Заключенные договоры купли-продажи, а также рентабельная деятельность в прошлом, в котором отсутствуют случаи получения убытков (например, от продажи неприбыльной деятельности), могут служить основанием для вывода о получении налогооблагаемой прибыли в будущем. Компании следует учитывать актив по отложенному налогу только в той степени, в какой возникла соответствующая достаточная налогооблагаемая временная разница, или когда имеются строгие доказательства получения достаточной налогооблагаемой прибыли в будущем.

Кроме того, компания должна принимать во внимания ограничения по срокам переноса таких убытков и кредитов на будущие периоды, которые предусмотрены налоговыми органами.

Определение соответствующих ставок налога

Активы и обязательства по отложенным налогам следует оценивать исходя из налоговых ставок, которые, как предполагается, будут применяться в том периоде, когда актив или обязательство ликвидируется.

Наилучшая оценка ставки налога, которая будет применяться в будущем, это ставка, которая была установлена (или «в значительной степени установлена») на отчетную дату.

Ставка налога считается «в значительной степени установленной», когда процесс одобрения проекта соответствующего законодательного акта находится в стадии завершения.

В том случае, если к различным видам и суммам налогооблагаемой прибыли применяются различные ставки налога, используется средняя ставка.

Оценка актива или обязательства по отложенному налогу должна отражать тот способ, посредством которым компания намеревается возместить /погасить балансовую стоимость актива или обязательства.

Например, если компания предполагает продать инвестиции и операция подлежит обложению налогом на прибыль от выбытия внеоборотных активов, то компании следует рассчитать соответствующее обязательство по отложенному налогу по ставке налога, применяемой к прибыли от выбытия внеоборотных активов, если она отличается от основной ставки налога на прибыль. Прибыль может облагаться налогами по различным ставкам, в зависимости от того, была ли она распределена среди акционеров. Компания должна оценить актив и обязательство по отложенному налогу с использованием ставки налога, применяемой к нераспределенной прибыли.

Когда впоследствии дивиденды объявляются и отражаются в финансовой отчетности, компания должна признать связанные с дивидендами налоговые последствия для компании (при наличии таковых).

Активы и обязательства по отложенным налогам не должны дисконтироваться.

Определение движения сальдо по отложенному налогу

Движение активов и обязательств по отложенному налогу следует учитывать:

- либо как расходы по отложенному налогу/кредит в отчете о прибылях и убытках;

- либо в отчете об изменениях в капитале в отношении тех операций, налоговые последствия по которым признаются в отчете об изменениях в капитале.

Последующее признание

На каждую отчетную дату компания должна пересматривать неучтенные активы по отложенному налогу, с тем чтобы определить, позволяют ли новые условия возместить данный актив.

Например, при объединении компаний приобретающая сторона, возможно, не учла актив по отложенному налогу в отношении налоговых убытков.

Впоследствии приобретенная компания может, однако, сформировать достаточную сумму налогооблагаемой прибыли для поглощения этих убытков, что позволит осуществить признание в консолидированной финансовой отчетности.

Аналогичным образом, у приобретенной компании может быть неучтенный актив по отложенному налогу, обусловленный налоговыми убытками. После приобретения эти убытки могут быть покрыты будущей налогооблагаемой прибылью, сгенерированной группой.

(Данный сценарий исходит из допущения, что налоговые убытки не аннулируются в результате изменения собственника приобретенной компании).

Последующая оценка

После признания балансовая стоимость активов и обязательств по отложенному налогу изменяется вследствие возникновения и сокращения временных разниц в последующих периодах. Балансовая стоимость актива по отложенному налогу должна пересматриваться на каждую отчетную дату на предмет:

i) изменения налоговых ставок;

ii) изменения предполагаемого способа возмещения актива;

iii) изменения будущей прибыли.

Представление

Изменение налогового статуса компании или его акционера Изменение налогового статуса компании или его акционера (материнской компании) может оказать немедленное воздействие на обязательства и активы по текущему налогу компании и изменить его активы или обязательства по отложенному налогу.

