Глава 8

ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ О ДОХОДАХ

8.1. Выручка (МСФО 18)

Предназначение МСФО 18 «Выручка» состоит в том, чтобы определить источники получения компанией выручки, идентифи­цировать момент ее признания, применить адекватные методы уче­та выручки для ее отражения в финансовой отчетности компании. Стандарт применяется к выручке, полученной компанией вслед­ствие:

1. продажи продукции и товаров (включая землю и другое иму­щество, приобретенное компанией для последующей перепродажи),

2. предоставления услуг (выполнения компанией определенно­го контрактом¹ задания в течение определенного периода)

3. правообладания активами компании, приносящими процен­ты, лицензионные платежи и дивиденды.

Под процентами при этом подразумевается плата за пользование денежными средствами компании и их эквивалентами; под лицензи­онными платежами — плата за использование долгосрочных активов компании (авторских прав, патентов, торговых марок и т.п.).

Таким образом, МСФО 18 распространяется на выручку, полу­ченную от основной деятельности компании.

МСФО 18 не применяется к операциям:

• осуществляемым в рамках договоров аренды (они регулиру­ются МСФО 17 «Аренда»);

¹ Если контракты близки по своему содержанию к договорам подряда, при­знание выручки по ним регулируется МСФО 11 «Договоры подряда».

• проводимым по договорам страхования (см. МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»);

• получения дивидендов от инвестиций (регламентируются МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании»);

• добычи полезных ископаемых (см. МСФО (IFRS) 6 «Разра­ботка и оценка минеральных ресурсов»).

В стандарте выручка определена как поступление активов, ко­торое происходит по причине выбытия произведенных компанией продукции, работ, услуг. Речь идет о деятельности, являющейся для данной компании регулярной. Выручка, полученная компа­нией от проведения прочих операций, не подпадает под действие стандарта.

Оценка и признание выручки. Выручка оценивается по справедливой стоимости полученного или ожидаемого к получению актива (встречного предоставления).

В случае отсрочки поступления денежных средств (как правило, более чем на год) будущее вознаграждение признается по справед­ливой стоимости, которая рассчитывается в виде суммы дисконти­рованных денежных потоков с применением условной процентной ставки. Ставка дисконтирования принимается равной одной из двух величин:

1. преобладающей на рынке ставке процента для подобного финансового инструмента (например, облигации, векселя), выпу­щенного компанией со сходным рейтингом платежеспособности;

2. ставке процента, применение которой в качестве дисконта к номинальной сумме финансового инструмента позволяет полу­чить текущие продажные цены товаров или услуг при их оплате денежными средствами.

Компании следует избрать метод расчета процентной ставки, который обладает большей достоверностью. Возникшая между но­минальной и справедливой стоимостью встречного предоставления разница признается в финансовой отчетности процентным доходом.

Пример 8.1

Компания реализовала продукцию на сумму 600 000 долл., платеж составил 40% причитающейся суммы. Оставшаяся часть долга будет погашена через год. Согласно первому методу расчета ставка дисконтирования принята в размере 15%.

Необходимо определить сумму выручки от продажи продукции, признаваемой в отчетности компании.

Выручка от продажи продукции в размере 600 000 долл. будет отражена в бухгалтерском учете компании в день отгрузки продукции:

Д-т сч. «Дебиторская задолженность»

К-т сч. «Выручка» 600 000 долл.

Отсрочке в уплате подлежит сумма, равная 360 тыс. долл. (600 000 х 0,6). Время отсрочки уплаты долга превышает один год, следовательно, сумма будущих поступлений подлежит дисконтированию:

360 000 х 1/1,15 = 313 043 (долл.).

Разница между номинальной и дисконтированной стоимостью поступлений составит

360 000 - 313 043 = 46 957 (долл.), что будет отражено как процентный доход в отчете о совокупном доходе компании.

Критериями признания выручки от продажи продукции (товара) являются:

• переход от продавца к покупателю значительных рисков и преимуществ владения продукцией (товаром);

• неучастие продавца в управлении продукцией (товаром) в той степени, в которой это обычно происходит;

• высокая вероятность поступления в компанию экономиче­ских выгод, связанных со сделкой;

• возможность надежного измерения выручки, а также поне­сенных и ожидаемых затрат, связанных со сделкой.

При переходе рисков и преимуществ владения выручка должна признаваться даже без перехода прав собственности на продукцию и товары: данное условие представляет собой основной критерий признания выручки. И напротив, если за продавцом сохраняются существенные риски владения, выручка по такой сделке в отчет­ности не признается, даже если к покупателю перешло право соб­ственности. Стандарт содержит примеры таких ситуаций:

• компания сохраняет ответственность за неудовлетворитель­ное функционирование продукции (товара), которое не по­крывается принятыми ею на себя гарантийными обязатель­ствами;

• за покупателем сохранено право на расторжение сделки куп­ ли-продажи, в связи с чем у компании нет уверенности в получении дохода;

• получение выручки компанией находится в зависимости от получения выручки покупателем, поскольку последний осу­ществляет операции перепродажи;

• поставленная продукция подлежит последующему монтажу, составляющему значительную часть контракта и еще не вы­полненному.

С признанием выручки неразрывно связано признание затрат. При выполнении критериев признания выручки затраты, как пра­вило, удается надежно оценить. В противном случае выручка в от­четности не признается, полученное за продукцию (товар) вознаграждение отражается в качестве обязательства. Обратимся к примеру.

Пример 8.2

Компания «Источник» приобрела права на распространение минераль­ной бутилированной воды, спрос на которую в условиях необычайно жаркого лета должен повыситься. За этот актив компания заплатила 500 000 долл. В том же месяце компания «Источник» заключила договор с компанией «Ис­ток», передав ей право пользования этим нематериальным активом. В соот­ветствии с договором 45% выручки компания «Исток» должна перечислять компании «Источник». В результате продажи минеральной воды доходы ком­пании «Источник» в 2012 г. составили 2 300 000 долл., компании «Исток» -800 000 долл.

Какую выручку может признать в своей отчетности за 2012 г. компания «Ис­точник»?

Обратимся к основным критериям признания выручки, определенным МСФО 18:

1. существует высокая вероятность поступления экономических выгод в ком­панию;

1. имеется возможность надежной оценки выручки;

2. существует возможность надежной оценки затрат, понесенных компа­нией.

Затраты, понесенные компанией «Источник», известны - 500 тыс. долл. В условиях необычайно жаркого лета экономические выгоды, связанные с ре­ализацией воды, несомненны. Полученные доходы надежно оценены. Эти об­стоятельства позволили компании «Источник» признать в своей финансовой отчетности за 2012 г. выручку в следующем размере:

2 300 000 + 800 000 х 0,45 = 2 660 000 (долл.).

Процесс реализации продукции, произведенной компани­ей, и товаров, закупленных ею в целях перепродажи, может осу­ществляться в разных формах: по схеме «выписать и отложить»; с выполнением условия доставки, установки и проверки продук­ции (товара); как продажа по договорам консигнации; как прода­жа в условиях предоплаты продукции; как реализация с условием ограниченного права возврата приобретенной продукции (товара); на условиях последующей покупки ранее проданных товаров; как продажа продукции (товаров) в рассрочку и т.п. В табл. 8.1 пред­ставлены содержание названных форм реализации продукции и то­варов и соответствующие им условия признания выручки в финан­совой отчетности компании.

Приведенные далее примеры иллюстрируют некоторые из со­держащихся в табл. 8.1 подходов к признанию выручки, связанной с реализацией продукции (товаров).

Таблица 8.1