8.4. Учет в Бельгии

Закон о бухгалтерском учете и годовой отчетности компа­ний, принятый 17 июля 1975 года, придал бухгалтерскому учету Бельгии юридический статус, установив фундамен­тальные принципы, которым должна соответствовать годо­вая отчетность, а также ввел санкции за их несоблюдение. В дальнейшем были изданы Королевский указ о годовой отчетности компаний (1976 год) и Королевский указ о пла­не счетов (1978 год).

В настоящее время бельгийские законодатели работают над адаптацией Закона о компаниях применительно к тре­бованиям директив ЕС. Нельзя сказать, что Бельгия немед­ленно принимает обязательства по директивам ЕС. Так, потребовалось восьми лет, чтобы принять положения 2-й директивы ЕС от 1976 года, обеспечивающей гармонизацию норм и процедур, связанных со структурой, минимальной величиной и внесением изменений в капитал компаний с ограниченной ответственностью. Однако закон 1984 года не только адаптировал бельгийский Закон о компаниях к требованиям 2-й директивы, но и ввел в бельгийское зако­нодательство положения 4-й директивы ЕС, связанные, в частности, с содержанием и публикацией годового управ­ленческого отчета директоров, годового контрольного от­чета по обязательному аудиту, возможностью публикации сокращенного варианта годовой отчетности, определением доходов, подлежащих распределению. Бухгалтерская от­четность компании включает баланс, отчет о прибылях и убытках, примечания к отчетности и социальный баланс. Годовая отчетность должна обеспечивать достоверное и добросовестное представление активов, пассивов, финан­сового положения и результатов деятельности компании. Она должна отражать на систематической основе характер и сумму активов и прав предприятия, его задолженности и обязательств, капитала и резервов на дату составления ба­ланса, а также характер и сумму его доходов и расходов за финансовый период.

Входящие данные должны соответствовать конечному сальдо за предшествующий период. Не допускается саль­дирование активов и пассивов, условных активов и прав и условных обязательств, доходов и расходов, кроме специ­ально оговоренных случаев. Малые и средние предприятия могут составлять баланс и отчет о прибылях и убытках в сокращенном варианте. По всем статьям отчетности следу­ет отражать показатели за предшествующий финансовый период. Если данные за текущий и предшествующий пери­од несопоставимы, показатели предшествующего отчетно­го периода могут быть скорректированы.

В примечаниях также должны быть отражены условные активы и условные обязательства по категориям, если они не включены в баланс, но могут оказывать существенное влияние на активы и пассивы, финансовое положение или результаты деятельности предприятия.

В Бельгии существует форма отчетности, которая не из­вестна в России. Это так называемый социальный баланс, состоящий из четырех частей:

• информация о численности служащих с разбивкой на работающих полный, неполный день и временных работ­ников. По каждой категории раскрывается количество от­работанных часов и общие затраты на оплату труда;

• движение рабочей силы. Приводятся данные о коли­честве новых работников и числе расторгнутых договоров с указанием причин их расторжения;

• обзор использования правительственных мероприятий, включая дотации по созданию рабочих мест;

• данные о повышении квалификации. Приводится чис­ло часов на обучение и сумма затрат на него с разбивкой по половому признаку.

4-я директива ЕС разрешает составлять баланс в горизон­тальной или вертикальной форме. В Бельгии выбрана го­ризонтальная форма. Отчет о прибылях и убытках может быть составлен как в горизонтальной, так и в вертикальной форме. Акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью должны представлять отчетность после ее одобрения общим собранием акционеров или пайщиков в Национальный банк Бельгии.

Индивидуальные предприниматели, полные или ограни­ченные партнерства с оборотом менее 20 млн. бельгийских франков могут вести упрощенный учет и не обязаны поль­зоваться при составлении годовой отчетности официаль­ными формами.

После введения в действие 4-й директивы ЕС бухгалтерс­кая отчетность в Бельгии должна обеспечивать достоверное и добросовестное отражение положения дел в акционер­ных обществах. Бельгийская интерпретация аналогична французской и предполагает, что понятие достоверного и добросовестного представления данных не может проти­воречить законодательству, но позволяет только выбирать в нем те варианты учета, которые предусматривает сам законодатель. Аналогично Франции и Германии, но в от­личие от Великобритании, США и Нидерландов, в Бельгии действует налоговый режим, при котором публикуемая годовая отчетность служит основой для налогообложения. Акционерные общества обязаны представлять в налоговые органы баланс и подробный отчет о прибылях и убытках, а налоговые органы могут оспаривать содержание бухгалтер­ской отчетности и делать корректировки для определения базы налогообложения. Компании, естественно, стараются составить отчетность таким образом, чтобы исключить воз­можность корректировок в целях налогообложения.