Налоговые последствия изменений налогового статуса следует включить в расходы по уплате налогов, за исключением случаев, когда соответствующая операция учитывалась в отчете об изменениях капитала. Налоговые активы и обязательства

Активы и обязательства по текущему и отложенному налогам в бухгалтерском балансе представляются раздельно.

Активы и обязательства по отложенному налогу следует классифицировать как внеоборотные. Зачет (взаимозачет актива и обязательства)

Взаимозачет активов и обязательств по текущему налогу выполняется только в тех случаях, когда:

- компания имеет юридическое право на проведение взаимозачета;

- намеревается провести окончательный взаимозачет; либо

- ликвидировать актив и обязательство одновременно.

Юридическое право возникает только тогда, когда один и тот же налоговый орган определяет налоги и признает окончательный взаимозачет. В консолидированной финансовой отчетности взаимозачет налоговых активов одного члена группы и налогового обязательства другого члена может быть выполнен, если существует право на такой взаимозачет и если группа намеревается провести окончательный взаимозачет или одновременно ликвидировать актив и обязательство.

При взаимозачете активов и обязательств по отложенному налогу действуют аналогичные правила. В консолидированной финансовой отчетности активы и обязательства, относящиеся к различным налоговым юрисдикциям, взаимозачету не полежат.

Возможности группы в области планирования налогов обычно не являются основанием для взаимозачета за исключением случаев, когда эти возможности связаны с налогами на прибыль, взимаемыми одним и тем же налоговым органом с различных членов группы, и компания намеревается ликвидировать активы и обязательства на основе окончательного взаимозачета или одновременно.

Расходы по налогу

Расходы (доходы) по налогу, связанные с прибылью от обычной деятельности, следует представлять в составе отчета о прибылях и убытках. Информация об основных компонентах расходов (доходов) по налогу подлежит раскрытию (см. ниже раздел, посвященный раскрытию информации). БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ОТЛОЖЕННЫХ НАЛОГОВ – ПОДРОБНОЕ ИЗЛОЖЕНИЕ ПРАВИЛ

Активы, учитываемые по справедливой стоимости

Стандартами допускается отражать в отчетности определенные активы по справедливой или переоцененной стоимости (например, МСФО (IAS) 16, МСФО (IAS) 38, МСФО (IAS) 39 и МСФО (IAS) 40).

В некоторых странах переоценка актива по справедливой стоимости влияет на налогооблагаемую прибыль за текущий период. В результате налоговая база данного актива корректируется, и временная разница не возникает.

В других странах переоценка актива не влияет на налогооблагаемую прибыль за отчетный период, поэтому налоговая база данного актива не корректируется.

В будущем списание балансовой стоимости переоцененного объекта будет отличаться от величины вычета в расчете налогооблагаемой прибыли.

Разница между балансовой стоимостью переоцененного актива и его налоговой базой представляет собой временную разницу и образует обязательство или актив по отложенному налогу.

Это верно даже в том случае, если:

(1) компания не планирует выбытия актива. Переоцененная балансовая стоимость данного актива будет возмещена посредством его использования (например, амортизации). Это повлечет образование налогооблагаемой прибыли, превышающей расходы на амортизацию, которые можно будет вычесть для целей налогообложения в будущих периодах;

(2) налог на прибыль от выбытия внеоборотных активов является отложенным, если средства, полученные в результате выбытия данного актива, реинвестируются в аналогичные активы. В таких случаях налогами облагаются продажи (или использование) этих аналогичных активов.

Статьи, относимые на счет капитала

Текущий или отложенный налог следует относить на счет капитала, если налог связан со статьей, изменение балансовой стоимости которой относилось на счет капитала в текущем или другом отчетном периоде (см. приведенные выше примеры по переоценке).

