Добавил:

Upload Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.

Вуз:

Полесский государственный университет

Предмет:

[НЕСОРТИРОВАННОЕ]

Файл:

Бахрушина Международные стандарты учета.doc

Скачиваний:

Добавлен:

01.07.2025

Размер:

4 Мб

Скачать

☆

<<< < Предыдущая 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 1415 / 2215 16 17 18 19 20 21 22 > Следующая >>>

4.3. Инвестиции в дочерние и ассоциированные компании

(МСФО 27 «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность», МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании», МСФО 3 «Объединение бизнеса»)

В российской нормативной базе, регулирующей бухгалтерский учет, аналог вышеперечисленным стандартам отсутствует. Порядок составления сводной бухгалтерской отчетности представлен в приказе Минфина России от 30.12.96 г. № 112, который носит рекомендательный характер.

Необходимость составления сводной отчетности возникает на определенном этапе экономического развития относительно крупных компаний. Использование своего капитала в форме участия в деятельности других компаний может быть обусловлено различными целями: необходимостью установления контроля над деятельностью другого субъекта бизнеса, подчинения его своим интересам; потребностью расширения рынка сбыта продукции или получения доступа к новым источникам сырьевых ресурсов. Кроме того, компания может стремиться к достижению более выгодных экономических условий: к эффективному налогообложению путем дифференцирования налоговых ставок, к ограничению юридической ответственности по обязательствам и т.д.

Консолидированная (сводная) финансовая отчетность дает возможность пользователям принимать обоснованные решения в

отношении группы взаимосвязанных компаний. Дело в том, что контролирующая компания может совершать сделки, искажающие действительное финансовое положение, уровень и динамику реальных финансовых результатов отдельных компаний и всей их совокупности. В частности, это может касаться манипулирования доходами и расходами отдельных компаний посредством продажи друг другу активов или оказания услуг по завышенным или демпинговым ценам. На самом деле подобные операции не изменяют финансового положения и результатов деятельности всей группы совместно функционирующих компаний, но могут создать не соответствующее действительности представление у заинтересованных пользователей, поскольку финансовая отчетность каждой компании в отдельности не позволяет выявить и устранить влияние таких фактов.

Необходимость составления консолидированной (сводной) финансовой отчетности связана с существованием группы объединенных взаимосвязанных компаний (холдинга), в которой одна компания (материнская) контролирует другие (дочерние).

Применительно к акционерным компаниям, представляющим собой одну из наиболее распространенных организационно-правовых форм деятельности юридических лиц, объединение выражается во владении компанией-инвестором преобладающей долей голосующих акций другой компании. Считается, что контроль одной компании над Другой существует, если первая (материнская компания) владеет (прямо или косвенно через другие дочерние компании) более чем половиной голосующих акций дочерней компании.

Помимо дочерней, МСФО выделяют понятие «ассоциированная компания» — это компания, на деятельность которой оказывает существенное влияние материнская компания. Ассоциированная компания не является ни совместной, ни дочерней. Признаки существенного влияния состоят в наличии:

• права собственности на 20—50% акций с правом голоса;

• представительства в совете директоров.

В случае объединения компаний МСФО предполагают составление консолидированной финансовой отчетности — финансовой отчетности группы компаний, составленной как финансовая отчетность единой компании. В консолидированную финансовую отчетность не включается информация о результатах деятельности дочерних компаний: • приобретенных исключительно в целях последующей перепродажи в ближайшем будущем;

• действующих в условиях строгих долгосрочных ограничений, которые существенно снижают возможности контроля за ними со стороны материнской компании.

По всем остальным компаниям, которые контролируются материнской, должна представляться консолидированная финансовая отчетность. Контроль — это возможность определять финансовую и хозяйственную политику другой компании с целью получения экономических выгод от ее деятельности. Признаки контроля:

• наличие права собственности на более чем 50% акций с правом голоса;

• фактический контроль более чем 50% акций с правом голоса (например, когда одной из компаний принадлежит 30% акций, а другой — 40%; предполагается, что эти компании-инвесторы представляют одну группу консолидируемых компаний);

• возможность определять состав совета директоров.

Если компания контролируется материнской компанией, то консолидированную отчетность следует составлять независимо от существующих различий в видах деятельности этих компаний.

Порядок проведения консолидации отчетности

Перед началом консолидации должны иметься все формы финансовой отчетности материнской и дочерних компаний, подготовленные на одну и ту же отчетную дату на основе единой учетной политики. Желательно, чтобы отчетные даты финансовой отчетности дочерних компаний совпадали с отчетной датой, на которую подготовлена финансовая отчетность головной компании. Согласно МСФО 27 максимально допустимая разница составляет 3 месяца. В случае когда финансовая отчетность дочерней компании составлена на другую отчетную дату, необходимо произвести корректировки для учета возникших в этой связи существенных расхождений. Периодичность финансовых отчетов и разрыв между датами их составления должны оставаться неизменными в течение всех периодов деятельности.

При приобретении или продаже компании необходимо подготовить финансовую отчетность по состоянию на дату приобретения (продажи). Операции внутри группы должны полностью

исключаться, остатки по расчетам внутри группы должны быть выверены и исключены.

Бухгалтерский баланс материнской компании включает инвестиции только в дочернюю компанию, а также любые остатки по операциям между материнской и дочерней компаниями.

Бухгалтерский консолидированный баланс группы компаний составляется отдельно от бухгалтерского баланса материнской компании. Для его подготовки к показателям бухгалтерского баланса материнской компании добавляют активы и пассивы дочерней компании. Консолидированный отчет о прибылях и убытках готовится аналогично.

Первоначальная работа заключается в суммировании данных по одноименным статьям бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках материнской и дочерних компаний, исключении двойного счета по операциям внутри группы и некоторых дальнейших корректировках. Результаты внутригрупповых операций отражаются в бухгалтерском балансе одной компании группы в качестве актива, а в бухгалтерском балансе другой компании этой группы — в качестве пассива. Наиболее распространенные операции приведены в табл. 4.1.

Таблица 4.1

ОТРАЖЕНИЕ ВНУТРИГРУППОВЫХ ОПЕРАЦИЙ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ МАТЕРИНСКОЙ И ДОЧЕРНЕЙ КОМПАНИЙ

№ п/п	Операция	Баланс и отчет о прибылях и убытках
№ п/п	Операция	материнской компании «Вест»	дочерней компании «Крю»
1	Покупка 100% акций компании «Крю» за 10 млн долл.	инвестиции в активе + 10 млн долл.	нет изменений
2	«Вест» продает товар «Крю» на 50 млн долл. и получает прибыль 1 млн долл.	доход 50 млн долл., расход 49 млн долл., т.е. прибыль + 1 млн долл.	актив + 50 млн долл.
3	«Крю» выплачивает «Вест» дивиденды 1 млн долл.	прибыль + 1 млн долл.	прибыль (-1) млн долл.
4	«Вест» предоставляет заем «Крю» 5 млн долл.	финансовый актив + 5 млн долл.	обязательство • + 5 млн долл.

Комментарии к операциям консолидации.

