6.2. Признаки налога

Разграничивая виды изъятий в бюджет и останавливаясь на характеристике налогов, важно выделить, на наш взгляд, его ос­новные черты, признаки.

1. Это вид платежа, закрепленный актом компетентного органа государственной власга С.И. Пепеляев подчеркивает, что право парламента утверждать налог является выражением права народа соглашаться на уплату налога¹ Однако это не означает согласия каждого конкретного члена общества или даже определенных групп, слоев. Так, во мно) их странах существуют конституцион­ные запреты на решение вопросов о налогообложении путем ре­ферендума. Вопрос о налогах и бюджете исключаются из зако­нов, регулирующих механизм референдума (Конституция ИЧаль-янской Республики, ч 2 ст 75)^:

2. Вплотную к этому признаку примыкает признак ипдиви<т\'сц&-пой безоплатности или одностороннего характера его установления. В основу этого признака налога заложено однонаправленное движе­ние средств от плательщика к государству При этом плательщик не получает (на первый взгляд) ничего взамен, что означает отсутствие встречных обязанностей государства. Средства плательщика идут на удовлетворение общественных потребностей. Однако необходимо учитывать, что безоплатность имеет условный характер в связи с од­носторонней обязанностью плательщика В общем же плане безоп­латность означает, что денежные средства, которые выплачиваются как надо;, переходят в Государственный бюджет без получения встречного возмещения или удовлетворения для плательщика.

Обязанность по уплате налога является односторонней, и в налоговых правоотношениях существует только одна обязанная сторона — налогоплательщик. Государство, получая в бюджет налоги и сборы, не принимает на себя никаких встречных обя­зательств перед налогоплательщиком. Одновременно платель­щик, уплачивая налог, не приобретет никаких прав.

Однако это положение должно пониматься в узком смысле, т. е. при уплате налога не возникает прямой выгоды или прямого пре­имущества для налогоплательщика. Но это не означает, что налого­плательщики вообще не получают от государства никаких благ. Бесплатное образование и медицинское обслуживание, возмож­ность получать защиту органов правопорядка, пользование дотаци­онными коммунальными услугами — вот далеко не полный пере­чень тех благ, которые получает налогоплательщик от государствен­ных институтов и учреждений, содержащихся за его отчисления. Кроме того, налогоплательщик получает право на пользование чем-нибудь (после уплаты сбора), а также на услугу от государства (пос­ле уплаты таможенной пошлины). Налоги безэквивалентны, и пользование общественными благами не пропорционально величи­не налогов, уплаченных налогоплательщиками.

Уплата сбора или пошлины осуществляется лишь в связи с предоставлением услуги или получением права на пользование. Предоставление услуги от государства или получение права на пользование прямо не обусловлено встречным обязательством, которое подтверждается также возможностью освобождения от уплаты налогов, сборов и пошлин в этом или другом случае.

3. Нецелевой характер налогового плагежа означает поступление его в фонды, которые аккумулируются государством и используют­ся на удовлетворение государственных потребностей При этом не ясно, на удовлетворение каких именно целей расходуются поступле­ния от конкретного налога, т. е формируется как бы размытый, обезличенный денежный фонд государства—«деньги не пахнут». Конеч­но, требует отдельного рассмотрения проблема некоторых видов на­логов, которые по своему характеру больше похожие на сборы (на­лог на промысел, налог с владельцев транспортных средств и т.д.).

Признак нецелевого, абстрактного налогового взыскания ос­нован на бюджетно-правовом принципе запрета на индивидуали­зацию (специализацию) бюджешых доходов. Это означает, что налоговые доходы не предназначены для конкретных государ­ственных затрат. Иными словами, осуществление государствен­ных затрат не должно быть обусловлено поступлением отдельных налоговых платежей. Данный принцип вытекает из базового по­ложения финансового права о всеобщности и единстве бюджета. Единый бюджет предполагает тесную связь между определенны­ми видами государственных расходов и налоговых доходов, что приводит к дифференциации государственных расходов и соответ­ственно их финансированию по «остаточному принципу».

