1.6. Податковий контроль

За визнанням провідних фахівців існуюча податкова система України характеризується несприятливими умовами для ведення бізнесу і реалізації інвестиційних проектів.

Інституційна недосконалість системи оподаткування спричинила в українській економіці масштабне ухилення суб’єктів підприємництва від сплати податків. За офіційним даними міністерства економіки України в 2008 р. рівень тіньової економіки становив 31,1% від офіційного ВВП і збільшився порівняно з 2007 р. на 2,3%, а в 2009 р. досяг рівня – 36%. За оцінками інших фінансових установ, як вітчизняних, так і зарубіжних, даний показник є ще більшим. На думку Рахункової палати України частка тіньового обороту на кінець 2009 року перевищила 40%, а за розрахунками Світового банку, рівень тінізації української економіки перевищив межу в 50%.

Для цілей подолання цього ганебного явища контрольна функція податкового менеджменту визнається чи не головною в комплексному забезпеченні процесу формування дохідної частини державного бюджету.

Податковий контроль зумовлений необхідністю перевірки виконання платниками своїх зобов’язань, які безпосередньо встановленні ст.67 Конституції України, якою визначено, що суб’єкти господарювання, а також фізичні особи зобов’язані сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом. Напрями та форми його проведення визначаються економічною політикою держави.

Податковий контроль  система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Контролюючий орган – це державний орган, який у межах своєї компетенції, визначеної законодавством, здійснює контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування податків, зборів, інших обов’язкових платежів та погашенням податкових зобов’язань чи податкового боргу.

Згідно вимог Податкового Кодексу платники податків зобов’язані: вести бухгалтерський та податковий облік, складати звітність про фінансово-господарську діяльність і забезпечувати її зберігання у терміни, встановлені законами; подавати до державних податкових органів та інших державних органів відповідно до законів декларації, податкову звітність та інші документи і відомості, пов’язані з обчисленням та сплатою податків і зборів (обов’язкових платежів); сплачувати належні суми податків і зборів (обов’язкових платежів) у встановлені законами строки; допускати посадових осіб державних податкових органів до обстеження приміщень, що використовуються для одержання доходів чи пов’язані з утриманням об’єктів оподаткування, а також для перевірок з питань обчислення і сплати податків і зборів (обов’язкових платежів).

Виходячи із зазначеного, об’єктами податкового контролю виступають:

 порядок нарахування та сплати податків і зборів юридичними та фізичними особами;

 порядок подання податкової звітності;

 порядок придбання та реалізації майна юридичних і фізичних осіб;

 доходи громадян України, іноземців та осіб без громадянства у тій частині, в якій вони виступають платниками податків і зборів.

В Україні податковий контроль реалізується у наступних формах (рис. 13.4).

Податковий контроль

проведення податкових перевірок

облік платників податків та податкових платежів

Рис. 13.4. Форми податкового контролю

Застосування в податковій практиці вищезазначених форм контрольної роботи податкових органів унеможливлює приховування об’єктів оподаткування та спонукає суб’єктів підприємництва до легальної діяльності.

Однією з основних форм контрольної роботи органів ДПС є проведення перевірок. В податковій практиці ствердився головний принцип їх організації  результати податкових перевірок повинні покривати витрати на їх проведення.

Перевірці, в першу чергу, повинні підлягати наступні платники:

 платники, які не надають або невчасно надають податкову звітність;

 підприємства, що відображають у звітності збитки або незначні прибутки протягом кількох звітних періодів за значних розмірів майна та потенційно прибуткових видах діяльності;

 платники, які істотно збільшили споживання матеріальних ресурсів при зменшенні або незначному збільшенні обсягів реалізованої продукції;

 підприємства, що допускають різкі коливання розміру податкових платежів у різні звітні періоди за приблизно однакового обсягу реалізації;

 платники, остання перевірка яких виявила найістотніші порушення податкового законодавства;

 платники, які претендують на значні суми відшкодування ПДВ при невеликому терміні існування підприємств, незначних активах;

 підприємства, стосовно яких є інформація про незаконність отримання доходів;

 підприємства, що заплановано ліквідувати;

 підприємства, які довго не перевірялися.

