2.3. Планы счетов, применяемые в финансовом учете зарубежных стран

В практике зарубежного учета наиболее распространен­ными подходами к классификации бухгалтерских счетов являются следующие:

1. Классификация счетов в разрезе элементов, составля­ющих основное бухгалтерское уравнение.

2. Разделение счетов на группу реальных, группу номи­нальных и группу смешанных счетов.

3. Классификация счетов на основе форм финансовой от­четности.

Рассмотрим далее более подробно каждую из названных классификационных групп.

2.3.1. Классификация счетов по элементам основного бухгалтерского уравнения

Бухгалтерские счета классифицируются в разрезе пяти эле­ментов, составляющих основное бухгалтерское уравнение.

Счета активов. Счета этой группы предназначены для учета видов имущества, которым располагает данное пред­приятие и которое находится в его обороте. Наиболее рас­пространенными видами имущества, а значит, и наиболее распространенными бухгалтерскими счетами активов, яв­ляются: денежные средства в банке; счета к получению; векселя к получению; торговые товарные запасы; произ­водственные запасы; земля; здания, сооружения; мебель; оборудование.

На счете «Денежные средства в банке» учитываются не только суммы реальных денег, находящихся на банковс­ких счетах предприятия, но и специальные расчетно-платежные документы, служащие заменителями денег или являющиеся их эквивалентами (подписанные денежные ордера, чеки, платежные поручения и т.п. документы).

Счет «Счета к получению» предназначен для учета сумм краткосрочной дебиторской задолженности клиентов по отношению к предприятию, которое оказало им определен­ного рода услуги, выполнило работы, поставило продук­цию на условиях последующей оплаты (в кредит). Доку­ментальным основанием для отнесения сумм на подобного рода бухгалтерские счета является выставление обычных типовых платежных требований к покупателям. За рубе­жом традиционным названием платежных требований или иных аналогичных по значению расчетных документов яв­ляется «Счет». Никаких специальных дополнительных Документов при этом, как правило, не составляется.

Счет «Векселя к получению» по своему содержанию во многом аналогичен счету «Счета к получению». Он так­же отражает дебиторскую задолженность предприятия. Однако векселями оформляются долговые обязательства особого рода. Во-первых, обычно они носят долгосрочный характер. Во-вторых, наряду с номинальной стоимостью, которая, как правило, соответствует базовой продажной Цене товара (работ, услуг), вексель содержит еще и опреде­ленную фиксированную накидку или проценты, которые Должник также обязуется погасить к определенному мо­менту или по первому требованию векселедержателя. Ти­пичным является постоянный рыночный оборот векселей, их перепродажа банкам или поставщикам товарно-матери­альных ценностей, их залог под полученные товары, рабо­ты или услуги.

Счет «Торговые товарные запасы» предназначен для уче­та стоимости товаров, приобретенных у поставщиков по закупочным ценам с целью их дальнейшей перепродажи. Применяется главным образом на предприятиях оптовой и розничной торговли.

Счет «Производственные запасы» используется для учета закупочной стоимости сырья, материалов, полуфабрика­тов, запасных частей и других ценностей, которые приоб­ретались с целью дальнейшей переработки и производства из них готовой продукции. Применяется в основном на промышленных предприятиях, производящих готовую продукцию различного производственно-технического и бытового назначения, товаров массового спроса.

Счет «Земля» служит для отражения в учете покупной стоимости земельных участков, находящихся во владении данного предприятия.

Счет «Здания» предназначен для учета покупной (перво­начальной) стоимости зданий и строений, приобретенных предприятием в собственность и используемых для выпол­нения предпринимательских функций.

Счет «Оборудование» применяется для отражения перво­начальной стоимости производственного и иного (офисно­го) оборудования, призванного обеспечивать эффективное функционирование предприятия. В последнее время, кро­ме собственно технологического оборудования, все боль­ший удельный вес в составе этого вида имущества зани­мает современная вычислительная техника, компьютеры, средства коммуникации и связи. В ряде случаев для уче­та высокотехнологичной и дорогостоящей компьютерной техники применяются специальные бухгалтерские счета.

