2.2.Сущность, необходимость создания центров ответственности и организация учета по ним. Учет затрат и анализ деятельности центров ответственности

Принципиальной особенностью управленческого учета является необходимость определения затрат не только по предприятию в целом, но и по центрам ответственности и местам формирования внутри организации. Под центром ответственности понимается сфера, участок деятельности, возглавляемый ответственным лицом (менеджером), имеющим право и возможность принимать решения. Место затрат представляет собой территориально обособленное подразделение организации, где осуществляются расходы. Оно не всегда связано с персональной ответственностью за величину, целесообразность и экономическую обоснованность издержек.

В практике зарубежных и отечественных предприятий центры ответственности обычно устанавливают в зависимости от организационной структуры управления и функций, выполняемых каждым подразделением.

Организация учета по местам возникновения затрат и центрам ответственности позволяет децентрализовать управление затратами, наблюдать за их формированием на всех уровнях управления, использовать специфические методы контроля расходов с учетом особенностей деятельности каждого подразделения, выявлять виновников непроизводительных затрат и, в конечном итоге, существенно повысить экономическую эффективность хозяйствования.

Независимо от размеров структурного подразделения в УУ выделяют четыре типа центров ответственности:

• центры затрат;

• центры доходов;

• центры прибыли;

• центры инвестиций.

В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемой широтой представленных им полномочий.

Центр затрат. Его руководитель обладает наименьшими управленческими полномочиями и поэтому несет минимальную ответственность за полученные результаты. Он отвечает лишь за произведенные затраты. Система УУ здесь нацелена на измерение и фиксацию затрат на входе в центр ответственности. Результаты деятельности центра ответственности (объем произведенной продукции) не учитываются, тем более что во многих случаях измерять их либо невозможно, либо не нужно.

Другими словами, центром затрат является то структурное подразделение предприятия, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования.

При определении структурного подразделения как центра затрат в условиях промышленного производства рекомендуется учитывать следующие моменты:

а) каждый центр затрат, возглавляемый мастером или начальником отдела, который оказывает помощь руководству предприятия в планировании и контроле затрат, должен являться отдельной сферой ответственности;

б) центр затрат должен объединять приблизительно однотипные машины и рабочие места, обуславливающие издержки однородного характера. Это облегчает определение совокупности факторов, оказывающих влияние на величину расходов данного центра затрат, и выбор базы распределения расходов по носителям затрат. В качестве базы распределения величины затрат на производственных участках чаще всего выступает загрузка производственных мощностей;

в) все издержки по их видам должны без особых сложностей списываться на центры затрат. С углублением деления предприятия на такие центры возникает доля расходов, являющихся общими по отношению к нескольким центрам затрат, что вызывает необходимость их распределения.

Формирование центров затрат следует осуществлять на основе изучения и анализа организационных и технологических особенностей предприятия.

Центры затрат могут работать в двух направлениях. Согласно принципу эффективности оптимальным будет решение, позволяющее реализовать одну из двух задач:

• получить максимальный результат при определенном заданном уровне вложений (например, отдел маркетинговых исследований работающий на основе заранее утвержденной сметы затрат, который должен добиться максимально возможного результата при использовании выделенных ему ресурсов);

• довести до минимума вложения, необходимые для достижения заданного результата (например, библиотека, задачей которой является обеспечение литературой максимального количества сотрудников при использовании минимального количества средств).

При этом руководителям центров затрат не разрешено самостоятельно определять цены и объемы производства. Так отдел маркетинга не может увеличивать объем продаж путем повышения цен, а библиотека не имеет права сокращать расходы путем уменьшения числа обслуживаемых читателей.

Издержки, учитываемые и планируемые для данных центров затрат, являются для них прямыми. Организованный таким образом учет дает представление о горизонтальной структуре затрат и создает предпосылки для контроля за их формированием и целесообразностью.

Для оценки деятельности центра затрат недостаточно лишь финансовых показателей, поскольку менеджеры могут начать снижать затраты за счет качества выпускаемой продукции.

Центр доходов. Это центр ответственности, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственности за издержки. Примером может служить отдел оптовых продаж торговой организации, отдел распространения в издательстве и т.д. Деятельность руководителей таких подразделений обычно оценивается на основе заработанных ими доходов, поэтому задачей УУ будет фиксация результатов деятельности центра ответственности на выходе.

Это не означает, что подразделение не несет расходов. В системе управления он определяется как центр доходов потому что администрация по каким-либо причинам принимает решение не возлагать на менеджера ответственность за затраты его подразделения.

Например, в банках наряду с инфраструктурой (ОК, юридический отдел, транспортный и т.д.) присутствуют отделы, привлекающие денежные средства (отдел пластиковых карт, отдел вкладов населения и т.д.), и отделы, размещающие денежные средства (отдел ценных бумаг, отдел кредитования юридических и физических лиц, валютных операций). Отделы, размещающие привлеченные средства, можно рассматривать как центры доходов. Отделы по привлечению денег и инфраструктуру можно по своей сути отождествить с центрами затрат.

Как свидетельствует практика, центры затрат и доходов наиболее присущи современным российским организациям.

Центр прибыли. Это сегмент руководитель которого отвечает одновременно как за доходы, так и за затраты своего подразделения. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. УУ должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе. Прибыль центра ответственности в УУ может рассчитываться по-разному: иногда в расчетах участвуют лишь прямые затраты, в других случаях включаются полностью или частично косвенные издержки. Менеджеры центров прибыли не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает их доходы, а следовательно, и прибыль. При всех своих преимуществах центры прибыли не заинтересованы в рачительном использовании выделенных им инвестиций.

Центры инвестиций. Это сегменты предприятия, чьи менеджеры не только контролируют затраты и доходы своих подразделений, но и следят за эффективностью использования инвестированных в них средств. Руководители этих центров по сравнению со всеми остальными несут наивысшую ответственность за принимаемые решения. Им делегировано право принимать инвестиционные решения, то есть распределять выделенные администрацией средства по отдельным проектам.

Деление организации на центры ответственности и их ранжирование называют организационной структурой предприятия. От построения организационной структуры зависит система управленческого учета предприятия. Организационная структура может быть охарактеризована как централизованная или децентрализованная, в зависимости от степени ответственности возложенной на ее менеджеров.

Централизованные организации имеют иерархическую, пирамидальную структуру, построенную по функциональному принципу (администрация, финансы, производство, маркетинг и т.п.). В основе системы УУ таких предприятий лежат главным образом центры затрат.

Децентрализованная структура характеризуется наличием центров прибыли и инвестиций. Формирование децентрализованной структуры управления предполагает решение двух взаимосвязанных задач:

• распределение ответственности между исполнителями;

• контроль за качеством их работы.

Но эти задачи не могут быть успешно решены при отсутствии поставленной системы УУ. Основным преимуществом децентрализованной системы управления является свобода руководителей центров ответственности в принятии управленческих решений. Менеджер структурного подразделения как правило располагает более точной и детализированной информацией по вверенным ему направлениям деятельности чем высшее руководство. Это влияет на обоснованность и оперативность принимаемых на более низком управленческом уровне решений. Администрация предприятия освободившись от текущих задач получает возможность сконцентрироваться на решении перспективных стратегических вопросов.