Тема 11. Організація судово-бухгалтерської експертизи в україні

//./. Організаційно-правові основи проведення судово-бухгалтерської експертизи.

11.2. Предмет, об'єкти і метод судово-бухгалтерської експертизи.

11.3. Судово-бухгалтерські експерти, їхні права та обов 'язки.

11.4. Порядок призначення судово-бухгалтерської експертизи та коло питань експерта.

11.1. Організаційно-правові основи проведення судово-бухгалтерської експертизи

Організація судово-бухгалтерської експертизи в Україні грунтується на Законі України „Про судову експертизу", Цивільно-процесуальному кодексі, Кримінально-процесуальному кодексі, Кримінальному Кодексі та інших нормативних актах з питань проведення судово-бухгалтерської експертизи.

Законодавчо визначено основні принципи проведення судово-бухгалтерської експертизи:

1) законність;

2) незалежність;

3) об'єктивність;

4) повнота дослідження.

Гарантії незалежності судового експерта та правильності його висновку забезпечуються:

• процесуальним порядком призначення судового експерта;

• забороною під загрозою передбаченої законом відповідальності втручатися будь-кому у проведення судово-бухгалтерської експертизи (ст.38.6 ККУ від 50-300 НМДГ);

• існуванням установ судових експертиз, незалежних від органів дізнання та попереднього слідства;

156

• створенням необхідних умов для діяльності судового експерта; його матеріальним і соціальним забезпеченням;

• кримінальною відповідальністю експерта-бухгалтера, за подання свідомо неправдивого висновку та відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов'язків; (ст.384, 385 ККУ: штраф, до двох років виправних робіт);

• можливістю призначення повторної судової експертизи;

• присутністю учасників процесу в передбачених законом випадках під час проведення судово-бухгалтерської експертизи.

Судово-експертну діяльність в Україні проводять державні спеціалізовані установи та відомчі служби, а саме:

I група - науково-дослідні установи судових експертиз Міністерства юстиції України.

II група - експертні служби Міністерства внутрішніх справ, Міністерства оборони, Служби безпеки України.

III група - це діяльність судових експертів на підприємницьких засадах згідно зі спеціальними дозволами (ліцензіями), а також громадянами за разовими договорами. Ліцензія видається у порядку визначеному Кабінетом Міністрів України;

І група. Уперше в Україні було створено органи судової експертизи 10.07.1923 р., коли Рада Народних Комісарів України затвердила „Положення про обласні кабінети науково-судової експертизи" в Харкові, Києві та Одесі. У 1925 р. кабінети було перейменовано в інститути. Сьогодні діє п'ять таких інститутів:

1. Київський Н.Д.І.С.Е., - обслуговує Вінницьку, Житомирську, Київську, Тернопільську, Чернігівську обл. і м. Київ. Є відділення у Тернополі, діяльність якого поширюється на Тернопільську, Хмельницьку і Вінницьку області.

2. Харківський Н.Д.І.С.Е., - обслуговує АР Крим, Дніпропетровську, Запорізьку, Полтавську, Сумську обл. Має відділення у Дніпропетровську. Кримське відділення з 2002 р. стало окремим НДІСЕ.

3. Одеський Н.Д.І.С.Е., - обслуговує Кіровоградську, Миколаївську, Херсонську і Одеську обл. Працює відділення у Кіровограді та Миколаївській обл.

4. Львівський Н.Д.І.С.Е,. працює на пл.Соборній,7 і обслуговує Волинську, Закарпатську, Івано-Франківську, Рівненську, Чернівецьку обл.

5. Донецький Н.Д.І.С.Е., - Донецька і Луганська області.

157

II група. Установи, які проводять судово-бухгалтерську експертизу, виникають у зв'язку з браком джерел фінансування НДІ Міністерства юстиції. В умовах недостатнього розвитку незалежної судової експертизи стало виконання її самими замовниками (Міністерства внутрішніх справ, Міністерство оборони і СБУ). Ці структури знижують рівень об'єктивності судово-бухгалтерської експертизи.