1. Актив стоимостью 10 млн долл. в бухгалтерском балансе материнской компании исключается. Акггивы и обязательства материнской и дочерней компаний складываются построчно, за исключением акционерного капитала дочерней компании.

2. Полученная прибыль от операцши внутри группы (1 млн долл.) исключается. Прибыль материнской компании уменьшается на 1 млн долл., на ту же сумму уменьшаются расходы и активы дочерней компании. Получение прибыли возможно только от операций со сторонними организациями, а не от операций внутри группы.

3. Доход, полученный материнской компанией в виде дивидендов, и расходы на выплату дивидендов дочерней компании взаимно исключаются.

4. Актив материнской и обязательство дочерней компаний равны, поэтому в консолидированной отчетности они взаимно исключаются.

Операции по приобретению дочернем компании отражаются в зависимости от способа возмещения стоимости приобретенных акций: посредством оплаты денежными средствами, проведения операций с акциями, долговыми обязательствами или путем сочетания нескольких способов.

Приобретение посредством оплаты денежными средствами

Пример. Приобретена дочерняя компания за 270 тыс. долл., чистые активы которой 270 тыс. долл. (570 тыс. долл. — совокупные активы; 300 тыс. долл. — обязательства).

Баланс материнской компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.		Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Статьи актива	до приобретения	после приобретения	Статьи пассива	до приобретения	после приобретения
Денежные средства	300	30	Кредиторская задолженность	800	800
Дебиторская задолженность	1000	1000	Начисления	300	300
Инвестиции	200	200 270	Акционерный капитал	500	500
Основные средства	100	100
Итого совокупные активы	1600	1600	Итого совокупные пассивы	1600	1600

Баланс дочерней компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Баланс группы компаний

Расчет статей консолидированного баланса. В балансе материнской компании инвестиции в дочернюю компанию взаимно исключаются вместе со статьей «Акционерный капитал» в балансе дочерней компании. Остальные активы и пассивы двух компаний консолидируются (тыс. долл.):

Денежные средства: 30 + 20 = 50

Дебиторская задолженность: 1000 + 400 = 1400

Основные средства: 100 + 50 = 150

Инвестиции: 200 + 100 = 300

Кредиторская задолженность: 800 + 300 = 1100.

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	50	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1900	Итого' совокупные пассивы	1900

Приобретение в обмен на акции

Возможна ситуация, когда акции материнской компании эмитируются для акционеров дочерней компании в обмен на их акции в дочерней компании. Чтобы получить ответ на вопрос, как изменится бухгалтерский баланс группы компаний, если вместо оплаты денежными средствами материнская компания дополнительно эмитирует определенное количество акций для покупки дочерней компании, обратимся к примеру. Пример. Приобретена дочерняя компания за 270 тыс. долл., чистые активы которой 270 тыс. долл. (570 тыс. долл. — совокупные активы; 300 тыс. долл. — обязательства (данные взяты из предыдущего примера 1).

Бухгалтерский баланс группы компаний (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	320	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Акционерный капитал	770
Основные средства	150	Акционерный капитал	770
Итого совокупные активы	2170	Итого совокупные пассивы	2170

Денежные средства: 300 + 20 = 320

Инвестиции: 200 + 100 = 300

Акционерный капитал: 500 + 270 = 770 (270 новых акций).

Бухгалтерский баланс группы компаний отличается от баланса, приведенного в предыдущем примере 1, только тем, что у группы на 270 акций больше и на 270 тыс. долл. больше денежных средств.

Иногда приобретение компаний сопровождается появлением гудвилла. Гудвилл — это превышение величины инвестиции материнской компании в дочернюю компанию над стоимостью чистых активов дочерней компании, возникающее при покупке ее активов материнской компанией. Например, если стоимость чистых активов дочерней компании составляет 500 тыс. долл., а материнская компания при приобретении заплатила 600 тыс. долл., то разница — 100 тыс. долл. представляет собой затраты по получению контроля и определяется как гудвилл.

Пример отражения операций по приобретению дочерней компании с возникновением гудвилла.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	300	Кредиторская задолженность	1100
Запасы	1000	Акционерный капитал	500
Инвестиции	200
Основные средства	100
Итого собокупные активь!	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Дочерняя компания приобретена за 300 тыс. долл. (оплата произведена денежными средствами).

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива .	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	0	Кредиторская задолженность	1100
Запасы	1000	Акционерный капитал	500
Инвестиции	500
Основные средства	100
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Денежные средства: 300 - 300 = О Инвестиции: 200 + 300 = 500.

На этом этапе инвестиции включают в себя инвестиции в дочернюю компанию в сумме 300 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	1400
Запасы	1400	Акционерный капитал	500
Инвестиции	300
Основные средства	150
Гудвилл'	30
Итого совокупные активы	1900	Итого совокупные пассивы 1900

Денежные средства: 0 + 20 = 20 Запасы: 1000 + 400 = 1400 Инвестиции: 500 - 300 + 100 = 300Основные средства: 100 + 50 = 150

Гудвилл (денежные средства - чистые активы): 300 - 270 = 30 Кредиторская задолженность: 1100 + 300 = 1400. Затраты на получение контроля (стоимость покупки минус стоимость активов) признается в качестве гудвилла.

Расчет показателей по группе компаний	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Консолидированная отчетность
Расчет показателей по группе компаний	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Денежные средства	0		20				20
Запасы	1000		400				J400
Инвестиции	200		100				300
Инвестиции в дочернюю компанию	300					300
Гудвилл					30		30
Основные средства	100		50				150
Промежуточный счет					270	270
Кредиторская задолженность		1100		300				1400
Акционерный капитал		500		270	270			500
ИТОГО	1600	1600	570	570	570	570	1900	1900

Гудвилл может быть:

• положительным, если цена покупки дочерней компании превышает стоимость ее активов;

• отрицательным, если цена покупки дочерней компании ниже стоимости ее активов (образуется крайне редко).

В соответствии с требованием отражения активов в финансовой отчетности по справедливой стоимости любое устойчивое ее снижение должно быть немедленно учтено и отражено в отчете о прибылях и убытках. В отношении гудвилла это требование также должно удовлетворяться. Отрицательный гудвилл, возникший в результате приобретения дочерней компании, должен быть сразу признан в составе доходов в отчете о прибылях и убытках.

В консолидированной отчетности должна отражаться доля меньшинства. Доля меньшинства представляет собой часть чистых активов дочерней компании, которыми материнская компания не владеет прямо или косвенно. Например, если материнская компания покупает только 60% голосующих акций дочерней компании, то 40% не принадлежит материнской компании. Это и есть

часть чистых активов дочерней компании, представляющая долю меньшинства.

В консолидированном бухгалтерском балансе и в отчете о прибылях и убытках доля меньшинства должна быть представлена отдельно от обязательств и акционерного капитала. Вместе с тем в отчете о прибылях и убытках доля меньшинства является составной частью чистого финансового результата (чистой прибыли или чистого убытка) дочерней компании, приходящегося на других акционеров, не представляющих участников группы.