Капитал и резервы включают шесть основных разделов: капитал, премии по акциям, резерв по переоценке, про­чие резервы, нераспределенная прибыль и убыток, инвес­тиционные дотации. Неоплаченные суммы объявленного капитала учитывают в составе дебиторской задолженнос­ти. Премии по акциям представляют собой разницу между эмиссионной ценой и номинальной стоимостью акций и не подлежат распределению.

Резерв по переоценке возникает в результате переоценки материальных и финансовых основных средств. При этом резерв должен быть «достоверным, но не реализованным». Он не подлежит распределению, но может быть включен в состав распределяемых резервов посредством списания на доходы по мере амортизации соответствующих акти­вов. Резервы делятся на четыре категории: обязательные, нераспределяемые, необлагаемые налогом и распределяе­мые. Обязательные резервы формируются за счет отчисле­ния 5 % годового чистого дохода, пока резерв не достигнет 10 % акционерного капитала. Нераспределяемые резервы включают две категории: сумму выкупленного акционер­ного капитала и резервы, которые не могут свободно рас­пределяться по решению собрания акционеров простым большинством голосов.

Необлагаемые налогом резервы равны реализованной прибыли после вычета соответствующих отсроченных на­логов, налоговые льготы по которым зависят от того, оста­ются ли эти суммы в распоряжении предприятия.

Распределяемые резервы создают при распределении чистой прибыли за год после вычета дивидендов и прочих отчислений в резервы в соответствии с законом или реше­нием общего собрания акционеров.

Бельгийское правительство выдает предприятиям до­тации на различные нужды. Все дотации, кроме инвести­ционных, отражаются в составе выручки за тот год, к кото­рому относятся. Инвестиционные дотации связаны с вло­жениями в основные средства. После вычета отсроченных налогов их отражают в пассиве и систематически списы­вают на счет прибыли и убытка по мере амортизации со­ответствующих основных средств; остаток же списывают при ликвидации или выбытии основных средств.

Кредиторская задолженность включает резервы на пок­рытие рисков и отсроченные налоги. Существует четыре основные категории резервов на покрытие рисков: пенси­онные и прочие аналогичные обязательства, налоги, ре­монтный фонд, прочие резервы на покрытие рисков. Кроме того, в состав кредиторской задолженности входит задол­женность со сроком более года. Она включает капитализи­рованную стоимость обязательств по финансовой аренде, при которой арендатор имеет право приобрести активы по окончании срока действия договора. В этом отноше­нии бельгийские правила отличаются от французских, где капитализация финансовой аренды допускается только в консолидированной отчетности. Все обязательства, кроме арендных, следует отражать по номинальной стоимости.

Договоры финансовой аренды оценивают следующим образом. Дисконтированную стоимость частичных пла­тежей, предусмотренных в договоре, отражают в составе активов. Эта сумма называется капитальной стоимостью. Ту же сумму отражают в пассиве. Капитальную стоимость получают с использованием процентной ставки, установ­ленной в арендном договоре в качестве ставки дисконтирования. Процентную часть платежей отражают как финан­совые расходы в том году, когда производятся эти платежи. Арендодатель рассматривает эту сумму как долгосрочную дебиторскую задолженность (текущая часть отражается как краткосрочная дебиторская задолженность). Финансо­вый доход арендодателя равен процентам на невыплачен­ный остаток.

Активы отражают по первоначальной стоимости, кото­рая может представлять собой цену приобретения, произ­водственную себестоимость или согласованную стоимость вклада в натуральном виде. Цена приобретения включает не только саму цену приобретения, но и дополнительные расходы, например, регистрационный сбор, транспортные расходы или расходы по установке. Компании не обязаны включать косвенные расходы в себестоимость (в случае их включения в примечаниях дается разъяснение). В перво­начальную стоимость включают также проценты, если они относятся к периоду, предшествующему дате введения ма­териальных и нематериальных основных средств в произ­водство либо связаны с запасами или договорами, производс­тво или завершение которых выходит за рамки одного года.

Предприятия могут переоценивать материальные основ­ные средства и финансовые активы, когда они считают, что их рыночная стоимость с учетом полезности для пред­приятия постоянно превышает учетную стоимость. Эти активы можно переоценивать только в той мере, в которой прибыль, возникающая при переоценке, может быть оп­равдана рентабельностью предприятия. Прибыль от пере­оценки материальных основных средств с ограниченным сроком эксплуатации амортизируется. Прибыль от пере­оценки отражают в составе капитала и резервов до тех пор, пока соответствующие активы не будут реализованы.

Организационные расходы относятся к нематериальным активам и включают расходы, связанные с образованием, дальнейшим развитием или реструктуризацией компании.