Счета финансовых обязательств. К этой группе относятся счета, отражающие разнообразные виды кредиторской за­долженности и долговых обязательств предприятия перед другими предприятиями, банками, бюджетом, наемными работниками, органами социального и медицинского стра­хования. Наиболее распространенными бухгалтерскими счетами этой группы являются: счета к оплате, векселя к оплате, облигации к оплате.

Счет «Счета к оплате» применяется главным образом для учета той краткосрочной кредиторской задолженности, ко­торая имеется у данного предприятия перед поставщика­ми сырья, материалов, товаров, полуфабрикатов запасных частей, услуг, работ. Такого рода задолженность возника­ет в случаях, когда поставки осуществляются на условиях последующей оплаты. Как правило, достаточным формаль­ным основанием для оплаты являются обычные типовые счета или платежные требования поставщиков. Стоимость этой кредиторской задолженности соответствует, как пра­вило, закупочным ценам.

Счет «Векселя к оплате» и счет «Облигации к оплате» характеризуют долгосрочные кредиторские обязательства предприятия, оформленные соответствующими специаль­ными долговыми документами. Как правило, векселя и об­лигации включают номинальные суммы, а также процен­ты, которые предприятие обязуется выплатить кредитору за полученную отсрочку платежа.

Счета капитала собственника. Счета этой группы харак­теризуют размер участия собственников в финансировании имущества (активов) данного предприятия. Количество и состав счетов, принадлежащих к этой группе, зависят от формы собственности.

Для единолично-частных и совместно-частных предпри­ятии (компаний, фирм, товариществ, партнеров) основны­ми типовыми счетами являются следующие:

Счет «Именной капитал конкретного собственника дан­ного предприятия». Обычно на этом счете отражается пер­воначальный размер инвестиций, сделанных собственни­ком в данное предприятие.

Счет «Извлечения капитала собственником из оборота предприятия». Этот счет служит для отражения сумм, ко­торые были изъяты собственником из оборота предприятия за определенный промежуток времени.

Счет «Дополнительные инвестиции собственника». На этом счете отражаются суммы дополнительных помеще­ний капитала, которые были сделаны собственником в данное предприятие в отчетном периоде.

Для предприятий, организованных в виде корпораций (акционерных обществ, обществ с ограниченной ответствен­ностью), где собственниками, как правило, становятся де­сятки тысяч человек, характерными бухгалтерскими счета­ми являются следующие:

Счет «Акционерный капитал». На этом счете отражает­ся первоначальная общая стоимость инвестиций, которые были сделаны владельцами акций. Эта стоимость соот­ветствует сумме номинальных стоимостей акций, выпу­щенных данной корпорацией.

Счет «Накопленная прибыль». На этом счете отражается стоимость накопленных доходов корпораций, которые не были распределены между акционерами и которые не были выплачены в качестве дивидендов, а были по их совместно­му желанию реинвестированы в данное предприятие. Оста­ток по этому счету характеризует, таким образом, величи­ну дополнительного капитала, помещенного акционерами в оборот предприятия, или, иными словами, величину до­полнительного финансирования активов предприятия его владельцами за счет заработанных прибылей.

Счета доходов. Счета этой группы отражают стоимость доходов, полученных предприятием от продажи готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг, а также доходы, полученные от реализации имущества предпри­ятия (зданий, сооружений, земли, оборудования, акций других предприятий, товарно-материальных ценностей и пр.); доходы, полученные в виде дивидендов на инвести­ции, сделанные в ценные бумаги (акции, облигации) дру­гих предприятий; доходы, полученные в виде процентов за предоставленные отсрочки платежей, и иные виды доходов.

Как правило, основной удельный вес в общей сумме дохо­дов занимают доходы, полученные от основной хозяйствен­ной деятельности, то есть от продажи той продукции, тех работ и услуг, ради которых было создано данное предпри­ятие. Такие доходы называются операционными доходами.

Основными типовыми бухгалтерскими счетами опера­ционных доходов для различных отраслей предпринима­тельской деятельности являются следующие: «Доходы от реализации продукции» (для промышленных, торговых и сельскохозяйственных предприятий), «Доходы от реали­зации работ (услуг)» (для предприятий сферы услуг, для строительных предприятий), «Доходы, полученные в виде процентов за предоставленную отсрочку платежа» (харак­терны для предприятий практически всех отраслей), «До­ходы, полученные в виде процентов за предоставленные ссуды» (для всех отраслей, для банковских учреждений).