В соответствии с требованиями или разрешением стандартов, движение по некоторым статьям относится прямо на счет капитала. Например:

(1) изменение балансовой стоимости основных средств в результате переоценки;

(2) корректировка входящего остатка нераспределенной прибыли при ретроспективной корректировке в связи с изменением учетной политики или в результате исправления ошибки. МСФО (IAS) 8 строго ограничивает возможности таких корректировок;

(3) возникновение курсовой разницы в результате пересчета показателей финансовой отчетности зарубежной компании;

(4) возникновение долевого компонента при первоначальном признании комбинированного финансового инструмента (см. МСФО (IAS) 39).

Иногда определить величину текущих и отложенных налогов, которые связаны со статьями, отнесенными на счет капитала, оказывается сложно. Это имеет место, например, в тех случаях, когда:

(1) действуют прогрессивные ставки налога на прибыль и невозможно определить ставку, по которой облагается конкретный компонент налогооблагаемой прибыли (налогового убытка);

(2) изменения налоговых ставок или правил налогообложения влияют на актив или обязательство по отложенному налогу, связанному со статьей, которая ранее была отнесена на счет капитала; либо

(3) компания определяет, что актив по отложенному налогу следует учесть или что его более не следует учитывать в полном объеме, и такой актив по отложенному налогу связан со статьей, которая ранее была отнесена на счет капитала.

В подобных случаях текущие и отложенные налоги определяются исходя из разумного пропорционального распределения текущих и отложенных налогов на основе правил, предусмотренных в соответствующей налоговой юрисдикции, или другим способом, который позволяет обеспечить более адекватное распределение в сложившихся обстоятельствах.

В соответствии с МСФО (IAS) 16 компания вправе в каждый отчетный период переносить со счета резерва переоценки на счет нераспределенной прибыли сумму, эквивалентную разнице между амортизацией переоцененного актива и амортизацией, определяемой исходя из первоначальной стоимости данного актива (см. учебное пособие по МСФО (IAS) 16).

Переносимая сумма должна быть откорректирована на все соответствующие отложенные налоги.

Аналогичное правило действует и при перенесении суммы резерва по переоценке в нераспределенную прибыль в связи с выбытием объекта основных средств.

Если актив переоценивается для целей налогообложения и эта переоценка соотносится с бухгалтерской переоценкой за прошлый или будущий период, то налоговые последствия как переоценки актива, так и корректировки налоговой базы относятся на счет капитала в тех периодах, когда они имели место.

Однако если переоценка для целей налогообложения не связана с бухгалтерской переоценкой, то любые налоговые последствия корректировки налоговой базы включаются в отчет о прибылях и убытках.

Раскрытие информации

Информацию об основных компонентах расходов (доходов) по налогу следует раскрывать отдельно.

В состав компонентов расходов (доходов) по налогу могут входить:

(1) расходы (доходы) по текущему налогу;

(2) любые корректировки текущих налогов за предыдущие периоды, учтенные в отчетном периоде;

(3) расходы (доходы) по отложенному налогу, связанные с возникновением, приростом или сокращением временной разницы;

(4) расходы (доходы) по отложенному налогу, связанные с изменениями ставок налогов или введением новых налогов;

(5) уменьшение расходов по отложенному налогу за счет ранее неучтенного налогового убытка, налогового кредита или временной разницы за прошлый период;

(7) расходы (доходы) по отложенному налогу, возникающие в результате списания или восстановления стоимости ранее списанного актива по отложенному налогу;

(8) расходы (доходы) по отложенному налогу, связанные с корректировкой чистой прибыли отчетного периода в связи с изменением учетной политики или исправлением ошибок.