Пример. Приобретение компании с оплатой денежными средствами и отражение доли меньшинства.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	300	Кредиторская задолженность	800
Запасы	1000	Начисления	300
Инвестиции	200	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность .	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Материнская компания приобрела 2/3 акционерного капитала дочерней компании за 180 тыс. долл., оплата производится денежными средствами.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	120	Кредиторская задолженность	800
Запасы	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	180	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассив! .	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	140	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	140О	Начисления	300
Инвестиции	ЗОО	.Доля меньшинства	90
Основные средства	15О	Акционерный капита	500
Итого совокупные активы	1990	Итого совокупные па;сивы	1990

Запасы: 1000 + 400 = 14OD Инвестиции: 380 - 180 + 1 ОО = ЗОО Основные средства: 100 + 50 = 15<0 Кредиторская задолженность: 8ОО + 300 =1100 Стоимость чистых активов: 270 Доля меньшинства: 1/3 х 270 = 90>.

Пример. Приобретение ко гч/шанми о оплатой денежной средствами, доля меньшинства и гудвмлл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до п§риоб|эет-ения)

Статьи актива	Сумм-а, тыс. до>лл.	Статьи пассив!	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	ЗОО	Кредиторская =зад, олженность	800
Запасы	100О»	•Начисления	300
Инвестиции	200	•Акционерный капита/	500
Основные средства	100	•Акционерный капита/	500
Итого совокупные активы	160Q	Итого совокупные пасивы	1600

Бухгалтерский балам с дочерней компани (до пр>иобр»ет«ения)

Статьи актива	Сумма, тыс. до .л л.	Статьи пассивг	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолже нность	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Мтаго совокупные пасивы	570

Материнская компания приобрела 2/3 акционерного капитала за 300 тыс. долл., оплата произведена денежными средствами. Поскольку чистая балансовая стоимость акций составляет 180 тыс. долл. (2/3 от 270 тыс. долл.), затраты на получение контроля равны 120 тыс. долл. В консолидированной финансовой отчетности это будет отражено как гудвилл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	0	Кредиторская задолженность	800
Запасы	1000	Начисления	300
Инвестиции	200 300	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	1100
Запасы	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Доля меньшинства	90
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Гудвилл	120	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1990	Итого совокупные пассивы	1990

Денежные средства: 0 + 20 = 20 Запасы: 1000 + 400 = 1400 Инвестиции: 380 - 180 + 100 = 300 Основные средства: 100 + 50 = 150 Гудвилл: 300 - 180 = 120

Кредиторская задолженность: 800 + 300 = 1100 Доля меньшинства = Стоимость активов: 270 Доля меньшинства: 1/3 х 270 = 90.

В предыдущих примерах под акционерным капиталом дочерней компании понималась величина (270 тыс. долл.), состоящая из:

• выпущенного акционерного капитала — 100 тыс. долл.;

• нераспределенной прибыли — 120 тыс. долл.;

• прочих резервов — 50 тыс. долл. Резервы, образованные за счет чистой прибыли компании, принадлежат владельцам обыкновенных акций. Доля меньшинства состоит из акционерного капитала и резервов. Прочим резервом считается любой резерв, кроме нераспределенной прибыли. Он включает в себя установленный законом резерв, резерв переоценки капитала и резерв, предложенный членами исполнительного органа.

Пример. В вышеприведенной ситуации доля меньшинства в сумме 90 тыс. долл. состоит из акционерного капитала (33 тыс. долл.), нераспределенной прибыли (40 тыс. долл.) и прочих резервов (17 тыс. долл.).

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	360	Кредиторская задолженность	860
Запасы	1000	Начисления	300
Инвестиции	200	Акционерный капитал	300
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	150
Основные средства	100	Прочие резервы	50
Итого совокупные активы	1660	Итого совокупные пассивы	1660

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Запасы	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Выпущенный акционерный капитал	100
Основные средства	50	Нераспределенная прибыль	120
Основные средства	50	Гудвилл	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Этап 1. Приобретение дочерней компании,.

Материнская компания приобрела 2/3 акционерного капитала дочерней компании за 360 тыс. долл. Оплата произведена денежными средствами. Нераспределенная прибыль на дату приобретения называется «Прибыль до приобретения». В консолидированной финансовой отчетности эти показатели объединены с акционерным капиталом и взаимоисключены путем сопоставления с показателем инвестиций в дочернюю компанию.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.		Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	0		Кредиторская задолженность	860
Запасы	1000
Инвестиции	200		' Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	360		Акционерный капитал	300
Основные средства	100		Нераспределенная прибыль	150
			Прочие резервы	50
Итого совокупные активы	1660		Итого совокупные пассивы	1660
Статьи актива		Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива		Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		20	Кредиторская задолженность		300
Запасы		400
Инвестиции		100	Выпущенный акционерный капитал		100
Основные средства		50	Нераспределенная прибыль		120
			Прочие резервы		50
Итого совокупные активы		570	Итого совокупные пассивы		570

Бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	1160
Запасы	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Доля мелких акционеров ,	90
Основные средства	150	Акционерный капитал	300
		Нераспределенная прибыль	150
		Прочие резервы	50
Гудвилл	180	Прочие резервы	50
Итого совокупные активы	2050	Итого совокупные пассивы	2050

Запасы: 1000 + 400 = 1400 Инвестиции: 200 + 100 = 300 Основные средства: 100 + 50 = 150 Гудвилл: 360 - 2/3 (100 + 120 + 50) = 180 Кредиторская задолженность: 860 + 300 =1160 Доля меньшинства: 1/3-от (100 + 120 + 50) = 90 Нераспределенная прибыль: 150 (только материнская компания) Прочие резервы: 50 (только материнская компания).

Этап 2. Консолидация отчетности после приобретения дочерней компании.

После приобретения материнская компания получила прибыль 500 тыс. долл.; прибыль дочерней компании составляет 400 тыс. долл., из которой 100 тыс. долл. направлено на создание прочих резервов, а 300 тыс. долл. сохранено в качестве нераспределенной прибыли. Прибыль, начисленная после приобретения, называется «Прибыль после приобретения». В рассматриваемом примере этот показатель составляет 400 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	100	Кредиторская задолженность	860
Запасы	1400	Кредиторская задолженность	860
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	360	Акционерный капитал	300
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	650
Основные средства	100	Прочие резервы	50
Итого совокупные активы	2160	Итого совокупные пассивы	2160

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после приобретения) •

Статьи актива		Сумма, тыс. Долл.		Статьи пассива		Сумма, тыс. долл.
Денежные средства		220		Кредиторская задолженность		200
Запасы		500
Инвестиции		100		Выпущенный акционерный капитал		100
Основные средства		50		Нераспределенная прибыль		420
				Прочие резервы		150
Итого совокупные активы		870		Итого совокупные пассивы		870
	Прибыль до приобретения		Прибыль после приобретения		Итого
Нераспределенная прибыль	120		300		420
Прочие резервы	50		100		150

Бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	320	Кредиторская задолженность	1060
Запасы	1900	Начисления	300
Инвестиции	300	Доля меньшинства	223
Основные средства	150	Акционерный капитал	300
Основные средства	150	Нераспределенная прибыль	850 •
Гудвилл	180	Прочие резервы	117
Итого совокупные активы	2850	Итого совокупные пассивы	2850

Денежные средства: 100 + 220 = 320 Запасы: 1400 + 500 = 1900 Инвестиции: 200 + 100 = 300 Основные средства: 100 + 50 = 150 Гудвилл: 360 - 2/3 (100 + 120 + 50) = 180 Кредиторская задолженность: 860 + 200 = 1060 Доля меньшинства: 1/3 (100 + 420 + 150) = 223 Нераспределенная прибыль: 650 + 2/3 (300) = 850 (только прибыль дочерней компании после приобретения) Прочие резервы: 50 + 2/3 (100) = 117 (только резервы дочерней компании после приобретения). Далее приведены расчеты и пояснения к рассмотренным ситуациям.

