7.2. Налог на имущество физических лиц

Налог на имущество физических лиц является местным прямым налогом, урегулированным на федеральном уровне Законом РФ от 9 декабря 1991 г. № 2003‑1 «О налогах на имущество физических лиц». Во вторую часть НК РФ нормы об этом налоге в виде отдельной главы в настоящее время не включены.

Представительные органы местного самоуправления (законодательные органы городов федерального значения Москвы и Санкт–Петербурга) при введении налога в соответствии с п. 1 ст. 3 Закона РФ «О налогах на имущество физических лиц» обязаны определить ставку налога в пределах, установленных в данном Законе.

Кроме того, местные органы власти (органы власти городов федерального значения Москвы и Санкт–Петербурга) вправе в т.ч. определять дифференциацию ставок в установленных пределах в зависимости, в том числе, от суммарной инвентаризационной стоимости, умноженной на коэффициент–дефлятор и типа использования объекта налогообложения (п. 1 ст. 3 указанного Закона РФ); установить местные налоговые льготы (п. 4 ст. 4 рассматриваемого Закона РФ).

Иные элементы данного налога (в том числе объект, база, период, срок уплаты) регулируются Законом РФ «О налогах на имущество физических лиц» и не могут изменяться местным органом власти.

К примеру, на территории Н. Новгорода действует постановление городской Думы города Н. Новгорода от 22 декабря 1999 г. № 69 «О ставках налога на имущество физических лиц».

Плательщиками налога на имущество физических лиц признаются физические лица – собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. 1 ст. 1 указанного Закона РФ).

Следует отметить, что индивидуальные предприниматели, владеющие облагаемым имуществом, уплачивают рассматриваемый налог на равных с иными физическими лицами; сам по себе статус предпринимателя принципиального значения не имеет. Данное обстоятельство подтверждено в определении КС РФ от 25 февраля 2010 г. № 310‑О‑О.

Объектами налогообложения согласно ст. 2 Закона РФ «О налогах на имущество физических лиц» являются: жилой дом; квартира; комната; дача; гараж; иное строение, помещение и сооружение; доля в праве общей собственности на перечисленные виды имущества.

Соответственно, с научной точки зрения объект налогообложения по указанному налогу можно рассмотреть как факт владения на праве собственности отдельными видами недвижимого имущества.

Федеральные налоговые льготы предусмотрены в ст. 4 указанного Закона РФ. Налог на строения, помещения и сооружения не уплачивается, в том числе пенсионерами, получающими пенсии, назначаемые в порядке, установленном пенсионным законодательством Российской Федерации (п. 2).

Налоговая база, как следует из п. 1 ст. 3, п. 2 ст. 5 Закона РФ «О налогах на имущество физических лиц», – это суммарная инвентаризационная стоимость имущества, с учетом коэффициента–дефлятора. При этом используются последние данные об инвентаризационной стоимости, представленные в установленном порядке в налоговые органы до 1 марта 2013 года.

В п. 3 инструкции МНС РФ от 2 ноября 1999 г. № 54 «По применению Закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» разъяснено, что налоговой базой для исчисления налога на строения, помещения и сооружения является суммарная инвентаризационная стоимость объекта, определяемая органами технической инвентаризации. Инвентаризационная стоимость – это восстановительная стоимость объекта с учетом износа и динамики роста цен на строительную продукцию, работы и услуги. Суммарная инвентаризационная стоимость – это сумма инвентаризационных стоимостей строений, помещений и сооружений, признаваемых объектами налогообложения и расположенных на территории представительного органа местного самоуправления, устанавливающего ставки по данному налогу.

Иными словами, инвентаризационная стоимость, определяемая органами технической инвентаризации – это суррогат рыночной стоимости, но на практике инвентаризационная стоимость рыночную обычно не превышает (как правило, меньшее ее в несколько раз). В настоящее время продолжает действовать Порядок оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности (утв. приказом Минстроя России от 4 апреля 1992 г. № 87).

Приказом Минэкономразвития России от 7 ноября 2013 г. № 652 «Об установлении коэффициентов–дефляторов на 2014 год» соответствующий коэффициент–дефлятор не установлен, вследствие чего, по правилам п. 1 ст. 5 НК РФ, за 2014 год налог должен исчисляться без учета коэффициента–дефлятора.

Предельные налоговые ставки дифференцированы согласно п. 1 ст. 3 указанного Закона РФ в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества (умноженной на коэффициент–дефлятор):

– до 300 тыс. руб. (включительно) – до 0,1 % (включительно);

– свыше 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. (включительно) – свыше 0,1 % до 0,3 % (включительно);

– свыше 500 тыс. руб. – от 0,3 % до 2 % (включительно).

В определении КС РФ от 22 октября 2008 г. № 810‑О‑О отмечается, что, как это следует из ст. 3 рассматриваемого Закона РФ, предусмотренные в ней налоговые ставки имеют минимальный и максимальный пределы, они дифференцированы законодателем в зависимости от инвентаризационной стоимости имущества и образуют прогрессивную шкалу налогообложения. Конкретные ставки данного налога устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в пределах, предусмотренных указанным Законом.

