Тема 8. Консолідована звітність підприємств

1. Склад, призначення та нормативне регулювання формування консолідованої фінансової звітності.

2. Юридичний та економічний статус підприємств, що формують консолідовану звітність.

3. Особливості формування консолідованої звітності підприємств.

-1-

Консолідована звітність — це звітність групи підприємств, яка відображає фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів юридичної особи та її дочірніх підприємств як єдиної економічної одиниці.

Материнське (холдингове) підприємство - підприємство, яке здійснює контроль дочірніх підприємств.

Дочірнє підприємство - підприємство, яке перебуває під контролем материнського (холдингового) підприємства.

Основні принципи і порядок складання консолідованої фінансової звітності в Україні регулюють П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств" і П(С)БО 20 "Консолідована фінансова звітність".

Положення стандарту 19 визначають порядок відображення в обліку і фінансовій звітності придбання інших підприємств, гудвілу, що виник при придбанні, злиття підприємств, а також вимоги до розкриття інформації про об’єднання підприємств.

П(С)БО 20 застосовується при складанні консолідованої фінансової звітності і визначає загальні вимоги до розкриття інформації. Норми цього стандарту застосовує група підприємств, організацій та інших юридичних осіб, що складається з материнського (холдингового) підприємства і дочірніх підприємств.

Консолідована фінансова звітність передбачає такі ж форми звітності, як і індивідуальна:

• Баланс,

• Звіт про фінансові результати,

• Звіт про рух грошових коштів,

• Звіт про власний капітал

• Примітки до фінансової звітності.

Консолідовану фінансову звітність зобов’язане подавати материнське підприємство.

Проте, відповідно до П(С)БО 20, материнське підприємство, що є дочірнім для іншого підприємства, не подає консолідованої фінансової звітності при дотриманні однієї з двох умов:

1) якщо воно повністю належить іншому підприємству;

2) з відома власників частки меншості.

Подається консолідована фінансова звітність органам статистики, органам, до сфери управління яких належить об’єднання та іншим користувачам по мірі необхідності (інвестори, ДПІ, банки, Держказначейство та ін.)

Терміни подачі:

- квартальна – протягом 45 днів, наступних за звітним кварталом,

- річна – до 15 квітня.

-2-

Консолідована звітність — це звітність групи підприємств. У юридичному сенсі групи компаній немає: материнська компанія і кожна з дочірніх компаній є окремими юридичними особами. Материнська компанія з юридичної точки зору не володіє активами дочірньої компанії — вона володіє акціями або частками дочірньої компанії. Вона також не володіє прибутком дочірньої компанії, а тільки отримує дивіденди з цього прибутку.

А з економічної точки зору реально є тільки один господарюючий суб’єкт, тому що всі ресурси дочірніх підприємств та їхня діяльність перебувають під контролем материнського підприємства завдяки придбаному контрольному (більше 51%) пакету акцій. Материнське підприємство здійснює управління дочірніми підприємствами через участь у їхніх керівних органах та конт­ролює всі їхні рішення, у тому числі і про виплату дивідендів.

По факту можливо виділити різні варіанти об’єднання: одне підприємство купує долю капіталу іншого підприємства; купує інші активи або шляхом прийняття на себе його зобов’язань або об’єднання інтересів його учасників на рівних правах.

В П(с)БО 19 «Об’єднання підприємств» наведено два варіанти об’єднання окремих підприємств – придбання та злиття.

Придбання – об’єднання підприємств, в результаті якого покупець набуває контроль над чистими активами та діяльністю інших підприємств в обмін на передачу активів, прийняття на себе зобов’язань або випуск акцій.

Злиття – об’єднання підприємств (шляхом створення нової юридичної особи, або приєднання підприємств до головного підприємства), в результаті якого власники (акціонери) підприємств, що об’єднуються здійснюватимуть контроль над усіма чистими активами об’єднаних підприємств з метою досягнення подальшого спільного розподілу ризиків та вигод від об’єднання. При цьому жодна зі сторін не можу бути визначена як покупець.

Для складання консолідованої фінансової звітності незалежно від виду об’єднання, вирішальним чинником є контроль підприємства з метою отримання вигід від його діяльності. Таким чином, група підприємств може вважатися об’єднанням в таких випадках:

- одне підприємство володіє 50% і більше чистих активів іншого підприємства;

- підприємство повністю контролює політику іншого підприємства і його діяльність, хоча й не володіє більшою частиною чистих активів з інших причин;

- підприємство провадить спільну діяльність, з метою якої створюється окреме підприємство.