Формирование показателей бухгалтерского баланса группы

Расчет показателей группы компаний	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Бухгалтерский баланс группы
Расчет показателей группы компаний	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Актив
Денежные средства	100		220.				320
Запасы	1400		500				1900
Инвестиции	200		100				300
Инвестиции в дочернюю компанию	360					360
Гудвилл '					180		180
Основные средства	100		50				150
Промежуточный счет					180	180
Пассив
Кредиторская задолженность		860		200				1060
Начисления		300						300
Доля меньшинства						223		223
Акционерный капитал		300		670	670			300
Нераспределенная прибыль		650						650
Доля прибыли дочерней компании (после приобретения)					67	267		200
Прочие резервы		50				67		117
ИТОГО	2160	2160	870	870	1097	1097	2850	2850

Корректировки, подлежащие выполнению, выглядят следующим образом:

тыс. долл.

1.	Дт Гудвилл		180
	Дт Промежуточный счет		180
	Кт Инвестиции в дочернюю компанию		360
2.		Дт Акционерный капитал дочерней компании Кт Промежуточный счет Кт Доля меньшинства Кт Прибыль после приобретения дочерней компании	670 180 223 267
3.		Дт Прибыль после приобретения дочерней компании Кт Общий резерв	67 67

Ниже представлен порядок расчета показателей финансовой отчетности.

Акционерный капитал и резервы дочерней компании: 670 тыс. долл.

Доля материнской компании до приобретения: 2/3 от 270 тыс. долл. = 180 тыс. долл.

Доля меньшинства: 1/3 от 670 тыс. долл. = 223 тыс. долл.;

Доля материнской компании после приобретения: 2/3 от 670 тыс. долл. минус 180 тыс. долл. до приобретения = 267 тыс. долл.

Итого: 670 тыс. долл.

Промежуточный счет позволяет количественно увязать изменения, вносимые в показатели финансовой отчетности материнской и дочерней компаний при их консолидации. Равенство оборотов по дебету и кредиту промежуточного счета (в вышеприведенном примере: 180 = 180) свидетельствует о математически правильном исключении внутригруп-повых оборотов по операциям между компаниями группы.

Объединение компаний

Все сделки по объединению бизнеса в соответствии с МСФО 3 должны учитываться по «методу покупки».

МСФО 3 требует первоначальной оценки покупателем идентифицируемых активов, обязательств и условных обязательств приобретаемой компании по справедливой стоимости на дату приобретения. Любая доля меньшинства в приобретаемой компании является долей чистой справедливой стоимости, принадлежащей меньшинству.

Гудвилл (после первоначального признания) оценивается по себестоимости за минусом накопленных убытков от обесценения. Следовательно, гудвилл не амортизируется, вместо этого ежегодно (или чаще) проводятся тесты на его обесценение. Согласно МСФО 3 отрицательный гудвилл должен незамедлительно признаваться в качестве дохода в отчете о прибылях и убытках покупателя.

МСФО 3 не рассматривает объединение компаний, которые образуют совместную компанию; находятся под общим контролем, а также объединение, в процессе которого сливаются две и более компании на взаимных началах; отдельные компании формально объединяются в одну отчитывающуюся компанию без приобретения одной компанией долей участия в капитале другой компании.

Раскрытие информации

Покупатель должен раскрыть информацию, позволяющую пользователям отчетности оценить характер и финансовый эффект объединения компаний:

• в финансовой отчетности рассматриваемого периода;

• после отчетной даты, но до утверждения публикации финансовой отчетности.

Рекомендуется раскрыть следующую информацию по каждому объединению компаний данного отчетного периода:

• название и описание компаний, участвующих в объединении;

• дата приобретения;

• процент приобретенных голосующих акций;

• затраты, связанные с объединением, их составные элементы, включая затраты, напрямую связанные с объединением.

При выпуске акций (или утверждении их к выпуску), связанном с операцией приобретения компании, раскрытию подлежит; информация:

• о количестве выпущенных акций (или акций, утвержденных; к выпуску);

• об их справедливой стоимости.

Если на дату обмена не существует рыночной стоимости акций, должны раскрываться основания для определения их спра-| ведливой стоимости.

Если такая стоимость существует, но не применяется в качестве основы определения стоимости объединения компаний, этот факт должен быть раскрыт, как и:

• причины, по которым рыночная стоимость не была использована для оценки акций;

• метод учета, используемый для определения стоимости акций;

• общая сумма разницы между стоимостью акций, использованных при осуществлении объединения, и их рыночной стоимостью.

Если такое раскрытие информации невозможно, этот факт констатируется в отчетности с объяснением причин.

Информация должна раскрываться в совокупности для объединений компаний, возникших в течение отчетного периода, которые по отдельности являются несущественными.

Если в начале учета объединения подход к отражению объединения компаний (возникшего в течение отчетного периода) был лишь предварительно определен, этот факт должен быть раскрыт вместе с объяснением причины необходимости дальнейшей корректировки (например, когда стоимостная оценка активов приобретаемой компании подлежит последующей корректировке у компании-покупателя с учетом их справедливой стоимости).

Покупатель должен раскрывать следующую информацию, если только такое раскрытие не считается нецелесообразным:

• выручку объединенной компании за отчетный период, как если бы датой покупки для всех объединений компаний (осуществленных за период) было начало этого отчетного периода;

• прибыль объединенной компании за отчетный период, как если бы датой покупки для всех объединений компаний (осуществленных за период) было начало этого отчетного периода.

Если раскрытие вышеуказанной информации считается нецелесообразным, этот факт также должен быть раскрыт вместе с объяснением причин нецелесообразности раскрытия.

Покупатель должен раскрывать информацию по каждому объединению компаний, осуществленному после отчетной даты, но до публикации финансовой отчетности, если только такое раскрытие не считается нецелесообразным.

