6.2. Подготовка финансовой отчетности российских организаций в соответствии с мсфо

Первоначальное применение МСФО регламентирует МСФО (IFRS) 1 «Принятие международных стандартов финансовой отчетности впервые». Его цель состоит в обеспечении высококачественной отчетной информации, которая:

• прозрачна для пользователей и позволяет проводить сравнения по всем представленным отчетным периодам;

• задает надлежащий отправной пункт для ведения учета по МСФО;

• может быть получена с такими затратами, которые не превышают приобретаемой выгоды.

В своем вступительном отчете о финансовом положении в соответствии с МСФО организация обязана:

• признать все активы и обязательства по требованию международных стандартов;

• не признавать статьи как активы или обязательства, если МСФО не разрешают такое признание;

• переклассифицировать те статьи, которые были признаны применявшимися ранее национальными правилами учета как активы, обязательства или компоненты собственного капитала, относящиеся к одному типу, но которые по правилам МСФО относятся к другому типу активов, обязательств или компонентов собственного капитала;

• для оценки всех признанных активов и обязательств применить международные стандарты.

Первая финансовая отчетность в соответствии с МСФО должна включать три отчета о финансовом положении, два отчета о совокупном доходе, два отдельных отчета о прибылях и убытках (если они представляются), два отчета о движении денежных средств, два отчета об изменениях в собственном капитале, а также соответствующие примечания, включая сравнительную информацию. Организация обязана пояснить, как ее переход от прежних национальных правил учета к МСФО сказался на представленных в ее отчетности финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств организации. Для этого необходимо в состав первой отчетности по МСФО включать следующую информацию:

• выверку собственного капитала, представленного в соответствии с требованиями МСФО и с ранее применявшимися требованиями национальной системы бухгалтерского учета на две даты – на дату перехода на МСФО и на конец последнего периода, в котором эта организация представляла свою финансовую отчетность по ранее применявшимся правилам учета;

• выверку совокупного дохода по требованиям МСФО и ранее применявшимся правилами учета;

• впервые признанные или восстановленные убытки от обесценения в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов». Данная информация должна облегчить пользователям понимание корректировок отчета о финансовом положении и отчета о совокупном доходе.

Таким образом, любая компания, впервые применяющая МСФО, сталкивается с обязательным проведением трансформации, составляющей метод корректировок показателей предшествующих отчетных периодов, при котором информацию, сформированную по требованиям национальной системы бухгалтерского учета, анализируют и изменяют для приведения финансовой отчетности к требованиям МСФО.

Существуют несколько вариантов такой трансформации.

1. Полная трансформация, при которой вносятся корректировочные бухгалтерские проводки, позволяющие устранить различия между МСФО и действующей системой бухгалтерского учета. Для корректировки определенных счетов используется информация первичных документов. Информация в соответствии с МСФО формируется без корректировок финансовой отчетности при гиперинфляции и представляется в местной валюте.

2. Полная трансформация с учетом гиперинфляции предусматривает те же изменения, что и при полной трансформации, но с корректировками, отражающими изменение покупательной способности денег.

3. Полная трансформация с учетом требований по пересчету показателей в иностранную валюту, при которой финансовые отчеты по МСФО с учетом гиперинфляции в местной валюте пересчитываются в стабильную иностранную валюту для получения возможности сопоставления их с отчетами аналогичных иностранных компаний или для консолидации с иностранной материнской компанией.

Перед тем как приступить к трансформации вне зависимости от выбранных вариантов, необходимо:

• иметь информацию об основных видах деятельности и корпоративной структуре компании;

• получить документальную информацию о существующей системе бухгалтерского учета, методах и процедурах учетной практики;

• оценить объем работы, разработать график трансформации и согласовать его с руководством компании;

• получить отчетность по правилам национальной системы бухгалтерского учета.

Для проведения трансформации по правилам МСФО необходимо подготовить пакет рабочих документов, которые должны содержать информацию, необходимую при составлении корректировочных проводок и реклассификации счетов. Кроме того, собранные данные послужат основой примечаний к финансовым отчетам МСФО.

Данные для выполнения работ по трансформации финансовой отчетности:

3. Описание структуры компании: филиалы (если есть), подразделения и места их нахождения, описание видов деятельности, информация о лицензиях, которыми владеет компания.

4. Место нахождения и время образования компании, правовой статус.

5. Объем уставного капитала компании. Информация об операциях с уставным капиталом компании, включая возможности перепродажи, долей другим участникам, обращения задолженностей компании в акции и других аналогичных операциях, а также планах руководства компании, связанных с приобретением и реализацией акций предприятия. Дивидендная политика.

6. Данные о среднесписочной численности работников за отчетный период с разбивкой по подразделениям и выделением административно-управленческого персонала.

7. Данные о существенных событиях после отчетной даты.

8. Данные о наиболее существенных контрактах в. отношении будущих периодов, даже не оформленных формально по состоянию на отчетную дату, об обязательствах, принятых на себя компанией и расходах, связанных с такими обязательствами, если уже сейчас известно, что они будут понесены после отчетной даты. Важнейшие контракты с поставщиками и клиентами.

9. Информация о любом возможном материальном ущербе, связанном с выполнением или невозможностью выполнения обязательств компании, включая обязательства по реализации услуг, продукции.

