4.5. Пример расчета графика платежей по договору лизинга

В июне 2011 г. компания «Альфа» заключила договор финансо­вого лизинга с компанией «Бета» сроком на шесть лет. Предмет до­говора — железнодорожные составы. По условиям договора вагоны учитываются на балансе арендатора (компании «Альфа») и в конце срока действия договора право собственности переходит к аренда­тору. Начало срока аренды — 1 июля 2011 г., проценты рассчиты­ваются на основе ставки LIBOR + 8,15% годовых. Общая сумма до­говора составляет 4 284 356 долл. Компания-арендатор производит платежи по следующему графику:

• первый платеж осуществляется в форме предоплаты 20% от общей суммы платежей за весь срок аренды;

• сумма каждого из последующих 20 платежей рассчитывается как — основной суммы долга;

• сумма четырех последних платежей рассчитывается как -—

основной суммы долга.

Для построения графика лизинговых платежей допустим, что ставка НДС в 2011 г. равнялась 20%, а с 2012 г. ставка НДС была снижена до 18%. Используя имеющуюся информацию, построим график лизинговых платежей по данному договору (табл. 4.1). Для пересчета сумм по договору в рубли используем обменный курс доллара США на 1 июля 2011 г., равный 30,38 руб. за доллар.

Арендатор (Компания «Альфа») 1 июля 2011 г. сделала в бухгал­терском учете следующую проводку:

Д-т «Основные средства»

К-т «Кредиторская задолженность по лизингу» 130 159 000 руб.

Так как по условиям договора арендованные основные средства учитываются на балансе арендатора, арендодатель 1 июля 2011 г. сделал следующую проводку:

Д-т «Дебиторская задолженность по лизингу»

К-т «Денежные средства» 130 159 000 руб.

Как видим, и у арендатора, и у арендодателя появились акти­вы, которые они контролируют и которые принесут им в будущем экономическую выгоду. У арендатора это объект основных средств, который он эксплуатирует. У арендодателя — дебиторская задолжен­ность, которая служит базой для начисления процентов по договору.

Рассмотрим подробнее порядок составления графика лизинго­вых платежей.

Согласно условиям договора компания «Альфа» 7 июля 2011 г. производит предоплату в размере 20% общей суммы договора (гр. 4, стр. 1), что составляет 856 872 долл. (4 284 356 долл. х 20% : 100%). Все платежи по договору арендатор производит с учетом НДС. Сле­довательно, размер предоплаты (гр. 5, стр. 1) равен 1 028 246 долл. (856 872 долл. х 1,2). По МСФО этот аванс следует засчитать в уменьшение кредиторской задолженности по лизингу арендатора перед арендодателем, (т.е. в уменьшение основной суммы долга). В связи с этим арендатор (компания «Альфа») 7 июля 2011 г. со­ставит следующую проводку:

Д-т «Кредиторская задолженность по лизингу»

К-т «Денежные средства» 1 028 246 долл.

Как следует из условий договора, расчет сумм последующих 20 пла­тежей проводят исходя из — основного долга: 4 284 356 долл. х х 7/225 = 133 291 долл. (гр. 4, стр. 2-21); расчет последних четырех

платежей — исходя из основной суммы долга: 4 284 356 долл. х

х — = 190 416 долл. (гр. 4, стр. 22-25).

По условиям договора основная сумма долга указывалась без учета НДС. Значит, осуществляя все последующие расчеты, размер долга арендатору нужно увеличить на сумму НДС. Так как договор был заключен в 2011 г., первые три платежа (предоплата и два пла­новых платежа) производились с учетом ставки НДС 20%. На конец 2011 г. основная сумма долга равнялась 3 729 864 долл. (гр. 6, стр. 3).

Начиная с 2012 г. каждый платеж рассчитывали исходя из став­ки НДС, равной 18%:

133 291 долл. х 1,18 = 157 283 долл. (гр. 5, стр. 4-25).

Помимо части основной суммы долга арендатор (компания «Альфа») уплачивает проценты арендодателю, которые согласно договору лизинга рассчитываются на основе ставки LIBOR + 8,15% годовых. Для определения процентов, которые необходимо запла­тить вместе с четвертым платежом 1 апреля 2012 г., непогашенную часть основного долга на начало 2012 г. (гр. 6, стр. 3), умножим на

— (поскольку по условиям договора в год производятся четыре

платежа), а также на ставку L1BOR + 8,15% годовых. Так, сумма процентов (гр. 7, стр. 4), начисленная вместе с четвертым платежом

1 января 2012 г., составила 86 966 долл. (3 729 864 долл. х — х

х 1,18% + 8,15%). Учитывая то, что курс доллара на 1 апреля 2012 г. составлял 28,52 руб. за доллар, получим рублевый эквивалент за­долженности по процентам — 2 480 257 руб. На сумму начисленных процентов арендатор сделает в учете следующую проводку: Д-т «Расходы по процентам по лизингу»

К-т «Кредиторская задолженность по процентам» 2 480 257 руб.

А после ее оплаты:

Д-т «Кредиторская задолженность по процентам»

К-т «Денежные средства» 2 480 257 руб.

Кроме того, 1 апреля 2012 г. арендатор отразит в бухгалтерском учете погашение основной суммы долга в размере 157 283 долл. (гр. 4, стр. 4 ). При курсе доллара, равном 28,52 руб./долл., эта сум­ма составит 4 485 722 руб. (гр. 12, стр. 4):

Д-т «Кредиторская задолженность по лизингу»

К-т «Денежные средства» 4 485 722 руб.

Следующие три платежа за 2012 г. рассчитываются аналогично. На 31 декабря 2012 г. непогашенная сумма основного долга по до­говору равна 3 100 731 долл. (гр. 6, стр. 7). Сумма процентов, упла­ченных за 2012 г., составила 9 334 791 руб. (гр. 11, стр. 8). Сумма погашенного основного долга арендатора перед арендодателем -18 015 034 руб. (гр. 12, стр. 8).

Как отмечалось ранее, в международной практике учета начис­ление процентов по лизингу происходит на неравномерной основе. Чем больше непогашенная сумма долга в начале периода действия договора, тем большая сумма процентов будет ей соответствовать. (Эта закономерность видна, если сопоставить построчно данные гр. 6 и гр. 7 табл. 4.1 начиная с первого платежа и заканчивая последним.) Тем самым соблюдается принцип соотнесения доходов и расходов — большие расходы должны сгенерировать большие доходы. В россий­ской же практике проценты по лизингу начисляются на равномерной основе, что является нарушением базовых принципов учета.

В конце каждого отчетного периода арендатор (компания «Аль­фа») начисляет амортизацию по арендованному основному сред­ству. Актив амортизируется в более короткий из двух сроков: срока аренды и срока полезной службы. Срок полезной службы подвиж­ных составов (открытых вагонов и цистерн) составляет 25 лет, срок аренды по договору — шесть лет. Значит, амортизацию необходимо рассчитывать исходя из шестилетнего срока полезной службы:

130 159 : 6 = 21 693 (тыс. руб.).

На сумму арендных платежей за год арендатор делает проводку:

Д-т «Расходы по амортизации»

К-т «Накопленная амортизация» 21 693 000 руб.

Следуя МСФО 17, арендатору необходимо раскрыть в финансо­вой отчетности информацию об общей сумме будущих минималь­ных арендных платежей по состоянию на отчетную дату, а также их текущую стоимость по каждому из следующих периодов:

• до одного года;

• в период между одним годом и пятью годами;

• по истечении пяти лет.

Эта информация представлена в табл. 4.2.

Таблица 4.2