III група. Громадяни, які згідно з Законом України „Про судову експертизу", мають необхідні знання для подання висновку з досліджуваних питань (мають ліцензію на 3 роки), а у зв'язку з прийняттям Закону України „Про ліцензування окремих видів господарської діяльності" до сфери судової експертизи долучилась значна кількість експертів-підприємців. Коли суд доручає їм проведення експертизи за разовими договорами, тоді оцінка компетентності фахівців повністю покладається на суд. Ліцензія та сертифікат на аудиторську діяльність не дають права на проведення судових експертиз. Атестацію судових експертів з підприємницьких структур проводить Міністерство юстиції, яке веде Реєстр атестованих судових експертів державних і підприємницьких структур та громадян.

Для питань розвитку судово-бухгалтерської експертизи, які мають міжвідомчий характер, при Мінюсті створюється Координаційна рада з проблем судових експертиз.

Платні послуги судових експертів НДІ містяться у переліку, який затверджено постановою Кабінету міністрів України від 07.08.99 № 1432.

11.2. Предмет, об'єкти і метод судово-бухгалтерської експертизи

Судово-бухгалтерська експертиза, як і будь-яка судова експертиза, не існує за межами кримінальних чи цивільних справ, які виникають у процесі розслідування або судового розгляду.

Об'єктом судово-бухгалтерської експертизи є відображені в документах і облікових регістрах господарські операції, які стали предметом розслідування або розгляду в суді.

Предмет судово-бухгалтерської експертизи - господарські операції і результати діяльності підприємства (установи чи організації).

Судово-бухгалтерська експертиза - це дослідження експертом на основі знань з обліку, аналізу та контролю господарської діяльності явищ і

158

процесів, які містять інформацію про обставини справи, яка перебуває у провадженні органів дізнання, попереднього слідства чи суду.

Метод судово-бухгалтерської експертизи - сукупність загально-наукових і спеціальних прийомів та способів, які застосовує експерт -бухгалтер при дослідженні документів та інших наданих йому матеріалів. Класифікацію методів, які використовують у дослідженні експерти, можна подати схематично (рис. 11.1.).

Методи судово-бухгалтерської експертизи

Загальнонаукові

Спеціальні

£>8 <

х х

X X

X и -о >»

Рис. 11.1. Схема класифікації методів судово-бухгалтерських експертиз

Якщо загальнонаукові методи використовують у всіх напрямах діяльності і широко висвітлені у літературних джерелах, то спеціальні застосовують у дослідженнях бухгалтери-експерти. Вони заслуговують детального дослідження. Перша група охоплює такі прийоми:

• економічного аналізу;

• статистичних розрахунків;

• економіко-математичного моделювання. Найпоширенішими є прийоми економічного аналізу матеріалів

дослідження. Це пов'язано з тим, що експерт-бухгалтер повинен насамперед зорієнтуватися, в якому напрямі йому проводити дослідження, на що звернути увагу. Для цього треба визначитись з джерелами інформації.

Інформацію для економічного аналізу можна розділити за джерелами її надходження і отримання:

а) дані державних і контролюючих органів;

б) дані самого підприємства (плани, звіти, кошториси);

159

в) додаткові дані - протоколи зібрання засновників, відомості отримані в ході оперативно-розшукової діяльності (ОРД).

Використовують лише ці матеріали економічного аналізу, які не мають пояснень, але логічно виявляють зв'язок із злочинами.

Однак докази одержують документальними й органолептичними прийомами дослідження.

Документальні методи охоплюють такі способи та прийоми:

а) формальну та математичну перевірку документів;

б) нормативно-правову оцінку відображених у документах операцій;

в) логічний контроль об'єктивної можливості та доцільності виконання документально оформленої операції";

г) суцільні та вибіркові спостереження;

д) зустрічну перевірку;

ж) історично-поворотний спосіб перевірки розрахунків (матеріальні витрати перевіряють з огляду на те, як вони формуються упродовж часу);

з) оцінку законності та доцільності господарських операцій за даними кореспонденції рахунків

Порушення виявляють у трьох формах: ^ протиріччя у змісті документів;

^ протиріччя у змісті декількох взаємопов'язаних документах; ^ порушення порядку відображення господарських операцій.