Подлежат раскрытию сведения, помогающие пользователям финансовой отчетности оценить прибыль (убыток), влияние на результаты отчетного периода исправлений ошибок и других корректировок, признанных в текущем периоде и связанных с объединениями компаний, осуществленными в текущем или предыдущих отчетных периодах. В этой связи отражается следующая информация: 1) сумма прибыли (убытка), признанная в текущем отчетном периоде, которая:

а) относится к идентифицируемым приобретенным активам (или принятым обязательствам, или условным обязательствам) при объединении компаний, осуществленном в текущем или предыдущем отчетном периоде;

б) имеет такой размер, характер или влияние, что раскрытие информации необходимо для адекватного понимания финансового положения и результатов деятельности объединенной компании;

2) суммы корректировок отчетного периода, которые были произведены в отношении стоимостной оценки активов и обязательств приобретенной компании в текущем периоде, и их объяснение.

Компания должна раскрыть информацию, помогающую пользователям финансовой отчетности оценить изменения балансовой стоимости гудвилла в течение периода, а также представить сверку балансовой стоимости гудвилла на начало и конец периода, показывающую отдельно:

• валовую стоимость и накопленные убытки от обесценения на начало периода;

• дополнительный гудвилл, признанный в отчетном периоде (кроме гудвилла, включенного в группу планируемых к продаже компаний (видов деятельности), инвестиции в которые отвечают определению «финансовых активов, удерживаемых для продажи» при их покупке в соответствии с МСФО 5);

• корректировки, возникающие в течение отчетного периода в результате последующего признания отложенных налоговых активов;

• убытки от обесценения, учитываемые в течение отчетного периода в соответствии с МСФО 36;

• чистую курсовую разницу, возникшую в течение отчетного периода в соответствии с МСФО 21;

• другие изменения в балансовой стоимости в течение отчетного периода;

• валовую стоимость и накопленные на конец отчетного периода убытки от обесценения.

Кроме того, компания раскрывает информацию о возмещаемой сумме и обесценении гудвилла.

Порядок отражения операций продажи внутри группы

Когда материнская компания проводит торговую операцию с дочерней компанией, в бухгалтерском балансе материнской компании отражается соответствующий актив (обязательство) и точно такая же, но противоположная по значению величина актива (обязательства) отражается в бухгалтерском балансе дочерней компании. При консолидации эти величины всегда взаимно исключаются.

Пример. Материнская компания приобрела 100% активов дочерней за 270 тыс. долл. путем оплаты денежными средствами. Затем материнская компания предоставила дочерней компании заем на сумму 100 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	400	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Начисления	400
Инвестиции	200	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
"Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения и предоставления займа)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	30	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	400
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Акционерный капитал	500
Основные средства	100
Заем дочерней компании	100
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Примечание. Денежные средства: 400 - 270 - 100 = 30.

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после приобретения и предоставления займа)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	120	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Заем, предоставленный материнской компанией	100
Основные средства	50	Акционерный капитал	270
Итого совокупные активы	670	Итого совокупные пассивы	670

Примечание. Денежные средства: 20 + 100 = 120.

Актив в бухгалтерском балансе материнской компании равен по сумме, но противоположен по значению обязательству в бухгалтерском балансе дочерней компании.

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	150	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Начисления	400
Инвестиции	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	2000	Итого совокупные пассивы	2000

Денежные средства: 30 + 120 = 150 Инвестиции: (200 + 270 - 270) + 100 = 300 При консолидации заем был исключен.

Все операции между материнской и дочерней компаниями отражаются на счете дочерней компании в бухгалтерском балансе материнской компании и на счете материнской компании в бухгалтерском балансе дочерней. Эти счета всегда равны по величине и взаимоисключаются при консолидации.

Пример. Дочерняя компания на 100% принадлежит материнской, стоимость ее чистых активов составляет 270 тыс. долл. Материнская компания приобретает у дочерней компании ценные бумаги за 100 тыс. долл. Дочерней компанией они ранее были приобретены за 90 тыс' долл. На дату подготовки бухгалтерского баланса между компаниями не было произведено расчетов в денежной форме по этой операции. Дочерняя компания отразила в отчетности 100 тыс. долл. к поступлению от материнской компании и прибыль в сумме 10 тыс. долл. от продажи ценных бумаг.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	30	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после приобретения ценных бумаг)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	10	Прибыль	10
Счет материнской компании	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	580	Итого совокупные пассивы	580

Дт Материнская компания — 100 тыс. долл.; • Кт Прибыль — 10 тыс. долл.;

Кт Инвестиции — 90 тыс. долл.

В бухгалтерском балансе материнской компании отражено увеличение по статье «Инвестиции» в сумме 100 тыс. долл. и 100 тыс. долл. долга дочерней компании.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения ценных бумаг)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	30	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	300	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Счет дочерней компании	100
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Инвестиции: 200 + 100 = 300.

В контексте группы компаний данная прибыль является нереализованной.

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	50	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Итого совокупные'активы	1900	Итого совокупные пассивы	1900

Инвестиции: 300 - 10 + 10 = 300.

Отражение операций в финансовой отчетности

Расчет показателей группы	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки		Итого
Расчет показателей группы	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
		Актив
Денежные средства	30		20				50
Дебиторская задолженность	1000		400				1400
Инвестиции	300		10			10	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270					270
Продажи внутри группы		100	100
Основные средства	100		50				150
	Пассив
Кредиторская задолженность		800		300				1100
Начисления		300						300
Акционерный капитал		500		280	280			500
ИТОГО	1700	1700	580	580	280	280	1900	1900

При корректировке исключены инвестиции в дочернюю компанию и прибыль в размере 10 тыс. долл., появившиеся в результате операции купли-продажи ценных бумаг внутри группы.

Следующий пример иллюстрирует порядок отражения выручки от продажи внутри группы.

Пример. Как и в предыдущем примере, материнская компания купила ценные бумаги своей дочерней компании за 100 тыс. долл. Ранее дочерняя компания заплатила за них 90 тыс. долл. Затем материнская компания продала данный пакет ценных бумаг другой компании, не входящей в группу, за 120 тыс. долл. Таким образом, прибыль группы по данной сделке составила: 120 - 90 = 30 тыс. долл. Этот результат отражается как прибыль при продаже вне группы компаний. 20 тыс. долл. из этой суммы относятся на счет материнской компании, а 10 тыс. долл. — на счет дочерней. В данном примере дочерняя компания на 100% принадлежит материнской и стоит 270 тыс. долл. Ниже представлены бухгалтерские балансы после приобретения дочерней компании и приобретения ценных бумаг внутри группы компаний и до продажи вне группы.

Бухгалтерский баланс материнской компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	30 '	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	300	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Счет дочерней компании	100
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Бухгалтерский баланс дочерней компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	10	Прибыль	10
Счет материнской компании	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	580	Итого совокупные пассивы	580

При продаже материнской компанией ценных бумаг третьей стороне за 120 тыс. долл. в отчетности отражается вся прибыль, так как ценные бумаги продаются вне группы. Даже если дочерняя компания принадлежит материнской компании частично, вся нереализованная прибыль исключается при консолидации.

Бухгалтерский баланс материнской компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	150	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	300	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	n 270	Счет дочерней компании	100
Основлые средства	100	Акционерный капитал	500
		Нераспределенная прибыль	20
Итого совокупные активы	1720	Итого совокупные пассивы	1720

Денежные средства: 30 + 120 = 150 Инвестиции: 300 - 100 = 200.

