36. Методика складання декларації про прибуток.

Перелічимо основні зміни у формі декларації.

1. В основній частині з розділу «Інші витрати», нарешті, виключено рядок 06.1 «Загальновиробничі витрати». Тепер загальновиробничі витрати будуть відображатися у складі собівартості товарів (робіт, послуг). Тим самим декларацію було приведено у відповідність до Податкового кодексу (ПКУ) у редакції, чинній з 06.08.2011 р.

2. Скоротилася кількість додатків. Виключені такі:

- СВ «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованіх товарів (робіт, послуг)»;

- ЗВ «Загальновиробничі витрати»;

- АВ «Адміністративні витрати»;

- ВЗ «Витрати на збут».

3. Додаток АК, який був присвячений амортизації витрат на видобуток корисних копалин, тепер об’єднано з амортизаційним додатком АМ.

4. Введено додаток ОК. Відтепер підприємства повинні будуть відображати в ньому інформацію про контрагентів — платників єдиного податку.

5. Скасовано вимогу детального розшифрування рядка 03.28 «Інші доходи» додатка ІД.

Порядок заповнення декларації

Затвердженого Порядку заповнення декларації з податку на прибуток на сьогоднішній день не існує, тому при заповненні документу доведеться керуватися безпосередньо Податковим кодексом, а також підказками, що дані Мінфіном в самій формі.

Вступна частина (шапка)

При заповненні вступної частини, або шапки, потрібно враховувати наступне.

1. В залежності від типу декларації (звітна, звітна нова, консолідована, уточнююча) у відповідному полі ставимо позначку Х.

2. У полях «II квартал», «II-III квартали», «II-IV квартали» позначки ставляться тільки в тому випадку, якщо подається уточнююча декларація за один з перелічених звітних періодів 2011 року.

3. Рядок 4 вступної частини заповнють тільки ті підприємства, які беруть участь в угоді про розподіл продукції (р. XVIII ПКУ), або виступають управителями за договором управління майном (п. 153.13 ПКУ).

4. У платника, що заповнює поле «Код виду економічної діяльності (КВЕД)», може виникнути резонне питання: яким КВЕД керуватися, старим, або новим? У своєму листі від 30.12.2011 р. № 10974/7/18-3017 ДПС вказала, що в 2012-му році податкові органи не повинні вимагати від платників інформацію згідно з новим КВЕД (ДК 009:2010). Тобто, в 2012-му році використовується старий класифікатор (ДК 009: 2005). Однак, на думку автора, якщо підприємством була проведена державна реєстрація змін інформації про види діяльності, іншими словами, відбувся перехід на ДК 009:2010, в декларації потрібно вказувати код основного виду діяльності за новим класифікатором: адже те, що в ній відображено, повинно відповідати інформації в Єдиному державному реєстрі.

5. Поля, в яких вказуються поштовий індекс, телефон, мобільний телефон, факс, e-mail, заповнюються за бажанням платника.

6. Рядок 7 заповнюється виключно постійними представництвами нерезидента, які платять податок на прибуток в загальному порядку.

7. У рядку 9 «Особливі відмітки» ставлять позначки тільки ті платники, які там перелічені.

Основна частина та додатки

Суми в основній частині декларації, а також у додатках, вказуються в гривнях без копійок. Зупинимося на тому, звідки беруться дані для заповнення основної частини та додатків.

Рядок 02 «Дохід від операційної діяльності (Дохід від реалізації товарів (робіт, послуг))». Визначення доходу від операційної діяльності міститься у пункті 135.4 ПКУ. Для заповнення цього та інших «дохідних» рядків також стане у нагоді стаття 137 ПКУ, присвячена порядку визнання доходів.

Рядок 03 «Інші доходи» заповнюється на підставі додатка ІД. Сюди переноситься значення підсумкового рядка 03 цього додатка. Як заповнюється «додаток ІД» — дивіться нижче:

Показники рядків 02 і 03 підсумовуються, отриманий результат заноситься до рядка 01 «Доходи, що враховуються при візначенні об’єкта оподаткування».

Рядок 05 «Витрати операційної діяльності». Якщо врахувати, що адміністративні витрати і видатки на збут винесені в декларації до окремих рядків (06.1 і 06.2), то не зовсім зрозуміло, чим за задумом укладачів форми показник цього рядка повинен відрізнятися від суми, зазначеної в наступному рядку — 05.1 «Собівартість придбаних ( виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) »?