Счета этой группы являются однотипными. На них отра­жается стоимость продукции, работ и услуг, которые были реализованы, выполнены и оказаны покупателям, клиен­там и заказчикам по соответствующим продажным ценам и тарифам.

Характерным для зарубежной практики расчетов за продукцию, работы и услуги является то, что достаточ­ным основанием для отнесения стоимости реализованной продукции, выполненных работ и оказанных услуг на со­ответствующие счета доходов является выставление счета (платежного требования), а не фактическое поступление денежных средств на банковские счета.

Счета расходов (затрат). Применительно к основному бухгалтерскому уравнению под расходами понимаются все те затраты ресурсов, в результате которых стало возмож­но получение в отчетном периоде определенных доходов. Иными словами, это затраты всего того, что было потребле­но в отчетном периоде с целью производства и реализации продукции, работ, услуг. Непосредственным параллель­ным следствием потребления ресурсов становится, таким образом, с одной стороны, образование совокупных затрат предприятия, а с другой - возможность производства и ре­ализации продукции, работ или услуг.

Важным моментом в учете расходов является правиль­ная оценка той доли стоимости ресурсов (главным образом активов), которая должна быть списана на затраты (на се­бестоимость) реализованной продукции, работ, услуг дан­ного конкретного отчетного периода.

Необходимость правильного включения затрат в себесто­имость реализованной продукции, работ и услуг обуслов­ливается требованием концептуального учетного принци­па «Соответствия (согласования) затрат и доходов».

Каждое предприятие в силу специфики своей хозяйствен­ной деятельности потребляет различные виды материаль­ных и финансовых ресурсов и поэтому может использовать различные бухгалтерские счета для учета своих расходов (затрат).

Наиболее типичными для большинства зарубежных предприятий являются следующие счета расходов (затрат): «Стоимость реализованных товаров по закупочным ценам» (для торговых предприятий), «Затраты сырья и материа­лов» (для промышленных, торговых и сельскохозяйствен­ных, строительных предприятий, предприятий сферы ус­луг), «Затраты на рекламу» (характерны практически для всех предприятий), «Затраты по процентам, начисленным и предназначенным к оплате за полученную отсрочку пла­тежа» (характерны для большинства предприятий), «За­траты на оплату труда» (для всех предприятий), «Аморти­зация оборудования» (для всех предприятий) и т.п.

Название счетов отражает содержание тех видов расходов (затрат), для учета которых они предназначены. В течение месяца по дебету счетов расходов собирается та часть сто­имости соответствующих потребленных ресурсов, которая подлежит включению в себестоимость отчетного периода и затем списывается на дебет счета доходов для определения конечного финансового результата.

2.3.2. Реальные, номинальные и смешанные счета

Распространенным подходом к классификации бухгал­терских счетов является отнесение счетов активов, финан­совых обязательств и капитала собственника к группе так называемых реальных счетов, а счетов доходов и расходов (затрат) - к группе так называемых номинальных счетов.

Такая классификация применяется для того, чтобы вы­делить временные различия, присущие счетам различных групп основного бухгалтерского уравнения. Термин «ре­альный», применяемый по отношению к счетам активов, финансовых обязательств и капитала собственника, при­зван подчеркнуть относительное постоянство тех объектов учета, для которых предназначены эти счета. Счета этих групп составляют основу бухгалтерского баланса и из года в год отражают существование и непременное участие в обороте предприятия определенных видов имущества, за­емных, привлеченных и собственных источников этого имущества. Термин «номинальный» употребляется для ха­рактеристики счетов доходов и расходов, которые состав­ляют основу отчета о прибыли. Данный термин подчерки­вает периодичность, текучесть и ограниченность рамками определенного временного интервала, в течение которого имели место продажи продукции и соответствующие им затраты ресурсов.

Часть счетов несет в себе элементы постоянства и времен­ности. Эти счета относятся к группе так называемых сме­шанных счетов.