Органолептичні (інвентаризація, контрольні заміри, контрольні запуски сировини у виробництво) методи використовують як поглиблення та підтвердження документальних методів.

Методи узагальнення та групування результатів експертизи охоплюють класифікацію і групування правопорушень.

Враховуючи сформульовані питання експерту треба виділити факти, що підтверджують наявність правопорушення, класифікувати їх відповідно до законодавства і визначити конкретних винуватців.

Вищеописані методи застосовують окремо так і у поєднанні. Критерієм вибору того чи іншого методу дослідження є матеріали надані експерту слідчим, а також питання з приводу яких йому потрібно скласти висновок.

160

11.3. Судово-бухгалтерські експерти, їхні права та обов'язки

Права й обов'язки експерта визначені у другому розділі Закону України „Про судову експертизу" від 25.02.1994 р. № 4038-ХІІ. Судовими експертами з бухгалтерського обліку можуть бути фахівці державних спеціалізованих установ і відомчих служб, які мають необхідні знання для надання висновку з досліджуваних питань. Експерти повинні мати вищу освіту, пройти відповідну підготовку та атестацію як судові експерти бухгалтерського обліку. Не можуть залучатися до судово-бухгалтерської експертизи особи, визнані у згідно законодавства недієздатними, або також особи, які мають судимість.

Експерти-бухгалтери мають такі права:

1) ознайомлюватись з матеріалами справи, по якій призначено експертизу і стосуються предмета судово-бухгалтерської експертизи;

2) подавати клопотання про надання додаткових матеріалів, якщо поданих матеріалів експерту недостатньо для об'єктивного та повного висновку щодо сформульованих питань;

3) зазначити у висновку судово-бухгалтерської експертизи на виявлені під час її проведення факти, які мають значення для справи і з приводу яких йому не були поставлені питання;

4) бути присутніми (з дозволу особи чи органу, які призначили судово-бухгалтерську експертизу) під час проведення слідчих і судових дій, задавати питання та клопотання, що стосуються предмета судово-бухгалтерської експертизи;

5) подавати скарги на дії особи, у провадженні якої перебуває справа, якщо ці дії порушують права експерта;

6) одержувати винагороду за проведення судово-бухгалтерської експертизи, якщо її виконання не є службовим завданням;

7) повідомляти (у письмовій формі) орган, що призначив експертизу, про неможливість надання висновку, якщо питання, поставлені перед експертом, виходять за межі його компетенції або наданих матеріалів недостатньо для повного й об'єктивного висновку. Якщо член експертної комісії має свою думку щодо досліджуваних

матеріалів справи, то він має право складати окремий висновок судово-бухгалтерської експертизи. Експерт зобов'язаний:

161

а) провести повне дослідження і дати обгрунтований та об'єктивний письмовий висновок;

б) на вимогу органу дізнання, слідчого, прокурора, судді з'являтися за викликом і давати пояснення щодо поданого ним висновку;

в) заявляти самовідвід за наявності передбачених законодавством підстав, які виключають його участь у справі (родинні зв'язки з підозрюваними у скоєнні злочину, особиста зацікавленість тощо);

г) з дозволу особи або органу, які призначили експертизу, проводити дослідження в присутності підозрюваного, обвинуваченого, підсудного чи сторін у цивільних і арбітражних справах.