Денежные средства поступают в бюджет на потребности все­го государства. Сначала происходит формирование государствен­ного бюджета, и уже потом средства распределяются по отдель­ным статьям затрат: на финансирование экономических и соци­альных программ, на содержание системы здравоохранения, образования, обеспечение национальной безопасности и оборо­носпособности страны и т.д. Целевая направленность некоторых налоговых платежей прослеживается даже в их названии, напри­мер, платеж в дорожные фонды. Однако нужно признать, что при этом определяется общее назначение налога, но никак не конк­ретные затратные статьи бюджета. Целевые налоги, которые имеют некоторую содержательную направленность, не наруша­ют признака абстрактности налоговых платежей.

4. Безусловный характер, налога является продолжением пре­дыдущего признака и означает уплату налога, не связанную ни с какими встречными действиями, привилегиями со стороны госу­дарства. Последние два признака, вероятно, наиболее четко харак­теризуют суть налога и выделяют его из системы других платежей.

На первый взгляд может представиться, что уплата и налогов, и сборов связана с определенным условием (например, уплата на­лога на прибыль — с получением прибыли). Однако безусловность платежа характеризуется тем, что в налогах условием может по­казаться формирование объекта налогообложения. Так, до получения прибыли не может существовать обязанности по уплате на­лога на прибыль, так как нет объекта. Условный характер платежа означает, что объект налогообложения существует, но обязанность по уплате соответствующего платежа возникает при определенном событии. Таможенная пошлина уплачивается в зависимости от стоимости определенного товара {которая существует независимо от обязанности по уплате пошлины), но только при определенном условии — пересечении таможенной границы.

Представляет интерес анализ Э. Селнгмэном особенностей налоговых платежей в процессе сравнения его с таможенной по­шлиной и другими видами сборов, при котором он выделяет спе­цифические черты налога. Во-первых, таможенная пошлина — принудительный платеж за какую-то услугу государства; в налоге это отсутствует. Во-вторых, налог взимается как часть общего на­логового бремени, тогда как таможенная пошлина взимае гея толь­ко в виде уплаты за определенную услугу. Мерилом налога явля­ется платежеспособность плательщика, мерилом таможенной пошлины -— специальная выгода, которую получает индивид. В-третьих, таможенная пошлина не должна превышать по своей величине стоимости особой услуги для плательщика¹.

5. Платеж поступает в бюджет соответствующего уров­ня или целевого фонда. Распределение налогов по бюджетам, фондам осуществляется в соответствии с бюджетной классифи­кацией и может идти по двум основным направлениям: закреп­ления налога за определенным бюджетом или распределения налога между бюджетами.

В ряде случаев налоги вносятся не в бюджет или внебюджет­ный фонд, а на счета определенных государственных организаций, которые и являются распорядителями некоторых бюджетных сче­тов. Наиболее распространенный случай — когда налоги в дорож­ные фонды выплачиваются организациям, отвечающим за состо­яние дорог. В этом случае считается, что налог уплачен именно в дорожный фонд, а подобный порядок зачисления налогов устанав­ливается не бюджетным, а налоговым законодательством.

Обязательный характер налога предусматривает невозмож­ность законного уклонения от его уплаты (кроме закрепленных

в_ндрм_ативно-правовом акте — льготы и т.д.). У плательщика нет выбора —• платить или не платить налог, у него есть единствен­но законный путь — перечисление налога в бюджет (хотя и не этот путь часто избирается им). Обязанность отражается даже в первоочередности налоговых платежей.

Налог—это обязательный взнос, т е на основании закона пла­тельщики налогов при определенных условиях обязаны произвес­ти уплату налогов В соответствии с Конституцией Украины обязан­ность по уплате налогов ее I ь коне гитуционная обязанность Консти­туции большинства развитых стран также придают налоговым обязательствам своих подданных конституционный характер, что демонстрирует их особую важность и значение. Необязательных налогов не существует. Не случайно в древнерусском языке слово «налог» имело значение «обременение», «тяюсть», «неудобство»¹

6. Обязательный характер налогового изъятия обеспечива­ет накопление средств в доходной части бюджета. Это лежит в основе закрепления на консгшуционном уровне уплагы налогов как первоочередной обязанности граждан. Так, Декларация прав человека и гражданина посвятила этому две из 17 статей, уста­новив обязанность граждан осуществлять «общие взносы» на содержание воор>женных сил и на затраты по управлению (ст. 13). «Собственность обязывает. Пользование ею должно одновре­менно служить общему благу», — закрепляет обязательный ха­рактер налоговою изъятия Основной закон ФРГ (п.2 ст 14)-