Информацию о нижеприведенных позициях также следует раскрывать отдельно:

(1) совокупное значение текущих и отложенных налогов, связанных со статьями, изменение значения которых относится непосредственно на счет капитала;

(2) объяснение взаимосвязи между расходом (доходом) по налогу и бухгалтерской прибылью в виде одного из (или двух) следующих вариантов:

(i) числовая сверка расхода (дохода) по налогу с бухгалтерской прибылью, умноженной на действующую(ие) ставку(и) налога, а также представление информации о способе расчета действующей(их) ставки(ок) налога; либо

(ii) числовая сверка средней эффективной ставки налога и действующей налоговой ставки, а также представление информации о способе расчета действующей налоговой ставки;

(3) объяснение изменений действующей(их) ставки(ок) налога в сравнении с показателями за предшествующий отчетный период;

(4) значение (и дата окончания срока действия при наличии таковой) вычитаемых временных разниц, неиспользованных налоговых убытков и неиспользованных налоговых кредитов, для которых актив по отложенному налогу не признавался;

(5) совокупное значение временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние компании, филиалы, ассоциированные компании и совместные предприятия, для которых обязательства по отложенному налогу не признавались;

(6) по каждому виду временной разницы и по каждому виду неиспользованных налоговых убытков и кредитов:

(i) активы и обязательства по отложенному налогу, отраженные в бухгалтерском балансе за каждый представленный период;

(ii) расход (доход) по отложенному налогу, отраженный в отчете о прибылях и убытках, если он не был капитализирован (включен в оценку статьи бухгалтерского баланса);

(7) в отношении прекращенной деятельности – расходы по налогу, связанные с:

(i) прибылью (или убытком) от прекращения деятельности;

(ii) прибылью (или убытком) от обычной прекращенной деятельности за отчетный период с приведением соответствующих показателей за каждый представленный период;

(8) последствия налогообложения дивидендов, которые были предложены или объявлены до утверждения финансовой отчетности, но не были отражены как обязательство.

Компании следует раскрывать сумму актива по отложенному налогу, а также обоснования его признания в тех случаях, когда:

1. компания потерпела убытки в текущем либо в предшествующем периоде в рамках налоговой юрисдикции, к которой относится актив по отложенному налогу;

2. использование актива по отложенному налогу зависит от будущей налогооблагаемой прибыли, превышающей прибыль от погашения существующей налогооблагаемой временной разницы.

В таких обстоятельствах компании следует раскрыть информацию о характере потенциальных налоговых последствий выплаты дивидендов ее акционерам.

Помимо этого, компании следует раскрывать информацию о величине потенциальных налоговых последствий, которую возможно определить, а также о каких-либо иных потенциальных налоговых последствиях, размер которых не поддается определению.

Раскрытие такой информации позволит пользователям понять, является ли взаимосвязь расходов (доходов) по налогу и бухгалтерской прибыли необычной, а также понять причины, которые могут повлиять на эту взаимосвязь в будущем.

Взаимосвязь расходов (доходов) по налогу и бухгалтерской прибыли может находиться под влиянием таких факторов, как:

• выручка, которая не облагается налогами;

• расходы, которые не подлежат вычитанию при определении налогооблагаемой прибыли;

налоговые убытки;

• применение зарубежных ставок налогов.

При объяснении взаимосвязи расходов (доходов) по налогу и бухгалтерской прибыли компания использует такую ставку налога, которая является наиболее значимой для пользователей.

Обычно наиболее значимой ставкой является национальная ставка, по которой прибыль компании облагается налогом.

Для компании, деятельность которой осуществляется в нескольких странах, возможно, целесообразно агрегировать отдельные сверки расходов по налогу и бухгалтерских прибылей, составленные с применением национальных ставок в рамках каждой отдельной налоговой юрисдикции.

Средняя эффективная ставка налога определяется путем деления расходов (доходов) по налогу на величину бухгалтерской прибыли.

Нередко рассчитать величину неотраженных обязательств по отложенному налогу в связи с инвестициями в дочерние компании, филиалы, ассоциированные компании и совместные предприятия практически невозможно.

МСФО (IAS) 12 требует от компании в таких случаях раскрывать информацию о совокупном значении соответствующей временной разницы.

Компания может также раскрыть сведения о неотраженных обязательствах по отложенному налогу, так как для пользователей эта информация может оказаться полезной.