Перевірки проводяться як з виходом на підприємство, так і безпосередньо в податкових інспекціях, використовуючи всю наявну інформаційну базу. У відповідності з ст. 75.1 Податкового кодексу податкові органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (рис. 13.5).

Рис. 13.5. Класифікація податкових перевірок

Камеральні перевірки – це перевірка, яка проводиться в приміщенні органу ДПС виключно на підставі поданих виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, незалежно від способу їх подання. Метою проведення камеральної перевірки податкової звітності є виявлення та упередження на якомога ранній стадії можливих порушень податкового законодавства за рахунок застосування окремих методів контролю та аналізу діяльності суб’єктів господарювання.

Під час її проведення перевірці підлягають:

 повнота і своєчасність подання всіх необхідних документів;

 дотримання вимог щодо порядку заповнення документів (у кожен документ повинні бути внесені всі реквізити та вказані одиниці виміру. У незаповнених рядках мають стояти прочерки. Необхідно звернути увагу на охайність заповнення документів і впевнитись, що поданий документ є оригіналом, а не копією);

 узгодженість звітних даних (перевіряється шляхом порівняння одноіменних даних у різних формах звітності);

 послідовність даних у формах звітності, (перевіряється шляхом зіставлення показників на кінець попереднього періоду та початок звітного);

 правильність арифметичних підрахунків визначених сум і строків їх сплати.

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами органу ДПС без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов’язкова.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є:

 своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених Податковим Кодексом податків та зборів;

 дотримання валютного та іншого законодавства;

 дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору;

 оформлення трудових відносин з найманими працівниками,

яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, первинних документів обліку, а також отриманих інших документів та податкової інформації, у т. ч. за результатами перевірок інших платників податків.

Документальні перевірки бувають виїзними або невиїзними. Документальна виїзна перевірка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об’єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. А невиїзна  в приміщенні податкового органу.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок податкового органу.

До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на органи державної податкової служби.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім  не частіше ніж раз на два календарних роки, високим  не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом державної податкової служби.

Платники податків  юридичні особи, що оподатковуються за ставкою 0% зі сплати податку на прибуток та у яких сума сплаченого до бюджету ПДВ становить не менше 5% від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також самозайняті особи, сума сплачених податків яких становить не менше 5% від задекларованого доходу за звітний податковий період, включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки.

Про проведення документальної планової перевірки керівником податкового органу приймається окреме рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

У разі планування різними контролюючими органами у звітному періоді проведення перевірки одного й того самого платника податків така перевірка проводиться зазначеними органами одночасно. Порядок координації проведення планових виїзних перевірок органами виконавчої влади, уповноваженими здійснювати контроль за нарахуванням та сплатою податків та зборів, визначається КМУ.

Посадові особи органу ДПС вправі приступити до проведення документальної виїзної перевірки за умови пред’явлення відповідного направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються: дата видачі, найменування органу ДПС, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб’єкта (об’єкта) перевірки, мета, вид, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку є дійсним за наявності підпису керівника податкового органу або його заступника, що скріплений відповідною печаткою.

Непред’явлення платнику податків направлення на проведення перевірки або пред’явлення направлення, оформленого з порушенням встановлених вимог є підставою для недопущення службових осіб податкового органу до проведення документальної виїзної перевірки. Відмова платника податків від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці другому цього пункту, не дозволяється.

При пред’явленні направлення платнику податків останній зобов’язаний розписатись у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по-батькові, посади, дати і часу ознайомлення. У разі відмови від такого підпису посадовими особами органу ДПС складається акт, який засвідчує факт відмови. У даному випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Якщо платник податків своїми діями перешкоджає допуску посадових осіб податкового органу до проведення перевірки також складається акт, що засвідчує факт відмови.