Расходы на реструктуризацию можно отражать в составе активов, если они точно определены, связаны с сущест­венным изменением организационной структуры компа­нии и предназначены для благоприятного и долгосрочного влияния на рентабельность компании. Выполнение этих условий следует раскрыть в примечаниях к отчетности. Организационные расходы оценивают по первоначальной стоимости и амортизируют по ставке не менее 20 %, за ис­ключением расходов по кредитам, которые могут распре­деляться на весь срок действия договора. В стоимость нема­териальных активов можно включать расходы на выплату процентов. С 1991 года нематериальные активы нельзя амортизировать на основе метода уменьшаемого остатка. Минимальный период при равномерном начислении амор­тизации составляет пять лет; по НИОКР - три года.

Материальные основные средства, приобретенные или произведенные самой компанией, оценивают по цене при­обретения. Амортизационные отчисления должны распре­делять стоимость основных средств на весь вероятный пе­риод их использования на систематической основе.

Закон допускает следующие методы амортизации: линей­ный, уменьшаемого остатка, удвоенных амортизационных отчислений, ускоренной амортизации по определенным активам (например, энергосберегающие инвестиции). Ус­коренную амортизацию можно применять только в соот­ветствии с положениями налогового законодательства.

Приобретение участка земли с залежами природных ре­сурсов рассматривают как приобретение материальных основных средств. В его стоимость включают расходы на подготовку к эксплуатации. Природные ресурсы с неогра­ниченным сроком эксплуатации не требуют амортизации. В случае ограниченного срока амортизацию рассчитывают на удельной основе, то есть стоимость приобретения рас­пределяют на предполагаемое количество единиц продук­ции. Согласно этому методу амортизацию, списываемую на каждую единицу продукции, рассчитывают путем де­ления стоимости приобретения на предполагаемый объем производства при нормальных условиях деятельности. До­пускается переоценка природных ресурсов.

Финансовые активы включают доли и дебиторскую за­долженность, связанную с аффилированными и прочими предприятиями. Доли оценивают по себестоимости, но мо­гут переоценивать. Оценку уменьшают при долговремен­ном снижении стоимости в результате сложившейся си­туации, уровня рентабельности или будущих перспектив фирмы. Такое уменьшение отражают как «чрезвычайные статьи» в отчете о прибылях и убытках. Затраты на прове­дение сделки по приобретению финансовых активов можно непосредственно отражать в отчете о прибылях и убытках.

Текущие активы. Обычно запасы оценивают по наимень­шей из двух оценок - по себестоимости или рыночной сто­имости. Незавершенное производство оценивают по про­изводственной себестоимости. Эти правила применяются также и для целей налогообложения.

Незавершенные работы по договорам можно оценивать с использованием метода частичного завершения работ для выявления прибыли, если ее можно оценить с достаточной степенью точности. С другой стороны, можно использовать метод полного завершения работ, при котором прибыль не выявляют до момента завершения договора. Для разных договоров можно использовать разные методы, но при­чины использования того или иного метода должны быть указаны в примечаниях к отчетности.

Себестоимость можно определять путем выявления цены каждой единицы продукции либо на основе различных предположений: средневзвешенной себестоимости, мето­дов ФИФО или ЛИФО. Если себестоимость, определяемая по методу ЛИФО, значительно ниже рыночной стоимости, то это должно быть отмечено в примечаниях к отчетности.

Краткосрочные инвестиции представляют собой фи­нансовые активы, приобретенные для целей накопления в краткосрочном периоде. Депозиты отражают по номи­нальной стоимости, ценные бумаги - на основе правила наименьшей из двух оценок: себестоимости или рыночной стоимости. Собственные акции, выкупленные компанией, классифицируют как «инвестиции».

Облигации отражают по цене приобретения. Разницу между ценой приобретения и ценой выкупа отражают в от­чете о прибылях и убытках в составе процентов и прибав­ляют или вычитают из цены приобретения ценных бумаг.

Исключительные доходы включают восстановление суммы списанной амортизации по нематериальным и ма­териальным основным средствам и финансовым активам, восстановление резервов по исключительным рискам, при­быль от ликвидации основных средств и пр. Исключитель­ные расходы включают исключительную амортизацию или списание стоимости нематериальных и материальных основных средств, финансовых активов, создание резервов по исключительным рискам, убытки от ликвидации основ­ных средств, исключительные издержки на реструктури­зацию, рассматриваемые как отсроченные расходы.

Критерием для включения какой-либо статьи в состав исключительных является тот факт, что она не является частью обычной деятельности предприятия. В Бельгии не проводят разграничения между исключительными и чрез­вычайными статьями и корректировками за предшествую­щий год, поэтому исключительные статьи не следует при­равнивать к чрезвычайным, как это делают в некоторых других странах, хотя некоторые из них могут носить такой характер.