Компания раскрывает информацию о важных характеристиках систем налогообложения прибыли, а также о факторах, определяющих величину потенциальных последствий (по отношению к компании) налогообложения дивидендов (при наличии таковых).

В некоторых случаях расчет налоговых последствий выплаты дивидендов акционерам практически неосуществим. Например, когда компания имеет значительное число зарубежных дочерних компаний.

Однако, даже при таких обстоятельствах, некоторая часть общей величины может быть определена достаточно легко. Например, в консолидированной группе материнская и некоторые дочерние компании могли начислить налоги по более высокой ставке на нераспределенную прибыль, зная о величине возмещения при выплате будущих дивидендов из консолидированной нераспределенной прибыли. В данном случае следует раскрыть информацию о возмещаемой сумме.

Компании также следует раскрывать информацию о невозможности определения дополнительных налоговых последствий (если это имеет место).

В индивидуальной финансовой отчетности материнской компании раскрывается информация о налоговых последствиях, связанных с нераспределенной прибылью материнской компании (при наличии таковых).

Компания, которая обязана раскрывать такую информацию, возможно, также должна будет раскрыть сведения о временных разницах, связанных с инвестициями в дочерние компании, филиалы, ассоциированные компании или в совместные предприятия.

Например, от компании может потребоваться раскрытие информации о совокупном значении временных разниц, связанных с инвестициями в дочерние компании, в отношении которых обязательства по отложенному налогу не признавались.

Если рассчитать величину непризнанных обязательств по отложенному налогу оказалось невозможно, то нельзя определить налоговые последствия, связанные с дивидендами от таких дочерних компаний.

Компания раскрывает информацию обо всех связанных с налогами условных обязательствах и условных активах (см. МСФО (IAS) 37). Условные обязательства и условные активы могут возникнуть в результате неразрешенных споров с налоговыми органами.

Аналогичным образом, если изменения ставки налога или налогового законодательства утверждаются или объявляются после отчетной даты, то компания раскрывает информацию обо всех значительных воздействиях этих изменений на ее активы и обязательства по текущему и отложенному налогам.

Курсовая разница по обязательствам по отложенным налогам или активам

Курсовая разница по активам и обязательствам по зарубежным отложенным налогам, может включаться в сумму расходов (доходов) по отложенному налогу.

Более традиционное представление предусматривало бы включение курсовой разницы по отложенным налогам в сумму прибыли и убытка по курсовой разнице (см. МСФО (IAS) 21).

Активы и обязательства по отложенным налогам, выраженные в иностранной валюте, являются немонетарными статьями, пересчитываемыми по курсу на отчетную дату, которая является датой их оценки (см. МСФО (IAS) 21).

Плательщиками корпоративного подоходного налога являются юридические лица - резиденты Республики Казахстан, за исключением государственных учреждений, а также юридические лица-нерезиденты, осуществляющие деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение или получающие доходы из источников в Республике Казахстан.

      Объектами обложения корпоративным подоходным налогом являются:       1) налогооблагаемый доход;       2) доход, облагаемый у источника выплаты;       3) чистый доход юридического лица-нерезидента, осуществляющего деятельность в Республике Казахстан через постоянное учреждение.

      Налогооблагаемый доход определяется как разница между совокупным годовым доходом с учетом корректировок, предусмотренных статьей 99 настоящего Кодекса, и вычетами, предусмотренными настоящим разделом.

    Совокупный годовой доход юридического лица-резидента состоит из доходов, подлежащих получению (полученных) данным лицом в Республике Казахстан и за ее пределами в течение налогового периода.