Щоб спробувати відповісти на це питання, доведеться зробити невеликий екскурс за статтею 138 Податкового кодексу («Склад витрат і порядок їх визнання»).

При більш-менш детальному вивченні даної статті, ми стикаємося з проблемою, яка полягає в неоднозначності класифікації витрат в Кодексі.

Так, згідно абз. 2 п. 138.1 ПКУ витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг) (пункти 138.6-138.9 ПКУ), адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати (п. 138.10.2-138.10.4). Що, загалом, відповідає класифікації витрат, прийнятій в стандартах бухгалтерського обліку. Зазначимо, що сюди також відносяться витрати, перелічені в п. 138.11 ПКУ:

- раніше не відображені у зв’язку з відсутністю документів та підтверджені документально у звітному періоді;

- враховані у зв’язку з виправленням помилок.

Однак, у п. п. 138.1.1 ПКУ ми спостерігаємо вже інший перелік витрат операційної діяльності. Ці витрати включають: собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), інші витрати (з чого вони складаються — не сказано) і витрати банківських установ.

Далі ми стикаємося з ще одним, третім варіантом класифікації витрат. Пункти 138.8-138.9 НКУ деталізують склад собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг), а пункт 138.10 присвячений іншим витратам, які включають:

- адміністративні витрати (п.п. 138.10.2);

- витрати на збут (п.п. 138.10.3);

- інші операційні витрати (п.п. 138.10.4);

- фінансові витрати (п.п. 138.10.5);

- інші витрати звичайної діяльності (п.п. 138.10.6).

Укладачі форми декларації застосували третій підхід до класифікації витрат, включивши адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати до складу інших витрат. Але в пунктах 138.8-138.10 не використовується такий термін, як «витрати операційної діяльності», тому, щоб визначити, що повинен включати показник рядка 05 декларації, нам доведеться звернутися по черзі до абз. 2 п. 138.1 і п.п. 138.1.1 ПКУ.

Якщо з витрат операційної діяльності в абз. 2 п. 138.1 ПКУ виключити адміністративні витрати, витрати на збут, та інші операційні витрати, які в декларації відображаються окремими рядками, крім собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) залишаться лише витрати, перелічені в п. 138.11:

1) витрати, які раніше не відображені в зв’язку з відсутністю документів та підтверджені документально у звітному періоді;

2) виявлені у зв’язку з виправленням помилок.

Але вони не можуть всі купою включатися до рядка 05, тому що згідно п. 138.11 ПКУ і самої форми декларації дані витрати відображаються:

- якщо вони понесені в попередніх звітних роках — у складі інших витрат;

- у поточному році — у складі відповідної групи: собівартість товарів (робіт, послуг), адміністративні витрати і т. ін.

Отже, у рядку 05 «Витрати операційної діяльності» може бути відображена тільки собівартість товарів (робіт, послуг).

Звернімося тепер в пошуках відповіді до п. п. 138.1.1 ПКУ.

Витрати банківських установ не мають ніякого відношення до декларації з податку на прибуток, яка подається підприємствами. Таким чином, відповідно до класифікації цього підпункту ПКУ операційні витрати підприємства складаються із собівартості товарів (робіт, послуг) і загадкових «інших витрат», склад яких в п. п. 138.1.1 не розшифрований. У той же час, з урахуванням абз. 2 п. 138.1 ПКУ інші витрати, виділені в п. п. 138.1.1 у складі операційних, швидше за все складаються з адміністративних, витрат на збут, та інших операційних витрат, що, як уже було сказано, відображаються в декларації окремими рядками, а тому, в рядок 05 включатися не можуть. Отже, для відображення в рядку 05 «Витрати операційної діяльності» залишається лише все той же показник собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг).

Висновок: норми ПКУ і форма декларації не дають підстав для включення до рядка 05 «Витрати операційної діяльності» будь-яких витрат, крім собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг).

Який «сакральний» сенс прихований в існуванні рядка 05, показник якого дублює рядок 05.1, автору статті не відомо. Якщо у Вас є відповідь — поділіться нею, будь ласка, в коментарях.

А ми повертаємося до алгоритму заповнення декларації.