Експерту забороняється:

1) проводити судово-бухгалтерську експертизу без письмової вказівки керівника експертної установи, за винятком експертиз, доручених йому безпосередньо під час судового розгляду;

2) самостійно збирати матеріали для дослідження, а також вибирати вихідні дані для проведення експертизи, коли вони відображені у наданих йому матеріалах неоднозначно;

3) розголошувати дані попереднього слідства чи дізнання;

4) вступати в контакти непередбачені порядком проведення експертизи, з будь-якими особами, якщо вони мають якесь відношення до експертизи;

5) зберігати кримінальні, цивільні та арбітражні справи, а також речові докази й документи, що є об'єктами експертизи, за межами службових приміщень.

Експерт складає висновок від свого імені та несе особисту відповідальність за його правдивість. За надання завідомо неправдивого висновку, за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього обов'язків, а також за розголошення даних попереднього слідства експерт-бухгалтер несе відповідальність згідно з чинним законодавством. За злісне ухилення від явки до суду, до органів досудового слідства чи дізнання передбачено відповідальність за частиною другою ст. 185.3 або ст. 185.4 Кодексу України про адміністративні порушення. У випадку подання завідомо неправдивого висновку експерт-бухгалтер несе відповідальність відповідно до ст. 384 ККУ і карається виправними роботами на строк до двох років або арештом на строк до шести місяців, або обмеженням волі на строк до двох років. Кримінальним кодексом України передбачено також відповідальність експерта-бухгалтера за відмову без поважних причин від виконання покладених на нього

162

обов'язків у суді чи під час провадження досудового слідства і карається штрафом від 50 до 300 НМДГ або арештом на строк до шести місяців.

За допущені порушення при проведенні експертизи, що не призвели до адміністративної чи кримінальної відповідальності, штатний співробітник експертної установи може бути притягнутий до дисциплінарної відповідальності, а позаштатний - звільнений з посади позаштатного експерта.

Законодавством водночас передбачено захист експертів від перешкоджання їм виконувати свої обов'язки. Відповідно до ст. 386 ККУ за перешкоджання з'явленню експерта-бухгалтера до суду чи органів досудового слідства, примушування їх до відмови надання висновку шляхом погрози вбивством, насильством, знищенням майна цих осіб чи їх близьких, або розголошення відомостей, що їх ганьблять передбачено покарання штрафом від 50 до 300 НМДГ або виправними роботами до двох років, або арештом до шести місяців.

11.4. Порядок призна чення судово-бухгалтерської експертизи та коло питань експерта

Порядок призначення судово-бухгалтерської експертизи визначається Законом України „Про судово-бухгалтерську експертизу", Кримінально-процесуальним, Цивільно-процесуальним і Господарським процесуальним кодексами України, „Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз", яку затверджено наказом Міністерства юстиції України від 8 жовтня 1998 р. № 53/5. /

Відповідно до законодавства судово-бухгалтерська експертиза призначається під час проведення попереднього слідства та під час розгляду справи в суді. Потреба в експертизі виникає тоді, коли не можливо вирішити питання слідства без використання знань з бухгалтерського обліку й економічного аналізу. Основні причини призначення судово-бухгалтерської експертизи:

1. Якщо матеріали проведеної ревізії суперечать матеріалам справи.

2. У випадку наявності протиріч у висновках первинної і повторної (додаткової) ревізій.

3. При наявності обгрунтованого клопотання звинувачуваного про проведення судово-бухгалтерської експертизи.

4. При виявленні сумнівних методів визначення суми заподіяної шкоди під час проведення ревізії.

163

5. Якщо експерт іншого фаху не може зробити обґрунтований і повний висновок без дослідження матеріалів справи експертом -бухгалтером.