     . В целях налогообложения в качестве дохода не рассматриваются:       1) стоимость имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал;       2) сумма денег, полученных эмитентом от размещения выпущенных им акций;       3) если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, для налогоплательщика, передающего имущество на безвозмездной основе, - стоимость безвозмездно переданного имущества. Стоимость безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг;       4) сумма уменьшения размера налогового обязательства в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом;       5) если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, доход, возникающий в связи с изменением стоимости активов и (или) обязательств, признаваемый доходом в бухгалтерском учете в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, кроме подлежащего получению (полученного) от другого лица;       6) увеличение нераспределенной прибыли за счет уменьшения резервов на переоценку активов в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности;       7) доход, возникающий в связи с признанием обязательства в бухгалтерском учете в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в виде положительной разницы между размером фактически подлежащего исполнению обязательства и стоимостью данного обязательства, признанной в бухгалтерском учете.

      1. В совокупный годовой доход включаются все виды доходов налогоплательщика:       1) доход от реализации;       2) доход от прироста стоимости;       3) доход по производным финансовым инструментам;       4) доход от списания обязательств;       5) доход по сомнительным обязательствам;       6) доход от снижения размеров созданных провизий (резервов) банков и организаций, осуществляющих отдельные виды банковских операций на основании лицензии;       7) доход от снижения страховых резервов, созданных страховыми, перестраховочными организациями по договорам страхования, перестрахования;       8) доход от уступки права требования;       9) доход, полученный за согласие ограничить или прекратить предпринимательскую деятельность;       10) доход от выбытия фиксированных активов;       11) доход от корректировки расходов на геологическое изучение и подготовительные работы к добыче природных ресурсов, а также других расходов недропользователей;       12) доход от превышения суммы отчислений в фонд ликвидации последствий разработки месторождений над суммой фактических расходов по ликвидации последствий разработки месторождений;       13) доход от осуществления совместной деятельности;       14) присужденные или признанные должником штрафы, пени и другие виды санкций, кроме возвращенных из бюджета необоснованно удержанных штрафов, если эти суммы ранее не были отнесены на вычеты;       15) полученные компенсации по ранее произведенным вычетам;       16) доход в виде безвозмездно полученного имущества;       17) дивиденды;       18) вознаграждение по депозиту, долговой ценной бумаге, векселю, исламскому арендному сертификату;       19) превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы, определенное в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности;       20) выигрыши;       21) доход, полученный при эксплуатации объектов социальной сферы;       22) доход от продажи предприятия как имущественного комплекса;       22-1) доход по инвестиционному депозиту, размещенному в исламском банке;       23) чистый доход от доверительного управления имуществом, полученный (подлежащий получению) учредителем доверительного управления по договору доверительного управления либо выгодоприобретателем в иных случаях возникновения доверительного управления;       24) другие доходы

      Доходом от реализации является стоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Также к доходу от оказания услуг относятся также:       1) доход в виде вознаграждения по кредиту (займу, микрокредиту), по операциям репо;       2) доход в виде вознаграждения по передаче имущества в финансовый лизинг;       3) роялти;       4) доход от сдачи в аренду имущества.

      В стоимость реализованных товаров, выполненных работ, оказанных услуг не включаются суммы налога на добавленную стоимость и акциза.   Расходы налогоплательщика в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, подлежат вычету при определении налогооблагаемого дохода, за исключением расходов, не подлежащих вычету в соответствии с настоящим Кодексом. Размер относимых на вычеты расходов не должен превышать установленные нормы.      Вычеты производятся налогоплательщиком при наличии документов, подтверждающих расходы, связанные с его деятельностью, направленной на получение дохода. Данные расходы подлежат вычету в том налоговом периоде, в котором они фактически были произведены, за исключением расходов будущих периодов, определяемых в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности.