Рядок 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлення) та реалізованіх товарів (робіт, послуг)».

Базовими для заповнення цього рядка будуть пункти 138.8-138.9 ПКУ. Вони повністю присвячені складу собівартості виготовлених і реалізованих товарів (робіт, послуг). Стануть в нагоді також наступні норми Кодексу:

1. Стаття 140 «Особливості визнання витрат подвійного призначення». Витрати подвійного призначення — це витрати, які визнаються такими в податковому обліку тільки при дотриманні певних умов. Якщо умови не дотримано — немає витрат. Звідси — їх назва. На положення ст. 140 ПКУ при заповненні декларації варто звернути особливу увагу.

2. Стаття 142 — регулює включення до витрат виплат, пов’язаних з оплатою праці.

3. Стаття 143 — присвячена особливостям віднесення до витрат внесків на соціальне страхування.

4. П. 161.2 — встановлює правила для операцій з нерезидентами, які мають офшорний статус.

Звичайно, для цілей заповнення ряд. 05.1 зазначені вище норми стосуються тільки тих операцій, витрати за якими включаються до собівартості.

Рядок 06 «Інші витрати». Підказка для його заповнення міститься у формі декларації у самому цьому рядку: ми просто складаємо значення рядків з 06.1 по 06.5.

Рядок 06.1 «Адміністративні витрати». Щоб правильно заповнити рядок, вивчаємо п.п. 138.10.2 ПКУ, який містить перелік адміністративних витрат.

Рядок 06.2 «Витрати на збут». Склад витрат на збут наведено у в п.п. 138.10.3 ПКУ.

Рядок 06.3 «Фінансові витрати», 06.3.1 «Проценти з урахуванням обмежень …». Норми ПКУ, на підставі яких заповнюються дані рядки, вказані у формі декларації: це п.п. 138.10.5 та п. 141.2 ПКУ.

Виглядає процедура заповнення рядків так. Із загальної суми фінансових витрат, які відображаються у ряд. 06.3, необхідно виділити відсотки за:

- кредитами,

- позиками,

- облігаціями,

- фінансовою орендою,

і вказати їх у ряд. 06.3.1.

При цьому потрібно врахувати, що якщо у статутному фонді підприємства частка нерезидента становить 50 і більше відсотків, витрати визнаються з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ПКУ.

Рядок 06.4 «Інші витрати звічайної діяльності та інші операційні витрати». Сюди переноситься значення підсумкового рядка 06.4 додатка ІВ. Як заповнюється додаток ІВ — дивіться нижче:

Рядок 06.5 «Від’ємне значення об’єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) року». Форма декларації дає підказку: до цього рядку переноситься значення рядка 07 декларації за попередній рік.

Перенесенню торішніх збитків присвячена ст. 150 ПКУ. Згідно п. 150.1 ПКУ збитки платник податку на прибуток має право переносити на наступний рік до їх повного погашення.

Про віднесення до витрат податкових збитків, понесених до 01.01.2011 р. читайте:

Чи включаються до витрат збитки минулих років відповідно до Податкового кодексу?

Збитки-2010 у декларації з податку на прибуток. Судова практика і законопроект ДПС

Показник рядка 07 «Об’єкт оподаткування від усіх відів діяльності» виходить розрахунковим шляхом — дохід (стр. 01) мінус витрати (стор. 04). Результат відображається з відповідним знаком: якщо об’єкт оподаткування виходить негативним, показник вказуємо зі знаком «мінус».

Рядок 08 «Об’єкт оподаткування від діяльності, що підлягає патентуванню». Згідно п.п. 139.1.10, 152.1 і 152.2 ПКУ на суму збору на провадження деяких видів підприємницької діяльності, в який трансформувалася плата за торговий патент, що існувала до набрання чинності Податковим кодексом, зменшується сума податку на прибуток.

Види діяльності, що підлягають патентуванню вказані в п.п. 267.1.1 ПКУ.

Підприємство, яке здійснює діяльність, що підлягає патентуванню, зобов’язане вести за такою діяльністю окремий облік доходів і витрат. Об’єкт оподаткування за нею потрібно вказати в рядку 08 декларації. При цьому заповнюється додаток ТП. Підстава для його заповнення — ст. 267 ПКУ. Значення підсумкового рядка 08 додатка ТП переноситься до декларації.