Бухгалтерский баланс дочерней компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	170	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Кредиторская задолженность	1100
Инвестиции	210	Начисления	300
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
		Нераспределенная прибыль	30
Итого совокупные активы	1930	Итого совокупные пассивы	1930

Денежные средства: 150 + 20 = 170

Дебиторская задолженность: 1000 + 400 = 1400

Инвестиции: 200 + 10 = 210

Кредиторская задолженность: 800 + 300 =1100.

Нераспределенная прибыль: 10 + 20 = 30. Это прибыль материнской компании (с продаж) в сумме 20 тыс. долл. и прибыль, полученная дочерней компанией после ее приобретения в сумме 10 тыс. долл.

Следующий пример отражает порядок учета дивидендов, выплаченных из прибыли до приобретения компании. Пример.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	400	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Начисления	300
Инвестиции	200	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	50	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Акционерный капитал	270
Основные средства	50	Прибыль	30
Итого совокупные активы	'600	Итого совокупные пассивы	600

Материнская компания покупает 100% акций дочерней компании за 300 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	100	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Дочерняя компания выплачивает дивиденды в размере 30 тыс. долл. из прибыли, полученной до приобретения. В своей отчетности материнская компания не учитывает эту операцию как доход от инвестиционной деятельности. При консолидации дивиденды, выплаченные из прибыли до приобретения, учитываются не как доход от инве-

стиционной деятельности, а как возврат (возмещение) инвестиций в капитал дочерней компании, т.е. исключаются. Таким образом, у материнской компании чистая стоимость инвестиций в дочернюю компанию снижается с 300 тыс. долл. до (300 - 30) = 270 тыс. долл., а величина денежных средств возрастает со 100 тыс. до 130 тыс. долл.

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Акционерный капитал	270
Основные средства	50	Прибыль	0
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Бухгалтерский баланс материнской компании (после получения дивидендов)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	130	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Консолидированный бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	150	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	150	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные активы	2000	Итого совокупные пассивы	2000

Денежные средства: 20 + 130 = 150 Дебиторская задолженность: 400 + 1000 = 1400 Инвестиции: 100 + 200 = 300 Основные средства: 50 + 100 = 150 Кредиторская задолженность: 300 + 800 =1100.

Дивиденды, выплачиваемые из прибыли после приобретения, отражаются как прибыль в отчете о прибылях и убытках материнской компании и как расход в отчете о прибылях и убытках дочерней компании. При консолидации они взаимно исключаются.

Пример, приведенный ниже, иллюстрирует порядок отражения в отчетности доли меньшинства и дивидендов, выплаченных из прибыли до и после приобретения компании.

Пример. Материнская компания приобретает 60% активов дочерней компании за 300 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	400	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Начисления	300
		Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные активы	. 1700	Итого совокупные пассивы	1700

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	50	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Акционерный капитал	270
Основные средства	50	Прибыль	30
Итого совокупные активы	600	Итого совокупные пассивы	600

Бухгалтерский баланс материнской компании (после приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	100	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	300	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Дочерняя компания выплатила дивиденды в объеме 30 тыс. долл. из прибыли до приобретения. Материнская компания владеет 60% активов дочерней компании. Материнская компания получает дивиденды в размере 18 тыс. долл. (60% от 30), выплачиваемые из прибыли до приобретения. При консолидации эти дивиденды учитываются как возврат материнской компании фактических затрат на приобретение доли в капитале дочерней компании. При этом выплата дивидендов не приводит к корректировкам при формировании консолидированного отчета о прибылях и убытках, поскольку речь идет о возмещении материнской компанией средств, потраченных ею на приобретение доли в дочерней компании. В то же время в бухгалтерском балансе материнской компании полученные средства отражаются как инвестиционный доход в составе прибыли. Таким образом, чистая инвестиционная стоимость дочерней компании снизится с 300 тыс. до 282 тыс. долл. (300 --18). Нераспределенная прибыль дочерней компании уменьшится с 30 тыс. долл. до нуля. Оставшиеся 12 тыс. долл. дивидендов будут выплачены как миноритарный процент и уменьшат значение доли меньшинства в консолидированном бухгалтерском балансе.

В случае выплаты дивидендов дочерней компанией из прибыли, полученной после ее приобретения, при формировании консолидированного отчета о прибылях и убытках будут взаимно исключены показатели инвестиционного дохода материнской компании и уменьшения чистой прибыли дочерней компании.

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после выплаты дивидендов)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Акционерный капитал	270
Основные средства	50	Прибыль	0
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

ерский баланс материнской компании С па «ле получения дивидендов)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	118	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженмос — ть	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочершою компанию	282	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные актв/iet^i	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Консолидмфс^ванный бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	138	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженыос: — гь	1400	Начисления	300
Инвестиции	300	Доля мелких акционеров	108
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Гудвилл	120	Нераспределенная прибыль	100
Итого совокупные актив мы	2108	Итого совокупные пассивы	2108

Денежные ср«дезтаа: 118 + 20 = 138

Запасы: 100О + 400 = 1400

Инвестиции: 20CDMOO = 300.

Гудвилл: Marespt—1нская компания внесла 300 тыс. долл. за 60% активов дочерней ком гании (60% от (270 + 30) = 180), таким образом, сумма гудвилла р»аввшчаЗОО - 180 = 120.

Кредиторская з задолженность 800 + 300 = 1100.

Доля меньшие не тва: 40% от 300 минус дивиденды (12) = 108.

Дочерняя когч/ш^эшя получила прибыль в размере 100 тыс. долл. (прибыль после npi—чсбретения), которая выплачена в виде дивидендов. Баланс матери некой компании не изменился с момента получения первых диви_-/деш—щэв.

Бухгалтерский баланс материнской компании

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	178	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	282	Акционерный капитал	500
Основные средства	100	Нераспределенная прибыль	160
Итого совокупные активы	1760	Итого совокупные пассивы	1760

Денежные средства (плюс дивиденды): 118 + 60% х (100) = 178 Нераспределенная прибыль: 118 + 60% х (100) = 178.

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после второй выплаты дивидендов — без изменений: вся прибыль выплачивается в виде дивидендов)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность	300
Инвестиции	100	Акционерный капитал	270
Основные средства	50	Прибыль	0
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Дивиденды в объеме 100 тыс. долл. после приобретения делятся согласно доле материнской компании (60 тыс. долл.) и доле миноритарных акционеров (40 тыс. долл.). Так как это выплата денежных средств, изменений в доле меньшинства в консолидированном балансе не происходит.

Консолидированный бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	198	Кредиторская задолженность	1100
Дебиторская задолженность	140Q	Начисления	300
Инвестиции	300	Доля меньшинства	108
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Гудвилл	120	Нераспределенная прибыль	160
Итого совокупные активы	2168	Итого совокупные пассивы	2168

Нераспределенная прибыль: 178 - 18 (дивиденды от прибыли до приобретения) = 160.

Вся прибыль после приобретения выплачивается в виде дивидендов (выплата денежными средсжвами).