10. Данные о значительных задолженностях, а также возможных доходах и расходах, относительно которых в настоящее время имеется информация, которая свидетельствует о том, что по состоянию на отчетную дату существовала задолженность, даже не оформленная документально, не подтвержденная счетами и протоколами. Это же относится к возможным убыткам, связанным с наличием основных средств, оборудования и незаконченных капитальных вложений, производственных запасов, остатков незавершенного производства, готовой продукции, финансовых вложений и других активов, которые непригодны к дальнейшему использованию или использование которых в ближайшем будущем маловероятно, а также с наличием сомнительной дебиторской задолженности.

11. Данные об имуществе, переданном в залог.

12. Кредитные договоры с банками и иными финансовыми организациями, а также соглашения об их обеспечении.

Общая стратегия трансформации включает несколько этапов:

• проведение анализа применяемой учетной политики и состояния бухгалтерского учета на предприятии;

• составление пробных отчетов о финансовом положении на начало и на конец отчетного периода на основе остатков в главной книге или оборотно-сальдовом балансе; проведение сверки данных пробного отчета о финансовом положении с бухгалтерским балансом предприятия;

• анализ счетов оборотно-сальдового баланса и подготовка рабочих документов;

• составление и согласование предлагаемых корректировочных проводок с работниками компании;

• внесение корректировочных проводок и приведение счетов в соответствие с предлагаемым планом счетов и МСФО, составление преобразованного отчета о финансовом положении на конец периода;

• разработку плана счетов в соответствии с МСФО и составление проводок по реклассификации счетов;

• подготовку рабочих таблиц для составления отчета о совокупном доходе по правилам МСФО;

• подготовку информации и рабочих таблиц для составления отчета о движении денежных средств;

• подготовку финансовой отчетности и раскрытия дополнительной разъясняющей информации к ним.

Корректировочные бухгалтерские записи, о которых упоминалось выше, разделяются на три вида.

1. Реклассификационные проводки, вызванные разной трактовкой объектов бухгалтерского учета в национальной практике и по МСФО. Например, лицензии, которые в российской практике бухгалтерского учета отражаются в составе расходов будущих периодов, должны быть переклассифицированы в нематериальные активы по правилам МСФО 38 «Нематериальные активы» посредством следующей записи:

Д-т сч. «Нематериальные активы» 1000 руб.

К-т сч. «Расходы будущих периодов» 1000 руб.

2. Оценочные бухгалтерские записи, связанные с корректировкой стоимости элементов финансовой отчетности. Например, запасы по фактической себестоимости обесценены до стоимости их возможной реализации, как того требует МСФО 2 «Запасы».

3. Бухгалтерские записи по переоценке статей финансовой отчетности (если отчетность составляют в рублях). В этом случае финансовая отчетность должна быть представлена в денежных единицах, учитывающих инфляцию, действовавших на дату составления отчетности. Для этого данные отчетности пересчитывают с помощью общего индекса потребительских цен, который отражает общую покупательную способность. Например, корректировка уставного капитала до его инфлированной стоимости отражается:

Д-т сч. «Нераспределенная прибыль» 1000 руб.

К-т сч. «Уставный капитал» 1000 руб.

Другим способом, позволяющим представить финансовую отчетность по МСФО, является конверсия или параллельное ведение бухгалтерского учета – по национальным стандартам бухгалтерского учета и МСФО. Конверсия может вестись несколькими способами.

4. Полная конверсия предполагает параллельное ведение учета и подходит для компаний с полным программным обеспечением учета всех финансово-хозяйственных операций. Такие компании будут иметь возможность предоставлять полный пакет финансовой отчетности, предусмотренный как национальными стандартами бухгалтерского учета, так и МСФО.

5. Поэтапная конверсия. Этот метод подходит для компаний, ведущих учет вручную, и предлагает вариант для перехода к международным стандартам поэтапно с одновременным введением компьютерной системы бухгалтерского учета в каждой из областей (учет основных средств, учет дебиторской задолженности и др.). Новые зоны учета добавляются после введения текущих зон и начала их полноценного функционирования. Дадим сравнительную характеристику методов подготовки финансовой отчетности по МСФО в табл. 2.

Таблица 2

Сравнительная характеристика методов подготовки финансовой отчетности по МСФО

Трансформация	Конверсия
Финансовая отчетность в соответствии с МСФО предоставляется только на отчетную дату	Финансовая отчетность в соответствии с МСФО может быть предоставлена в любой момент (по мере необходимости)
Осуществляется с помощью внешних специалистов и не требует организационных преобразований в структуре компании	Осуществляется персоналом компании и требует реорганизации подразделений компании
Стоимость процедуры заранее определена	Является весьма дорогостоящим для компании процессом, сопряженным со значительными временными затратами
Финансовая отчетность в соответствии с МСФО предоставляется только после составления отчетности в соответствии с национальными стандартами	Одновременное предоставление финансовой отчетности как по МСФО, так и по национальным стандартам
Существует ряд определенных погрешностей в точности предоставления информации в соответствии с МСФО	Предоставляет точную финансовую информацию в соответствии с МСФО

Выбор способа представления финансовой информации по МСФО зависит от объемов реализации компании, ее финансовых возможностей, степени профессиональной подготовленности соответствующего персонала, рода деятельности и других факторов. Конверсия и трансформация имеют как достоинства, так и недостатки. Поэтому окончательное решение о способе подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО принимается после анализа влияния факторов и возможностей организации.