Здебільшого судово-бухгалтерська експертиза проводиться після ревізії, тобто коли не була проведена ревізія, слідчий повинен вирішити дане питання. При необхідності проведення судово-бухгалтерської експертизи слідчий складає вмотивовану постанову, в якій зазначає підстави для її проведення, прізвище експерта чи назву установи, якій доручається проведення експертизи, перелік питань з яких має бути наданий висновок, об'єкти, які мають бути досліджені, а також перелік матеріалів, що подають експерту для ознайомлення. Якщо судово-бухгалтерська експертиза буде проводитись окремим експертом, то слідчий вручає йому копію постанови про призначення експертизи, пояснює обов'язки і права, визначені ст.77 КПК і попереджує його про кримінальну відповідальність відповідно до 384 і 385 КК України. Про виконання цих дій слідчий складає протокол, в якому, крім даних, передбачених ст.85 КПК, подає відомості про особу експерта, його кваліфікацію та рівень компетентності з питань бухгалтерського обліку й економічного аналізу, а також зроблені ним заяви. Коли судово-бухгалтерську експертизу передбачено проводити в експертній установі, тоді попередження про кримінальну відповідальність за подання завідомо неправдивого висновку експерт зазначає у вступній частині висновку та стверджує його підписом.

Структурно постанову про призначення судово-бухгалтерської експертизи поділяють на три частини: вступну, описову та резолютивну. У вступній частині зазначається місце, дата, посада і прізвище особи, яка прийняла постанову, а також назву і номер кримінальної справи, з якої призначено судово-бухгалтерську експертизу.

Описова частина містить суть кримінальної справи, підстави проведення судово-бухгалтерської експертизи й особливості об'єкта дослідження. Резолютивна частина постанови містить рішення про призначення судово-бухгалтерської експертизи, зазначається вид експертизи (додаткова, повторна, одноособова, комісійна), прізвище експерта, питання на які треба надати відповіді та висновок, перелік матеріалів справи, що надсилаються для дослідження.

Винесення ухвали про призначення судово-бухгалтерської експертизи в суді відбувається з врахуванням вимог Постанови Пленума Верховного Суду України від 30.05.1997 р. №8 "Про судову експертизу в

164

кримінальних і цивільних справах". Призначення експертизи у кримінальному судочинстві може відбуватись лише за порушеною кримінальною справою. Водночас при розгляді справи в суді, коли судово-бухгалтерська експертиза передбачена згідно з законодавством але не була проведена, це є підставою для повернення кримінальної справи на додаткове розслідування. Призначення судово-бухгалтерської експертизи в цивільних справах допускається під час судового розгляду та в процесі підготовки до нього. Коли необхідність експертного висновку зумовлена обставинами, викладеними у позовній заяві чи поданими доказами, суддя має призначати експертизу, при підготовці справи до судового розгляду, враховуючи думку осіб, які беруть участь у справі.

Якщо питання про необхідність призначення експертизи виникає під час судового розгляду справи, то суду потрібно з'ясувати можливість проведення її в судовому засіданні та викликати того самого експерта, який проводив судово-бухгалтерську експертизу при попередньому розслідуванні справи, а коли експертиза не проводилась, - іншу особу, яка має необхідні знання з бухгалтерського обліку й економічного аналізу. Експерт, який проводив експертизу на попередньому слідстві, бере участь у дослідженні доказів з початку судового слідства, а фахівець, який уперше залучається до проведення судово-бухгалтерської експертизи у даній справі, - тільки після винесення ухвали.

Проведення експертизи в суді повинно відбуватись з дотриманням правил, передбачених статтями 310, 311 КПК, статтями 57-61, 189 ЦПК. Суд виконує такі дії:

- з'ясовує обставини, які мають значення для підготовки експертного висновку;

- пропонує учасникам судового розгляду письмово подати питання, які вони хочуть порушити перед експертами;

- оголошує ці питання, а також питання, запропоновані судом;

- заслуховує думки учасників судового розгляду з приводу поданих питань;

- у нарадчій кімнаті обмірковує запропоновані питання, виключає з них ті, що виходять за межі компетенції експерта або не стосуються предмета доказування, формулює питання, які він порушує перед експертом з власної ініціативи, визначає перелік питань, що виносяться на вирішення експертизи, виносить ухвалу про її призначення;

165

- оголошує в судовому засіданні ухвалу про призначення судово-бухгалтерської експертизи і вручає її експертові. Відповідно до ст. 273 КПК чи ст.231 ЦПК ухвала суду (постанова судді) повинна бути складена як окремий документ з наведенням у ній мотивів прийнятого рішення про призначення експертизи та чітким викладенням питань, шо стосуються її предмета. В ухвалі має бути зазначено, які подані учасниками судового розгляду питання і з яких мотивів відхилено.