Продажа активов внутри группы компаний

Любые прибыли или убытки от продаж активов другим компаниям группы должны быть скомпенсированы (элиминированы) при консолидации.

Пример. Материнская компания купила 100% активов дочерней компании за 270 тыс. долл. и продала основные средства дочерней компании (оплата произведена ^денежными средствами). Информация по основным средствам представлена ниже:

первоначальная стоимость: 20 тыс. долл.

остаточная стоимость на да~ту продажи: -5 тыс. долл.

продажная цена: 12 тыс. долл.

прибыль: 12-5 = 7 тыс. долл.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма _ттыс. дох* л.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	300	Кредиторская задолженность	800
Запасы	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Акционерный капитал	500 .
Основные средства	100	Начисления	300
Итого совокупные активы	1600	Итого совокупные пассивы	1600

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма _ттыс. до.гвл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	50
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Бухгалтерский баланс материнской компании (после продажи активов и покупки дочерней компании)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	42	Кредиторская задолженность	800
Запасы	1000	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	300
Инвестиции в дочернюю компанию	270	Акционерный капитал	500
Основные средства	95	Нераспределенная прибыль	7
Итого совокупные активы	1607	Итого совокупные пассивы	1607

Денежные средства: 300 - 270 + 12 = 42 Основные средства: 100 - 5 = 95.

Бухгалтерский баланс дочерней компании (после приобретения активов)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	8	Кредиторская задолженность	300
Запасы	400	Акционерный капитал	270
Инвестиции	100
Основные средства	62
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Денежные средства: 20 - 12 = 8 Основные средства: 50 + 12 = 62.

Консолидированный бухгалтерский баланс группы

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	50	Кредиторская задолженность	1100
Запасы	1400	Кредиторская задолженность	1100
Инвестиции	300	Начисления	300
Основные средства	150	Акционерный капитал	500
Основные средства	150	Прибыль	0
Итого совокупные активы	1900	Итого совокупные пассивы	1900

Денежные средства: 42 + 8 = 50 Запасы: 1000 + 400 = 1400 Инвестиции: (470 - 270) + 100 = 300 Основные средства: 95 + 62 - 7 = 150 Кредиторская задолженность: 800 + 300 =1100 Акционерный капитал: (500 + 7 - 7) + (270 - 270) = 500

Порядок формирования консолидированного отчета о прибылях и убытках

Теоретически отчет о прибылях и убытках дочерней комгшш на 100% принадлежащей материнской компании, может быть б< изменений включен в отчет о прибылях и убытках материнскс компании для получения консолидированных показателей К практике существуют корректировки, позволяющие согласован показатели доходов, затрат, прибыли, дивидендов между комш ниями. Кроме того, нераспределенная прибыль должна разделял ся на прибыль до и после приобретения, аналогично ранее пр* веденным примерам.

Пример. Продажи / Приобретения — 600 тыс доля

^П ' "—расходов на

Распределяемые расходы на финансовые услуги / стоимость финансовых услуг — 60 тыс. долл.

Влияние первой корректировки направлено на снижение величины продаж и себестоимости продаж. Величина распределяемых между материнской и дочерней компаниями расходов на продажу и расходов на финансовые услуги представляет собой полную сумму расходов всех компаний группы, которая, однако, оплачивается только одной из компаний (например, материнской компанией) Такие расходы в целях управления группой подлежат распределению между компаниями, несущими расходы. В то же время указанные расходы оплачиваемые одной из компаний группы, должны полностью учитываться в составе расходов группы. Исключение внутригрупповой прибыли, однако, возможно в том случае, когда такая прибыль формируется в результате возмещения компании-плательщику другими компаниями группы расходов сверх сумм, фактически уплаченных за эти компании.

Важно отметить, что расходы между компаниями группы следует распределять до расчета показателя доли меньшинства по дочерним компаниям, чтобы не допустить искажения показателя

Если дочерняя компания продается во время отчетного периода консолидированные отчеты должны включить консолидированные показатели только до даты выбытия.

тыс. долл.

Показатели	Материнская компания		Дочерняя компания		Корректировки ДО приобретения		Консолидация
	Отчет о прибылях и убытках		Отчет о прибылях и убытках		Корректировки ДО приобретения		Отчет о прибылях и убытках
	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт	Дт	Кт
Продажи		16000		9000	4740			20^Ч260
Себестоимость	7500		4300			2160	9640
Затраты на дистрибуцию	1800		800			430	2170
Административные затраты	3200		1800			920	4080
Затраты на финансовые услуги	1100		700			375	1425
Прибыль до налогообложения	2400		1400			855	2945
Итого	16000	16000	9000	9000	4740	4740	20260	20260

Задания для самопроверки

Задание 1. Компания «Флора» 01.01.03 г. приобрела за 100 тыс. долл. 100% акций компании «Грин», балансовая стоимость которой на дату покупки составляла 100 тыс. долл. За отчетный 2003 г. компания «Грин» получила прибыль в размере 10 тыс. долл. Используя представленные ниже данные балансов компаний «Флора» и «Грин», необходимо составить консолидированный баланс группы на 31.12.03 г.

тыс. долл.

Показатели	Компания «Флора»	Компания «Грин»	Консолидированный баланс группы
Денежные средства и другие активы	700	115
Ивестиции в дочернюю компанию	110	-
Итого совокупные активы	810	115
Обязательства	200	5
Обыкновенные акции	400	100
Нераспределенная прибыль	210	10
Совокупные пассивы	810	115

Задание 2. Компания «Хант» приобрела за 200 тыс. долл. компанию «Риф», чистые активы которой — 200 тыс. долл. (600 тыс. долл. совокупные активы, 400 тыс. долл. — обязательства). Составьте баланс материнской компании «Хант» после приобретения дочерней компании «Риф», используя приведенные в таблице балансовые данные компаний до приобретения.

Балансы компаний до приобретения

тыс. доля

Статьи баланса	Компания «Хант»	Компания «Риф»
Денежные средства	400	50
Дебиторская задолженность	700	150
Инвестиции	100	300
Основные средства	200	100
Итого совокупные активы	1400	600
Кредиторская задолженность	600	400
Начисления	200	-
Акционерный капитал	600	200
Итого совокупные пассивы	1400	600

Задание 3. По данным задания 2 составьте баланс группы компаний после приобретения.

Задание 4. Компания «Джимми» приобрела 100% акций компании «Оушен» 31.12.04 г. за 65 тыс. долл. По представленным ниже балансовым данным компаний подготовьте консолидированный баланс по состоянию на 31.12.04 г.

тыс. долл.

Статьи баланса	Компания «Джимми»	Компания «Оушен»	Консолидированный баланс
Инвестиции в компанию «Оушен»	65	-
Гудвилл	-	-
Прочие чистые активы	115	55
Итого	180	55
Акционерный капитал	140	30
Нераспределенная прибыль	40	25
Итого	180	55

Задание 5. Используя условия задания, составьте консолидированный баланс по состоянию на 31.12.04 г., учитывая факт приобретения лишь 80% акций компании «Оушен» за 52 тыс. долл.

тыс. долл.

