16. Методы аудита

Методы аудита - это конкретные способы осуществления аудиторских процедур.

В зависимости от использования исходных данных методы аудита делятся на две группы:

1. Методы документальной проверки. Основываются на изучении документальных данных, содержащихся на различных носителях. Выделяют следующие методы:

1. формальная проверка – проверка документов по форме составления на соответствие требованиям законодательства (соответствие унифицированным формам документов, наличие обязательных реквизитов, полнота заполнения, наличие документов).

2. сканирование – беглый просмотр синтетических регистров и отчетности с целью выявления наиболее существенных, нетипичных и явно ошибочных групп операций.

3. прослеживание – изучение документального оформления хозяйственных операций от первичных документов через учетные регистры до отчетности (метод дедукции или индукции)

4. совместная проверка – одновременное изучение взаимосвязанных групп хозяйственных операций (объектов учета).

5. встречная проверка – выявление соответствия парных копий или составных частей первичных документов, хранящихся у аудируемого лица и его контрагентов либо у различных должностных лиц аудируемого лица.

В качестве таких первичных документов часто используются:

• счета-фактуры

• товарно-транспортные накладные

• акты оказания услуг

• акты сверки расчетов

• приходные кассовые ордера (у продавца) и квитанции к ним (у покупателя)

• авансовые отчеты бухгалтерии и отрывные листы к ним у подотчетных лиц

• договорная документация.

2. Методы фактической проверки. Основываются на выявлении фактических условий и результатов выполнения различных процессов, а также наличие имущества.

   1. инвентаризация – сплошная либо выборочная процедура выявления фактического наличия имущества и обязательств в целях подтверждения их остатков на счетах бухгалтерского учета.

   2. контрольный запуск сырья в производство с целью выявления фактического выпуска продукции, расхода материалов, отходов, брака и иных показателей производственного процесса.

   3. контрольная закупка с целью установления фактических условий и порядка оформления сделок реализации.

   4. тестирование и опросы с целью выявления квалификационных характеристик работников и экспертных мнений и показаний

   5. явное или скрытое наблюдение за работой бухгалтерской службы.

17. Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита

При планировании, выполнении и оценке результатов аудиторских процедур, а также при подготовке аудиторского заключения аудитор должен оценить риск существования искажений в бухгалтерской отчетности, возникающих в результате ошибок или недобросовестных действий.

Ошибка – непреднамеренное искажение бухгалтерских данных. Например, ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке информации, на основе которой составляется бухгалтерская отчетность.

Неправильное оценочное значение - это значения, возникающие в результате неграмотных действий бухгалтера или неверной интерпретации фактов хозяйственной деятельности.

Ошибки в применении принципов учета – это ошибки, относящиеся к точному измерению, классификации, представлению и раскрытию бухгалтерских данных.

Недобросовестные действия – это преднамеренные действия, совершенные одним лицом или группой лиц из числа представителей, собственников, руководства или сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий (или бездействий) для извлечения незаконных выгод.

Различают два типа преднамеренных искажений, возникающих в результате недобросовестных действий:

1. искажения, возникающие в процессе недобросовестного составления бухгалтерской отчетности.

2. искажения, возникающие в результате присвоения активов.

Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности подразумевает искажение или неотражение в ней численных показателей либо нераскрытие информации с целью введения в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

Недобросовестным составлением бухгалтерской отчетности считаются следующие действия:

1. фальсификация, изменение учетных записей и документов, на основе которых составляется бухгалтерская отчетность.

2. преднамеренное неверное отражение событий, хозяйственных операций в бухгалтерской отчетности или их преднамеренное исключение

3. преднамеренное нарушение принципов бухгалтерского учета, например, принципов временной определенности.

Присвоение активов может быть осуществлено различными способами:

• хищение денежных средств, материальных и нематериальных активов

• инициирование оплаты несуществующих или экономически нецелесообразных товаров, работ, услуг. Как правило, такие действия сопровождаются вводящими в заблуждение бухгалтерскими данными или документами для сокрытия недостачи активов.

Недобросовестные действия подразумевают наличие мотивирующих факторов (умысла) и осознаваемых возможностей для их совершения (недостатки системы контроля).

Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности возможно в тех случаях, когда руководство аудируемого лица под воздействием внешних и внутренних факторов желает исказить финансовые результаты хозяйственной деятельности (уменьшение налогового бремени, невыплаты дивидендов, приукрашивание финансового состояния для кредиторов и т.д.).

Осознаваемая возможность недобросовестного составления бухгалтерской отчетности или незаконного присвоения активов существует в том случае, когда нарушитель считает, что он может «обойти» систему внутреннего контроля.

Ошибка отличается от недобросовестного действия отсутствием умысла, лежащего в основе искажения бухгалтерской отчетности.

В то время как аудитор может определить потенциальную возможность совершения недобросовестных действий для него сложно, а порой невозможно установить наличие умысла, особенно в части субъективного суждения руководства (собственников) аудируемого лица.

Руководство аудируемого лица и представители собственника в соответствие с законодательством РФ несут ответственность за предотвращение и обнаружение недобросовестных действий и ошибок. Ответственность указанных лиц зависит от организационной структуры управления соответствующим предприятием и внутреннего регламента, определяющего распределение прав и обязанностей.

В соответствие с законодательством РФ первичную ответственность за все нарушения и наличие имущества несет руководитель организации.

При назначении главного бухгалтера ответственность за нарушение законодательства распределяется между руководством и главным бухгалтером солидарно. При этом главный бухгалтер не имеет права быть материально-ответственным лицом. Материальная ответственность кассиров, работников сельского хозяйства, иных лиц, которым доверено хранение и использование материальных ценностей возникает в случае грамотного оформления договоров о материальной ответственности.

Периодичный аудит является одним из сдерживающих факторов возникновения искажений. Однако аудитор не несет и не может нести ответственность за предотвращение ошибок и недобросовестность действий аудируемого лица.

В связи с неотъемлемыми ограничениями существует неизбежный риск того, что некоторые существенные искажения бухгалтерской отчетности не будут обнаружены несмотря на то, что аудит был надлежащим образом спланирован и проводился в соответствии с федеральными стандартами.

Риск необнаружения существующих искажения в результате недобросовестных действий выше риска искажений в результате ошибок, так как недобросовестные действия могут включать специально разработанные и организованные схемы, направленные на их маскировку (подделка документов, намеренное неотражение хозяйственных операций, целенаправленное искажение фактов, предоставляемых аудитору).

Обнаружение недобросовестных действий особенно сложно, если они совершенны группой лиц по предварительному сговору.

Риск необнаружения недобросовестных действий руководства (собственника) аудируемого лица выше того же риска со стороны рядовых сотрудников в связи с наличием у первых преимуществ в возможностях административного влияния на учетную среду и систему контроля.

Мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности основывается на разумной уверенности. Поэтому аудитор не может гарантировать клиенту выявление всех существенных искажений. При этом он должен планировать и проводить аудит с позиции профессионального скептицизма (изначального недоверия к действиям должностных лиц аудируемого лица). Особенно это необходимо, когда:

• имеются факторы, увеличивающие риск существования искажения бухгалтерской отчетности в результате недобросовестных действий и ошибок.

• существуют обстоятельства, вызывающие подозрение аудитора о наличии существенных искажений.

• получены доказательства, ставящие под сомнение или опровергающие разъяснение и заявление руководства аудируемого лица.