Рядок 09 «Прибуток, звільнений від оподаткування, або збиток від діяльності, прибуток від якої звільняється від оподаткування».

П. 152.11 ПКУ передбачено, що платники, прибуток яких повністю або частково звільнений від оподаткування, облік такого прибутку ведуть окремо.

Рядок 09 декларації заповнюється на підставі підсумкового рядка 09 додатка ПЗ. Додаток складається з двох таблиць:

- в першій відображається розрахунок прибутку в розрізі кожного з пільгованих видів діяльності;

- у другій — підстави для застосування пільги.

Додаток заповнюється на підставі п. 152.11 ПКУ.

У рядку 10 «Ставка податку» вказуємо ставку податку у відсотках. Так, у декларації за 1-й квартал і протягом всього 2012 року в цьому рядку буде стояти 21%.

Рядок 11 «Податок на прибуток від діяльності, що не підлягає патентуванню» заповнюється розрахунковим шляхом: з рядка 07 віднімаються показники рядків 08 і 09, потім отриманий результат множиться на ставку податку на прибуток і ділиться на 100.

Якщо патентуємих і пільгових видів діяльності у підприємства немає, сюди просто заноситься сума податку на прибуток. Для цього суму об’єкта оподаткування з рядка 07 множимо на 0,21.

Рядок 12 «Податок на прибуток від діяльності, що підлягає патентуванню, зменшений на вартість торгових патентів».

До цього рядку переноситься значення ряд. 12 додатку ТП (див. вище).

Рядок 13 «Зменшення нарахованої суми податку».

Цей рядок заповнюється шляхом перенесення значення рядка 13 додатка ЗП. Заповнити додаток ЗП допоможуть наступні норми Кодексу:

- ряд. 13.1 — п. 161.4 ПКУ;

- ряд. 13.2 — п. 152.4;

- ряд. 13.3-13.5 — п. п. 153.3.3-153.3.4;

- ряд. 13.6 — ст.155.

Показники рядків 14, 15, 16, 18, 19, 21 і 22 декларації формуються за допомогою формул, зазначених безпосередньо в назві рядків. Повторювати ці формули ми не будемо. Зупинимося лише на порядку заповнення рядків 17 і 20.

Рядок 17 «Сума податків, які утрімуються при віплаті доходів (прібутків) нерезидентам за звітний (податковий) період»

До даного рядку переноситься підсумковий показник (графа 6 стр. 20) додатка ПН. Додаток складається з двох таблиць. У Таблиці 1 відображаються доходи, виплачені на користь нерезидентів та суми утриманого у них податку.

Таблиця 1 заповнюється відповідно до таких положень ПКУ:

- ряд. 1-3 — п. 160.1;

- ряд. 4 — п. 160.5;

- ряд. 5-15 — п. 160.1;

- ряд. 16 — п. 160.3;

- ряд. 17-18 — п. 160.4;

- ряд. 19 — п. 160.7.

Таблиця 2 є допоміжною для складання Таблиці 1. З її допомогою проводиться розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями і казначейськими зобов’язаннями. Значення ряд. 16 стовп. 5 таблиці 2 переноситься до ряд. 16 стовп. 3 таблиці 1. Показник ряд. 16  стовп. 6 таблиці 2 — у ряд. 16 стовп. 6 таблиці 1.

Рядок 20 «Сума авансового внеску при віплаті дівідендів, що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді за місцезнаходженням юридичної особи»

До рядку 20 декларації «прив’язаний» додаток АВ, з рядка 5.1 якого береться показник для перенесення до ряд. 20 декларації. Додаток АВ заповнюється згідно з п. 153.3 ПКУ. Цим пунктом передбачено, що емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів, сплачує авансовий внесок з податку на прибуток. Даним пунктом встанавлений також порядок сплати авансового внеску.

Самостійне виправлення помилок (рядки 23-32)

Принцип виправлення самостійно виявлених підприємством помилок у декларації з податку на прибуток наступний:

Помилки можуть виправлятися (ст. 50 НКУ):

1. У звітній декларації.

2. В уточнюючій.

Коротко розглянемо обидва ці варіанти.