Обязательность налога обеспечивается силой государства в лице налоговых, правоохранительных и судебных органов и свидетель­ствует о том, что уплата налогов носит не добровольный, а прину­дительный характер. Система способов принуждения и санкций оказывает определенное влияние на плательщика налогов с тем, чтобы вменить ему в обязанность выполнение своих обязательств по уплате налогов Такое принуждение очень часто действует в виде > грозы применения санкций По словам П. Годмс, «элемент принуж­дения настолько важен в понятии налога, что это влечет за собой исключение из налоговой сферы поступлений, не носящих прину­дительного характера»¹. Так, не являются налогами добровольные сборы и пожертвования в бюджет, а также государственные займы.

Современным налоговым системам некоторых стран извес­тен так называемый необязательный налог — церковный, уста­новленный не актами государственных властей, а религиозными нормами, который обеспечивается моральным авторитетом со­ответствующей конфессии. В мусульманских странах, где инс^и-тут государственной религии довольно развит (Йемен. Саудовская Аравия, Пакистан и др.). религиозные налоговые нормы, санкци­онированные государством, становятся общегосударственными. В частности, такие платежи, как исламские налоги (закят, закят альф фитр, ушр), взимаются в соответствии с Кораном, направляются на обеспечение мусульманских общин за рубежом, предоставление помощи бедным, ведение религиозных войн и т д Например, закят - налог в пользу неимущих мусульман —- как бы «очищает» пользование богатством, с которого он уплачен.

Однако такая практика не является общепринятой, посколь­ку, например, в Исландии церковные налоги распространяются даже на атеистов, которые платят их в один из стипендиальных фондов Исландского университета¹

7. Безвозвратный характер налога, вероятно, не требует осо­бых комментариев, хотя следует обратить внимание на один ас­пект. В конечном счете плательщик получает отдачу от внесенных им налогов, когда государство удовлетворяет общественные по­требности, в которых заинтересовано общество и каждый его ин­дивид (охрана общественного порядка, здравоохранение, образо­вание), и в этом значении налоги как бы возвращаются к платель­щику. Проявлением безвозвратности является ситуация, когда налог подлежит возврату только в случае законодательно установ­ленной льготы или в случае неправильной ею уплагы в бюджет (переплата налога) В советской науке финансового права налоги рассматривались как возвратный платеж. Данное положение ос­новывалось на утверждении К.Маркса о том, что в социалистичес­ком обществе все удерживаемое с производителя, как с частного лица, прямо или косвенно идет на пользу ему же, как члену обще­ства. По мнению советского правоведа С Д. Цыпкина, собранные в виде налогов средства возвращаются населению в форме затрат на развитие народного хозяйства и социально-культурной сферы²...

8. Платеж в денежной форме. Внесение налога в бюджет происходит в денежной форме. Уплата налога имуществом дей­ствующим законодательством по общему правилу не предусмот­рена. Денежная форма уплаты налога определена самой сутью налога, который является, как уже было сказано, взносом. В связи с этим обязанность налогоплательщика по уплате налога являет­ся однообъектной, поскольку только уплата налога в денежной форме, по общему правилу, рассматривается (при соблюдении других условий — о сроках, бюджетах и т.д.) как надлежащее вы­полнение его обязанности.

Обращение взыскания на имущество налогоплательщика в случае недоплаты по налогам также не является исключением, поскольку в результате (после реализации имущества) внесение налога в бюджет происходит в денежной форме Однако в неко­торых случаях уплата налогов допускается и в неденежной фор­ме, но все неденежные способы уплаты налогов являются нети­пичными и вызваны кризисом платежей

В некоторых странах до сих пор существуют исключитель­но натуральные налоги, т. е. налоги, которые вносятся вещами, услугами или работами. Например, в Лаосе и Вьетнаме сельско­хозяйственный налог выплачивается рисом. Аналогичным ис­ключением является в Украине единый фиксированный налог на сельскохозяйственных товаропроизводителей.