2.2. Аудиторские доказательства, виды и источники их получения

В ходе проведения проверки аудитор должен получить достаточные доказательства для составления объективного и обоснованного аудиторского заключения о проверяемых бухгалтерских (финансовых) отчетах.

Аудиторские доказательства — это информация, собранная аудитором в ходе проверки, и выводы, которые служат для обоснования выражения им своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Аудиторские доказательства нужны не только аудиторам, проводящим проверки, но и, прежде всего, основным пользователям информации — администрации организации.

Для представителей администрации состав информации определяется в зависимости от выполняемых ими функций и занимаемых должностей. Собственников, учредителей и первых руководителей организации, например, больше всего интересуют прибыльность, размер чистых активов и ликвидность, а также правдивая информация о законности и целесообразности осуществления отдельных хозяйственных операций по налогообложению, распределению прибыли, начислению дивидендов и др.

Для менеджеров наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, себестоимости и рентабельности, информация в виде рекомендаций по совершенствованию системы управления, улучшению финансового состояния и платежеспособности организации.

Сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом (имеющиеся или потенциальные инвесторы) пользуются достоверной информацией финансовой отчетности организации, подтвержденной аудиторским заключением.

Другие внешние пользователи информации — с косвенным финансовым интересом (налоговые и финансовые органы, внебюджетные фонды и др.) — также заинтересованы в достоверности данных бухгалтерского учета с целью получения от организации максимума налогов и платежей для формирования доходов бюджетов различных уровней и внебюджетных фондов.

Хозяйствующие же субъекты предпринимательства заинтересованы в получении, например, максимума прибыли, но при этом стремятся начислять налоги в бюджет как можно в меньшем объеме.

В обобщенном варианте интересы разных пользователей информации можно назвать имущественными интересами. Отсюда возникает необходимость формулировки еще одной важной цели аудита — защита законных имущественных интересов собственников и сторонних потребителей информации.

Таким образом, в условиях рынка администрация, собственники и акционеры преследуют имущественные интересы своей организации; банки, заимодавцы, поставщики, покупатели, другие дебиторы и кредиторы — свои имущественные интересы, государственные органы контроля — имущественные интересы государства.

Каждый из дебиторов и кредиторов данного хозяйствующего субъекта в свою очередь заинтересован в устойчивости финансового состояния и платежеспособности этой организации. Поэтому все они должны получать объективную и достоверную информацию через финансовую отчетность. Администрация и собственники организации также должны стремиться к тому, чтобы все заинтересованные в развитии деятельности партнеры были уверены в объективности информации.

Для удовлетворения потребности в объективной информации всех заинтересованных сторон необходимо проведение независимой аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности организации с целью объективной оценки и подтверждения реальности показателей бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Отсюда возникает необходимость получения аудиторами в ходе проверок аудиторских доказательств.

Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, жестко не регламентируется. Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение о количестве информации, необходимой для создания заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

При выборе методов получения доказательств следует иметь в виду, что финансовая информация может быть существенно искажена.

Аудиторские доказательства должны быть релевантными и достаточными. Релевантность доказательств определяется как их ценность для разрешения какой-либо проблемы, а их достаточность в каждом конкретном случае определяется на основе оценки системы внутреннего контроля и риска правильности аудиторского заключения. В любом случае аудитор должен быть уверен, что им собрано достаточное количество доказательств нужного качества для составления объективного и обоснованного заключения.

Аудиторские доказательства могут быть внутренними — информация, полученная от клиента в письменном или устном виде, внешними — информация, полученная от третьей стороны в письменном виде, и смешанными — информация, полученная от клиента в письменном или устном виде и подтвержденная третьей стороной в письменном виде.

Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные доказательства и внутренние доказательства.

Доказательства, полученные самой аудиторской организацией, обычно являются более достоверными, чем доказательства, представленные экономическими субъектами.

Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого экономического субъекта по результатам аудита.

Источниками получения аудиторских доказательств являются:

• первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

• регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

• результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

• устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

• результаты, полученные при сверке документов;

• результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

• бухгалтерская отчетность.

Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций.

Определение достаточности аудиторских доказательств зависит от ряда факторов: степени аудиторского риска, т.е. вероятности принятия аудиторской организацией неверного решения; наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученного непосредственно от сотрудников экономического субъекта; получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля в организации; получения информации в результате самостоятельного анализа как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц; получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме; возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления.

Виды аудиторских доказательств, источники и методы их получения более подробно определены в российском стандарте аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства».

Получение аудиторских доказательств необходимо не только для установления степени достоверности бухгалтерской отчетности, но и для разработки различных рекомендаций клиенту, а поэтому для их получения в процессе аудирования могут быть использованы различные методологические аспекты, методические приемы и процедуры.