Статьи баланса t	Компания «Джимми»	Компания «Оушен»	Консолидированный баланс
Инвестиции в компанию «Оушен»	52	-
Гудвилл	-	-
Прочие чистые активы	115	55
Итого	167	55
Акционерный капитал	127	30
Нераспределенная прибыль	40	25
Итого	167	55

Задание 6. Компания «Джимми» приобрела 100% акций компании «Оушен» 31.12.02 г. за 65 тыс. долл. Гудвилл подлежит списанию за 5 лет. По представленным ниже балансовым данным компаний подготовьте консолидированный баланс по состоянию на 31.12.04 г.

Балансы по состоянию на 31.12.04 г.

тыс. долл.

Статьи баланса	Компания «Джимми»	Компания «Оушен»	Консолидированный баланс
Инвестиции в компанию «Оушен»	65	-
Гудвилл	-	-
Прочие чистые активы	129	62
Итого	194	62
Акционерный капитал	140	30
Нераспределенная прибыль	54	32
Итого	194	62

Задание 7. Компания «Джимми» приобрела 80% акций компании «Оушен» 31.12.02 г. за 52 тыс. долл. Гудвилл подлежит списанию за 5 лет. По представленным в таблице балансовым данным компаний подготовить консолидированный баланс по состоянию на 31.12.04 г. Балансы по состоянию на И. 12.04 г.

тыс. долл

Статы* баланса	Компания «Джимми»	Компания «Оушен»	Консолидированный баланс
Инвестиции в компанию '-«Оушен»	52	-
Гудвилл	-	-
Прочие чистые активы	129	62
Итого	181	62
Акционерны м капитал	127	30
Нераспределенная прибить	54	32
Итого	181	62

Задание в- Дочерию*о компанию приобрел»за 300 тыс. долл.; оплата произведена денежными ее редствами. Чистые акт юы дочерней компании составляют 300 тыс. долл., овэ щая величина совокупные активов — 1200 тыс. долл, Величина обязательств — ФОО тыс. долл. Подготовыв баланс материнской компании после приобретенм я, используя приведенное ниже данные.

Бухгалтерский баланс материнский компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Стати пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	600	Кредиторе «я задолженность	1000
Дебиторская задолженность	1000	Кредиторе «я задолженность	1000
Инвестиции	200	Начисление	300
Основные средства	200	Акционерной капитал	700
Итого совокупи ы« активы	2000	Итого сово»«/пные пассивы	2000

Бухгалтерский баланс дочерне* компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статы пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	200	Кредиторски задолженность	900
Дебиторская задолженность	100	Акционерный капитал	300
Инвестиции	400	Акционерный капитал	300
Итого совокупные активы j	1200	Итого совокупные пассивы	1200

Задание 9. Используя данные задания 8, подготовьте баланс группы компаний.

Задание 10. Материнская компания приобрела 100% дочерней путем внесения 400 тыс. долл. денежными средствами. Затем материнская компания предоставила дочерней 200 тыс. долл. в виде займа. Используя приведенные балансовые данные дочерней и материнской компаний, составьте бухгалтерский баланс материнской дочерней компаний, а также баланс группы после приобретения и предоставления займа.

Бухгалтерский баланс материнской компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	800	Кредиторская задолженность	800
Дебиторская задолженность	600	Кредиторская задолженность	800
Инвестиции	200	Начисления	400
Основные средства	100	Акционерный капитал	500
Итого совокупные активы	1700	Итого совокупные пассивы	1700

Бухгалтерский баланс дочерней компании (до приобретения)

Статьи актива	Сумма, тыс. долл.	Статьи пассива	Сумма, тыс. долл.
Денежные средства	20	Кредиторская задолженность '	170
Дебиторская задолженность	400	Кредиторская задолженность '	170
Инвестиции	100	Акционерный капитал	400
Основные средства	50	Акционерный капитал	400
Итого совокупные активы	570	Итого совокупные пассивы	570

Тесты к главе 4

Тест 1. Доход, полученный в результате продажи инвестиционной собственности, должен признаваться в качестве:

а) прироста капитала;

б) дохода в отчете о прибылях и убытках;

в) выручки. Тест 2. Выбранный компанией способ учета в отношении инвестиционной собственности (либо по фактической стоимости приобретения, либо по переоцененной стоимости) должен применяться:

а) ко всем основным средствам;

б) ко всей инвестиционной собственности;

в) к крупным объектам основных средств.

Тест 3. Инвестиционный собственностью может являться:

а) земля;

б) здание;

в) часть здания;

г) все вышеперечисленное.

Тест 4. Если компания предоставляет арендаторам значительные услуги, связанные со сданными им в аренду объектами, то:

а) средства должны классифицироваться в качестве инвестиционной собственности, а не в качестве используемых для собственных нужд;

б) средства должны классифицироваться в качестве инвестиционной собственности по усмотрению компании;

в) оплата за услуги должна капитализироваться.

Тест 5. Доход, возникающий в результате изменения справедливой стоимости инвестиционной собственности, должен включаться:

а) в резерв переоценки;

б) в качестве непредвиденных или чрезвычайных статей;

в) в отчет о прибылях и убытках.

Тест 6. Что является формой совместного предприятия:

а) совместно контролируемая деятельность;

б) совместно контролируемые активы;

в) совместно контролируемые компании;

г) все вышеперечисленное.

Тест 7. В консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства должна быть представлена:

а) отдельно от обязательств и акционерного капитала;

б) в составе обязательств;

в) в составе акционерного капитала.

Тест 8. Отрицательный гудвилл должен признаваться покупателей в качестве:

а) активов;

б) капитала;

в) дохода в отчете о прибылях и убытках.

Тест 9. При консолидации отчетности продажи внутри группы должны:

а) взаимно исключаться;

б) объединяться;

в) отражаться развернуто.

Тест 10. Методом учета и подготовки отчетности о деятельности совместного предприятия является:

а) пропорциональная консолидация;

б) метод долевого участия;

в) все вышеперечисленное. ГЛАВА 5

ФОРМИРОВАНИЕ ОТЧЕТНОЙ ИНФОРМАЦИИ О ДОХОДАХ, РАСХОДАХ, ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТАХ И РЕЗЕРВАХ КОМПАНИИ

<<< < Предыдущая 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 1415 / 2215 16 17 18 19 20 21 22 > Следующая >>>

Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]

#
01.05.202569 Кб17АХД.docx
#
17.07.20192 Мб95АШМАРИН.rtf
#
13.02.201690 Кб240б яз шпоры.docx
#
21.09.2019152 Кб31Базовая Журавского туризм.doc
#
23.11.201930 Кб32банк объедин.docx
#
01.07.20254 Мб5Бахрушина Международные стандарты учета.doc
#
13.02.2016119 Кб66Беляева Н.Развитие концепта публичной политики..pdf
#
13.02.201626 Кб97БЖЧ зачет вопросы.docx
#
13.02.201617 Кб32Биохимия вопросы.docx
#
13.02.2016286 Кб168Биохимия ответы.doc
#
01.05.2025185 Кб3Битумные и дегтевые вяжущие вещества.docx