Орієнтований перелік питань судово-бухгалтерської експертизи:

1) чи підтверджується документально нестача (надлишки) товарно-матеріальних цінностей (товарів, грошових коштів) на суму (зазначається сума) на певному підприємстві за період (зазначається період) в акті інвентаризації (ревізії) від (зазначається дата);

2) в який період утворилась нестача, яку виявили за актом інвентаризації (ревізії) у сумі (сума) і хто відповідав за ці цінності у цей період?

3) у якій сумі обчислюється розмір матеріальної шкоди, заподіяної (зазначається кому) у зв'язку з нестачею, яку виявлено інвентаризацією (№ акту, дата)?

4) які порушення вимог нормативних актів, що регламентують ведення бухгалтерського обліку і контролю, сприяли спричиненню матеріальної шкоди (виникненню нестачі, необгрунтованому нарахуванню і виплаті заробітної плати) і хто зобов'язаний був забезпечити додержання цих вимог?

5) чи обґрунтовано виплачено заробітну плату (кому і за який період) за цю роботу? Якщо необгрунтовано, то в якій сумі?

6) чи підтверджуються документально покази (зазначити особу) про необгрунтоване нарахування заробітної плати у сумі (зазначається сума і період)?

7) чи не завищена в документах фактична наявність товарно-матеріальних цінностей на суму (зазначається найменування товарно-матеріальних цінностей і суму) за інвентаризаційним описом від (дата) проти їх максимально можливого залишку на підприємстві (зазначається підприємство і період)?

Складання питань для експерта-бухгалтера є надзвичайно важливим етапом, оскільки від їх формулювання значною мірою залежить переконливість відповідей на них і наданого висновку як доказу.

166

Запитання для самоконтролю.

1. Які принципи організації судово-бухгалтерської експертизи в Україні?

2. Чим забезпечуються гарантії незалежності експерта-бухгалтера та об'єктивності його висновку?

3. Хто має право проводити судово-бухгалтерську експертизу?

4. Що надає право на проведення судово-бухгалтерської експертизи?

5. Що є об'єктом судово-бухгалтерської експертизи?

6. Що є предметом судово-бухгалтерської експертизи?

7. Які загальнонаукові методи використовує судово-бухгалтерська експертиза?

8. Які спеціальні методи використовує експерт-бухгалтер?

9. Які органолептичні методи використовують під час судово-бухгалтерської експертизи?

10. Які види порушень виявляють за допомогою документальних методів судово-бухгалтерської експертизи?

11. Які суб'єкти судово-бухгалтерської діяльності в Україні?

12. Які права має експерт-бухгалтер?

13. Які обов'язки експерта-бухгалтера?

14. Що забороняється експертові?

15. Яку відповідальність передбачено законодавством за подання завідомо неправдивого кисновку?

16. Коли призначається судово-бухгалтерська експертиза?

17. Які основні причини призначення судово-бухгалтерської експертизи?

18. Яка структура постанови про призначення судово-бухгалтерської експертизи?

167

Завдання для самостійного опрацювання.

1. Скласти функціональну модель послідовності та змісту дій слідчого у разі потреби проведення судово-бухгалтерської експертизи.

2. Скласти постанову про призначення судово-бухгалтерської експертизи (вихідні дані довільні).

3. Скласти 10 питань для експерта у кримінальній справі щодо зловживань службовою посадовою особою.

4. Скласти 10 питань для експерта у кримінальній справі за фактом незаконного відшкодування ПДВ.

5. Скласти 10 питань для експерта у кримінальній справі щодо нанесення матеріальної шкоди державі підприємством.

168