1. Якщо помилки минулого періоду самостійно виправляються платником у звітній декларації, він заповнює додаток ВП, в якому відображає правильні дані. Потім порівнює їх з показниками «помилковою» декларації і отриманий результат показує в рядках 23 або 26 декларації звітного періоду. Суми штрафу (у розмірі 5% від суми недоплати, якщо вона була) і пені відображаються у рядках 24 і 25.

2. При поданні уточнюючої декларації платник повинен проставити відмітку Х в спеціальному полі шапки. Додаток ВП не заповнюється, а виправлені показники вказуються у відповідних рядках самої декларації. Штраф (3% від суми недоплати) необхідно відобразити у ряд. 27, суму пені — у ряд 25 декларації.

Аналогічний принцип застосовується при заповненні рядків 28-32, призначених для виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів нерезидентам.

Додаток АМ

Додаток складається з 3-х таблиць:

1. У таблиці 1 наводиться інформація про амортизацію, нараховану в звітному періоді. Потрібно відзначити, що у порівнянні з попередньою редакцією декларації кількість показників, які включаються до додатку, значно скоротилася.

2. Таблиця 2 присвячена витратам на ремонт і поліпшення основних засобів.

3. Таблиця 3 — витратам на реконструкцію, модернізацію та інші поліпшення свердловин.

Додаток заповнюється на підставі ст. 144-146 ПКУ.

Додаток СБ «Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості»

Порядок врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості встановлено ст. 159 ПКУ. Дані з СБ переносяться:

- доходи — до ряд. 03.11 додатка ІД;

- витрати — до ряд. 06.4.24 ІВ.

Додаток ЦП

Додаток складається з двох таблиць:

1. У таблиці 1 відображається фінансовий результат за операціями з цінними паперами та іншими, крім цінних паперів, корпоративними правами. Прибуток від таких операцій з таблиці 1 переноситься до ряд. 03.20 додатка ІД.

Податковий облік операцій з цінними паперами та корпоративними правами ведеться відповідно до п. 153.8 ПКУ в розрізі окремих видів цінних паперів і корпоративних прав. При цьому прибуток відображається у складі доходів, а збитки переносяться у зменшення фінансових результатів за цими операціями в наступних періодах.

2. У таблиці 2 розраховується фінансовий результат за операціями з деривативами. Прибуток від них відображається в ряд. 03.21 додатка ІД.

Податковий облік операцій з деривативами ведеться згідно п. 153.9 ПКУ.

Додаток ВО «Розрахунок витрат при здійсненні операцій з нерезидентом, що має офшорний статус»

Підсумковий показник додатка переносяться до ряд. 06.4.37 додатка ІВ. Основні норми ПКУ, що регулюють операції з нерезидентами — п.п. 139.1.13, 139.1.15, 153.3.6, ст. 161.

Додаток ОК

Додаток ОК є одним з «хітів» наступаючого сезону здачі звітів. У ньому наводиться перелік доходів і витрат в розрізі контрагентів — платників єдиного податку, фізичних та юридичних осіб.

Якщо заповнення «дохідного» розділу додатку не повинне спричинити особливого клопоту, то з видатковою частиною можуть виникнути проблеми. Складнощі виникають з тими витратами, які визнаються в податковому обліку одночасно з доходами, з ними пов’язаними. Наприклад, підприємство купує один і той же товар у низки постачальників, з них тільки деякі — платники єдиного податку. Частина товару на кінець звітного періоду залишається нереалізованою. Як визначити суму витрат, які потрібно вказати в додатку ОК, та ще до того ж в розрізі окремих контрагентів?

Ще більш заплутаною виглядає ситуація з придбанням ТМЦ, які включаються в собівартість продукції, що виготовляється. Тут ми маємо справу як із залишками таких ТМЦ, так і з залишками готової продукції. Яку методику розподілу витрат потрібно застосовувати? А якщо у підприємства сотні постачальників і стільки ж найменувань ТМЦ, робіт, послуг, що використовуються у виробництві? Без створення окремої служби з обліку витрат для заповнення додатка ОК, або, як мінімум, спеціального бухгалтера тут не обійтися!

Можливо, податкова служба спростить завдання, дозволивши своїм роз’ясненням платникам включати до додатку ОК вартість придбаних товарів, робіт, послуг. Але, в такому випадку, ці суми далеко не завжди будуть витратами.

Загалом, до укладачів декларації є питання.