-3-

До консолідованої фінансової звітності включають показники фінансової звітності всіх дочірніх підприємств, за винятком показників фінансової звітності тих дочірніх підприємств, для яких:

а) контроль такого дочірнього підприємства є тимчасовим, оскільки воно було придбане й утримується лише з метою його наступного продажу протягом короткострокового періоду;

б) дочірнє підприємство здійснює діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти материнському підприємству. Активи таких дочірніх підприємств відображаються як фінансові інвестиції відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції".

Фінансова звітність материнського підприємства та його дочірніх підприємств, що використовується при складанні консолідованої фінансової звітності, складається за той самий звітний період і на ту саму дату балансу.

Консолідовану фінансову звітність складають з фінансової звітності групи підприємств з використанням єдиної облікової політики для подібних операцій та інших подій за схожих обставин. Якщо при складанні консолідованої фінансової звітності неможливо застосувати єдину облікову політику, то про це повідомляється у примітках до консолідованої фінансової звітності.

Консолідована фінансова звітність складається шляхом впорядкованого додавання показників фінансової звітності дочірніх підприємств до аналогічних показників фінансової звітності материнського підприємства. Склад і форми консолідованої фінансової звітності аналогічні до звичайних форм 1-5 фінансової звітності. Однак, при складанні консолідованої фінансової звітності можуть не наводитися статті (рядки) форм фінансової звітності, по яких у групи підприємств відсутні показники (крім випадків, якщо такі показники були в попередньому звітному році).

Підлягають повному виключенню з консолідованої фінансової звітності:

а) балансова вартість фінансових інвестицій материнського підприємства в кожне дочірнє підприємство і частка материнського підприємства в кожному дочірньому підприємстві;

б) сума внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо;

в) сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішньогрупових операцій (крім збитків, які не можуть бути відшкодовані).

Для підприємств, що входять в об’єднання, які були придбані після 1 січня 2000 року, материнське підприємство повинно розрахувати гудвіл, тобто перевищення частки чистих активів контрольованого підприємства, що придбавається, над сумою винагороди, фактично сплаченої за такі чисті активи. При цьому для розрахунку чистих активів підприємства, що придбавається, потрібно використати справедливу вартість активів і зобов’язань. Інструкції про правила визначення справедливої вартсоіт активів і зобов’язань наведені у П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств".

У разі перевищення вартості чистих активів підприємства, що придбавається, над сумою грошової винагороди (або над справедливою вартістю активів, внесених як компенсація за чисті активи, що придбаваються), консолідована звітність об’єднання підприємств повинна відображати позитивний гудвіл. Гудвіл відображається тільки в консолідованій звітності об’єднання підприємств і підлягає амортизації протягом періоду, що не перевищує 20 років. Період амортизації гудвілу визначається материнським підприємством з урахуванням оцінки таких чинників:

- прогнозованого терміну діяльності підприємства;

- нормативно-правових актів або контрактів, що впливають на термін корисного використання (утилізації гудвілу);

- зміни попиту на продукцію (роботи, послуги) підприємства тощо.

При складанні консолідованої фінансової звітності гудвіл повинен бути оцінений на предмет відповідності критеріям для визнання активу, визначеного П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності".

На звітну дату, на яку гудвіл перестає відповідати всім критеріям, необхідним для визнання активу в фінансовій звітності, залишкову вартість потрібно списати у витрати.

При придбанні збиткового підприємства, як правило, сума сплаченої винагороди не перевищує справедливої вартості частки чистих активів підприємства, що придбавається. У такому разі гудвіл має від’ємне значення. Щодо від’ємного гудвілу П(С)БО 19 "Об’єднання підприємств" вимагає оцінки прогнозованих результатів діяльності підприємства, що придбавається. Зокрема, у разі якщо передбачається, що підприємство, яке придбавається, в майбутньому буде збитковим, від’ємний гудвіл повинен списуватися рівномірно у доходи протягом періоду понесення збитків.

У разі якщо передбачається, що збиткове підприємство, яке придбавається, у майбутньому буде прибутковим, від’ємний гудвіл, що виник у зв’язку з придбанням такого підприємства, повинен бути визнаний доходом у консолідованій фінансовій звітності об’єднання підприємств таким чином:

- сума перевищення від’ємного гудвілу над справедливою вартістю придбаних немонетарних активів визнається доходом у момент придбання;

- від’ємний гудвіл, що дорівнює справедливій вартості придбаних немонетарних активів, визнається доходом протягом решти терміну корисного використання придбаних активів.