Тривалість документальної планової перевірки не повинна перевищувати 30 робочих днів для великих платників податків, щодо суб’єктів малого підприємництва  10 робочих днів, інших платників податків  20 робочих днів. Продовження строків проведення перевірок можливе за рішенням керівника органу ДПС не більш як на 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб’єктів малого підприємництва  не більш як на 5 робочих днів, інших платників податків – не більш як на 10 робочих днів.

Документальна позапланова перевірка є перевіркою, яка не передбачається у плані роботи податкового органу і проводиться за наявності хоча б однієї з таких обставин:

 виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит впродовж 10 робочих днів з дня отримання запиту;

 за наслідками перевірок інших платників податків або отримання податкової інформації виявлено факти, що свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов’язковий письмовий запит впродовж 10 робочих днів з дня отримання запиту;

 платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію (розрахунок);

 платником податків подано уточнюючий розрахунок з податку за період, що попередньо перевірявся;

 платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету ПДВ, або з від’ємним значенням, яке становить більше 100 тис. грн;

 щодо платника податку подано скаргу про ненадання ним податкової накладної покупцю або про порушення правил її заповнення у разі ненадання таким платником пояснень та документального підтвердження на письмовий запит органу ДПС впродовж 10 робочих днів з дня його отримання;

 платником податків подано до податкового органу заперечення до акта перевірки або скаргу на прийняте за її результатами рішення, в яких вимагається повний або частковий перегляд результатів відповідної перевірки у разі, коли платник посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, та об’єктивний їх розгляд неможливий без проведення перевірки;

 розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи  підприємця, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків;

 отримано постанову суду (ухвалу) про призначення перевірки або постанову слідчого, прокурора, винесену ними у кримінальних справах, що перебувають у їх провадженні;

 органом ДПС вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб органу ДПС нижчого рівня здійснено перевірку податкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам податкового законодавства.

 у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню.

Про проведення документальної позапланової перевірки керівник податкового органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено під розписку копію наказу про проведення такої перевірки.

Допуск посадових осіб органів податкової служби до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється за порядком, аналогічним для проведення документальної планової перевірки.

Тривалість документальної позапланової перевірки не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб’єктів малого підприємництва  5 робочих днів, інших платників податків – 10 робочих днів. Продовження строків проведення перевірок можливе за рішенням керівника органу ДПС не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб’єктів малого підприємництва  не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків – не більш як на 5 робочих днів.

У разі проведення документальної невиїзної перевірки податковий орган зобов’язаний також прийняти наказ із зазначенням підстав для її проведення, повідомити про прийняте рішення платника податків шляхом надання йому копії наказу та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. Присутність платника податків при цьому не обов’язкова.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об’єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється органом ДПС щодо дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у т. ч. свідоцтв про державну реєстрацію, виробництва та обігу підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, а також оформлення трудових відносин з найманими працівниками.

На відміну від документальних перевірок фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків.

Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника податкового органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику під розписку до початку проведення такої перевірки.

Якщо платник відмовляється від його вручення і не засвідчує особистим підписом факт його отримання, посадовими особами органу ДПС складається акт, який засвідчує факт відмови. У даному випадку такий акт є підставою для початку проведення такої перевірки. У разі подальшої відмови платника податків або його уповноважених осіб у допуску податківців до проведення перевірки також складається відповідний акт.

Підставою для проведення фактичної перевірки є:

 підозра щодо можливих порушень податкового законодавства за наслідками виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, використання патентів, ліцензій, свідоцтв про державну реєстрацію та інших документів, що виникла за результатами перевірок інших платників податків;

 отримана інформація від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податкового законодавства;

 письмове звернення покупця (споживача) про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;

 неподання суб’єктом господарювання в установлений строк обов’язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

 отримання інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту;

 отримана інформація про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації;

 у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушень податкового законодавства.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами органів державної податкової служби може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Під час проведення фактичної перевірки в частині дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з найманими працівниками, перевіряється наявність належного оформлення трудових відносин, з’ясовуються питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомості про оплату праці працівника. Для з’ясування факту належного оформлення трудових відносин можуть використовуватися документи, що ідентифікують найману особу (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).

Фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами органу ДПС у присутності посадових осіб суб’єкта господарювання або його представника.

Під час проведення перевірки посадовими особами, які здійснюють таку перевірку, може проводитися хронометраж господарських операцій. За результатами хронометражу складається довідка, яка підписується сторонами (особою яка перевіряє та особою яку перевіряють).

Частота проведення фактичних перевірок не повинна перевищувати 12 місяців з дати складання акта за результатами попередньої перевірки.

Тривалість фактичної перевірки не повинна перевищувати 10 діб. Продовження строку таких перевірок здійснюється за рішенням керівника органу ДПС, але не більш як на 5 діб. Підставами для подовження строку перевірки можуть бути або заява суб’єкта господарювання (у разі необхідності подання ним документів, які стосуються питань перевірки) або змінний режим роботи суб’єкта господарювання.

При проведенні документальних та фактичних перевірок платник податків зобов’язаний надати посадовим особам органів ДПС у повному обсязі всі документи, що належать до предмета перевірки або пов’язані з ним. Такий обов’язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові особи податкового органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об’єктів оподаткування, несплату податків, зборів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. При цьому, податковим органам забороняється вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінально-процесуальним законом.

Документи, що містять комерційну таємницю або є конфіденційними, передаються окремо із зазначенням посадової особи, що їх отримала. Передача таких документів для їх огляду, вивчення і їх повернення оформляються актом у довільній формі, який підписують посадова особа органу державної податкової служби та платник податків.

Результати перевірок оформлюються у формі довідки або акта, які підписуються посадовими особами органу державної податкової служби та платниками податків або їх законними представниками. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка (крім проведення камеральних перевірок).

Акт – це службовий документ, який стверджує факт проведення перевірки фінансово-господарської діяльності суб’єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб’єктами господарювання.

В акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов’язань платника.

За результатами виявлених порушень податкового законодавства акти складаються у двох примірниках, які підписуються посадовими особами, що проводили таку перевірку. Після її закінчення дані акти підлягають обов’язковій реєстрації в податковому органі та передачі їх платникам податків в наступні строки:

а) за результатами проведення камеральної перевірки:

 реєстрація акта здійснюється в день закінчення перевірки;

 надсилається платнику для підписання впродовж 3 робочих днів;

б) за результатами проведення документальної перевірки:

 реєстрація акта здійснюється впродовж 5 робочих днів (для платників податків, які мають філії або перебувають на консолідованій сплаті  впродовж 10 робочих днів) після закінчення перевірки;

 передається у день підписання платником;

в) за результатами проведення фактичної перевірки:

 реєстрація акта здійснюється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки;

 передається не пізніше наступного робочого дня після здійснення реєстрації в податковому органі.

У разі незгоди платника податків з висновками за результатами проведеної перевірки платник зобов’язаний підписати такий акт перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта або окремо впродовж 5 робочих днів з дня отримання акта. Такі зауваження (заперечення) є невід’ємною частиною акта перевірки.

Надані заперечення податковий орган зобов’язаний розглянути в п’ятиденний термін і надіслати вмотивовану відповідь. При цьому платник податку має право брати участь у розгляді заперечень, про що письмово повідомляє податковий орган.

Рішення про обов’язковість сплати донарахованої суми податків приймається керівником податкового органу впродовж 10 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки, а за наявності заперечень до акта перевірки  впродовж 3 робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання письмової відповіді платнику податків.

Якщо платник податків відмовляється від підписання акта перевірки, посадовими особами органу ДПС складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Аналогічний акт складається також за умови відмови платника податків від отримання примірника акта. За таких умов акт надсилається поштовим відправленням з повідомленням про його вручення адресату.

Відмова платника податків від підписання акта або відмова від його отримання не звільняє платника від обов’язку сплатити визначені податковим органом за результатами перевірки грошові зобов’язання.

Строк зберігання актів податкових перевірок – 3 роки.