К примеру, конкретные налоговые ставки предусмотрены в п. 1 постановления городской Думы города Н. Новгорода «О ставках налога на имущество физических лиц». Они составляют при стоимости имущества (умноженной на коэффициент–дефлятор):

– до 300 тыс. руб. (включительно) – 0,04 %;

– от 300 тыс. руб. до 500 тыс. руб. (включительно) – 0,1001 %;

– свыше 500 тыс. руб. – 0,3001 %.

То, что налог на имущество физических лиц предусматривает прогрессивную шкалу налогообложения с простой прогрессией и исчисляется исходя из суммарной инвентаризационной стоимости имущества, может привести к тому, что несколько сособственников одного облагаемого объекта будут уплачивать со своих равных долей разные суммы налога. Например, на территории города Н. Новгорода двое сособственников владеют в равных долях квартирой с инвентаризационной стоимостью 600 тыс. руб., а один из них дополнительно владеет гаражом с инвентаризационной стоимостью 100 тыс. руб. В этой ситуации первый сособственник уплатит со своей доли квартиры налог в сумме 120 руб. = 300 тыс. руб. х 0,04 %. Поскольку у второго сособственника суммарная инвентаризационная стоимость облагаемого имущества составляет 400 тыс. руб., он будет уплачивать налог по другой ставке – 0,1001 %. Соответственно, с его доли квартиры налог составит 300,3 руб. = 300 тыс. руб. х 0,1001 %. Однако, в определении КС РФ от 24 февраля 2011 г. № 152‑О‑О такое регулирование не было признано неконституционным. Суд отметил, что в условиях действия прогрессивной шкалы обложения данным налогом законодательство обеспечивает возложение равного налогового бремени на физических лиц – собственников равного по стоимости имущества, состоящего из разного количества объектов, и, следовательно, не может рассматриваться как нарушающее конституционные права и свободы налогоплательщиков.

Исчисляется налог на имущество физических лиц только налоговыми органами (п. 2 ст. 52 НК РФ, п. 1 ст. 5 Закона РФ «О налогах на имущество физических лиц») с направлением налогового уведомления (п. 2 ст. 52 НК РФ, п. 8 ст. 5 указанного Закона РФ).

Для направления налогового уведомления налоговые органы должны обладать информацией о подлежащих налогообложению объектах недвижимого имущества и об их владельцах. Соответственно, п. 4 ст. 85 НК РФ устанавливает, что органы, осуществляющие кадастровый учет, ведение государственного кадастра недвижимости и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, обязаны сообщать сведения о расположенном на подведомственной им территории недвижимом имуществе (правах и сделках, зарегистрированных в этих органах), и об их владельцах в налоговые органы по месту своего нахождения в течение 10 дней со дня соответствующей регистрации, а также ежегодно до 1 марта представлять указанные сведения по состоянию на 1 января текущего года. Кроме того, в п. 9.1 ст. 85 НК РФ предусмотрено, что органы, осуществляющие государственный технический учет, обязаны ежегодно до 1 марта представлять в налоговые органы по месту своего нахождения сведения об инвентаризационной стоимости недвижимого имущества и иные сведения, необходимые для исчисления налогов, по состоянию на 1 января текущего года.

Однако, исходя из п. 2 ст. 5 Закона РФ «О налогах на имущество физических лиц», федеральный законодатель для целей рассматриваемого налога «зафиксировал» данные об инвентаризационной стоимости, представленные в установленном порядке в налоговые органы до 1 марта 2013 года, и, по всей видимости, путем последовательного увеличения коэффициента–дефлятора планирует периодически и единообразно увеличивать налог по всей стране, не требуя на местном уровне новых переоценок инвентаризационной стоимости.

Налоговым периодом по налогу на имущество физических лиц признается календарный год (п. 1 ст. 55 НК РФ).

Срок уплаты налога на имущество физических лиц: не позднее 1 октября года, следующего за годом, за который исчислен налог (п. 9 ст. 5 рассматриваемого Закона РФ).

К примеру, п. 2 постановления городской Думы города Н. Новгорода «О ставках налога на имущество физических лиц» предусматривает местные налоговые льготы, в том числе освобождены от уплаты налога дети–сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей; члены семьи военнослужащего, проходящего службу по призыву.

Величина налога на имущество физических лиц, как и земельного налога, зависит от некоторой учетной стоимости облагаемого имущества (для налога на имущество – инвентаризационная стоимость, скорректированная на коэффициент–дефлятор), устанавливаемой органами исполнительной власти по достаточно непрозрачной процедуре. Однако, исходя из определения КС РФ от 6 декабря 2001 г. № 258‑О, учетная стоимость облагаемых объектов недвижимости не должна превышать их рыночной стоимости, а по факту она, как правило, значительно ниже рыночной.