      К компенсациям при служебных командировках, подлежащим вычету, относятся:       1) фактически произведенные расходы на проезд к месту командировки и обратно, включая оплату расходов за бронь, на основании документов, подтверждающих расходы на проезд и за бронь (в том числе электронного билета при наличии документа, подтверждающего факт оплаты его стоимости);       2) фактически произведенные расходы на наем жилого помещения, включая оплату расходов за бронь, на основании документов, подтверждающих расходы на наем жилого помещения и за бронь;       3) суточные, выплачиваемые работнику за время нахождения в командировке, в размере, установленном по решению налогоплательщика.       Время нахождения в командировке определяется на основании:       письменного распоряжения работодателя о направлении работника в командировку;       количества дней командировки исходя из дат выбытия к месту командировки и прибытия обратно, указанных в документах, подтверждающих проезд. При отсутствии таких документов количество дней командировки определяется исходя из других документов, подтверждающих дату выбытия к месту командировки и (или) дату прибытия обратно, предусмотренных налоговой учетной политикой налогоплательщика;       4) расходы, произведенные налогоплательщиком при оформлении въездной визы (стоимость визы, консульских услуг, обязательного медицинского страхования), на основании документов, подтверждающих расходы на оформление въездной визы (стоимость визы, консульских услуг, обязательного медицинского страхования).

Вычету не подлежат:      1. затраты, не связанные с деятельностью, направленной на получение дохода;      2. расходы по операциям с налогоплательщиком, признанным лжепредприятием на основании вступившего в законную силу приговора или постановления суда, произведенные с даты начала преступной деятельности, установленной судом;

3. расходы по сделке (сделкам), признанной (признанным) судом совершенной (совершенным) субъектом частного предпринимательства без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность;      4. неустойки (штрафы, пени), подлежащие внесению (внесенные) в бюджет, за исключением неустоек (штрафов, пеней), подлежащих внесению (внесенных) в бюджет по договорам о государственных закупках;      5. сумма превышения расходов, для которых настоящим Кодексом установлены нормы отнесения на вычеты, над предельной суммой вычета, исчисленной с применением указанных норм;      6. сумма других обязательных платежей в бюджет, исчисленная (начисленная) и уплаченная сверх размеров, установленных нормативными правовыми актами Республики Казахстан;

стоимость имущества, переданного налогоплательщиком на безвозмездной основе, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

7. стоимость безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг;       8. превышение суммы налога на добавленную стоимость, относимого в зачет, над суммой начисленного налога на добавленную стоимость за налоговый период, возникшее у налогоплательщика,

стоимость товарно-материальных запасов, передаваемых по договору купли-продажи предприятия как имущественного комплекса; К фиксированным активам относятся:       1) основные средства, инвестиции в недвижимость, нематериальные и биологические активы, учтенные при поступлении в бухгалтерском учете налогоплательщика в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями законодательства Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности и предназначенные для использования в деятельности, направленной на получение дохода;       2) активы сроком службы более одного года, произведенные и (или) полученные концессионером (правопреемником или юридическим лицом, специально созданным исключительно концессионером для реализации договора концессии) в рамках договора концессии;       3) активы сроком службы более одного года, являющиеся объектами социальной сферы,

      4) активы сроком службы более одного года, которые предназначены для использования в течение более одного года в деятельности, направленной на получение дохода, полученные доверительным управляющим в доверительное управление по договору доверительного управления либо по иному акту об учреждении доверительного управления имуществом.      Стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных настоящим Кодексом.      Амортизационные отчисления по каждой подгруппе, группе определяются путем применения норм амортизации, но не выше предельных, к стоимостному балансу подгруппы, группы на конец налогового периода:

№ п/п	№ группы	Наименование фиксированных активов	Предельная норма амортизации (%)
1	2	3	4
1.	I	Здания, сооружения, за исключением нефтяных, газовых скважин и передаточных устройств	10
2.	II	Машины и оборудование, за исключением машин и оборудования нефтегазодобычи, а также компьютеров и оборудования для обработки информации	25
3.	III	Компьютеры и оборудование для обработки информации	40
4.	IV	Фиксированные активы, не включенные в другие группы, в том числе нефтяные, газовые скважины, передаточные устройства, машины и оборудование нефтегазодобычи	15

     По зданиям и сооружениям, за исключением нефтяных, газовых скважин и передаточных устройств, амортизационные отчисления определяются по каждому объекту отдельно. Корректировка доходов и вычетов

      1. Доходы или вычеты подлежат корректировке в случаях:       1) полного или частичного возврата товаров;       2) изменения условий сделки;       3) изменения цены, компенсации за реализованные или приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги;       4) скидки с цены, скидки с продаж;       5) изменения суммы, подлежащей оплате в национальной валюте за реализованные или приобретенные товары, выполненные работы, оказанные услуги, исходя из условий договора;     Налогоплательщик имеет право на уменьшение налогооблагаемого дохода на следующие виды расходов:       1) в размере общей суммы, не превышающей 3 процентов от налогооблагаемого дохода:       сумму превышения фактически понесенных расходов над подлежащими получению (полученными) доходами при эксплуатации объектов социальной сферы,

      стоимость имущества, переданного некоммерческим организациям и организациям, осуществляющим деятельность в социальной сфере, на безвозмездной основе.

стоимость безвозмездно выполненных работ, оказанных услуг определяется в размере расходов, понесенных в связи с таким выполнением работ, оказанием услуг;       спонсорскую и благотворительную помощь при наличии решения налогоплательщика на основании обращения со стороны лица, получающего помощь;       2) 2-кратный размер произведенных расходов на оплату труда инвалидов и на 50 процентов от суммы исчисленного социального налога от заработной платы и других выплат инвалидам;       3) расходы на обучение физического лица, не состоящего с налогоплательщиком в трудовых отношениях, при условии заключения с физическим лицом договора об обязательстве отработать у налогоплательщика не менее трех лет.       В целях настоящего подпункта расходы на обучение включают:       фактически произведенные расходы на оплату обучения;       фактически произведенные расходы на проживание в пределах норм,  установленных Правительством Республики Казахстан;       расходы на выплату обучаемому лицу суммы денег в размерах, определенных налогоплательщиком, но не превышающих норм, установленных Правительством Республики Казахстан;       фактически произведенные расходы на проезд к месту учебы при поступлении и обратно после завершения обучения.       2. Налогоплательщик имеет право на уменьшение налогооблагаемого дохода на следующие виды доходов:       1) вознаграждение по финансовому лизингу основных средств, инвестиций в недвижимость, биологических активов;       2) вознаграждение по долговым ценным бумагам, находящимся на дату начисления такого вознаграждения в официальном списке фондовой биржи, функционирующей на территории Республики Казахстан;       3) вознаграждение по государственным эмиссионным ценным бумагам, агентским облигациям и доходы от прироста стоимости при реализации государственных эмиссионных ценных бумаг и агентских облигаций;       4) стоимость имущества, полученного в виде гуманитарной помощи в случае возникновения чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера и использованного по назначению;       5) стоимость основных средств, полученных на безвозмездной основе республиканским государственным предприятием от государственного органа или республиканского государственного предприятия на основании решения Правительства Республики Казахстан;       6) доходы от прироста стоимости при реализации акций и долей участия в юридическом лице или консорциуме, созданном в соответствии с законодательством Республики Казахстан. Налогооблагаемый доход налогоплательщика, подлежит обложению налогом по ставке 15 процентов,

Налогооблагаемый доход налогоплательщика, для которого земля является основным средством производства, подлежит обложению налогом по ставке 10 процентов.       Доходы, облагаемые у источника выплаты, за исключением доходов нерезидентов из источников в Республике Казахстан, подлежат налогообложению у источника выплаты по ставке 10 процентов.     

№ п\п	Содержание	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1.	2	3	4
1	Удержание корпоративного подоходного налога у источника выплаты	3310,3390	3110
2	Начисление корпоративного подоходного налога	7710	3110
3	Уплата в бюджет корпоративного подоходного налога	3110	1010,1030
4	Корпоративный подоходный налог, подлежащий уплате в отчетном периоде в результате возникновения или аннулирования временных разниц	2810	3110
5	Начисление налогового эффекта временных разниц, подлежащего уплате в будущих периодах	7710	4310