6.4. Облік надходження нематеріальних активів

Надходження нематеріальних активів на підприємство може відбуватися внаслідок:

• придбання;

• отримання у користування;

• самостійного створення;

• надходження в межах обміну на інші активи;

• отримання як внеску до статутного капіталу;

• безоплатного отримання тощо.

Для обліку нематеріальних активів призначений активний рахунок 12 «Нематеріальні активи». Сальдо рахунка означає вартість нематеріальних активів на звітну дату. За дебетом рахунка відображається надходження нематеріальних активів, за кредитом списання внаслідок вибуття. Облік на рахунку здійснюється за первісною вартістю в розрізі субрахунків за окремими групами нематеріальних активів (таблиця 6.5).

Таблиця 6.5

Субрахунки обліку нематеріальних активів

Назва рахунка (субрахунка)	Перелік об’єктів обліку
121 «Право користування природними ресурсами»	Природні ресурси
122 «Права користування майном»	Майно
123 «Права на комерційні позначення»	Комерційні позначення, торговельні марки, знаки обслуговування, географічні зазначення
124 «Права на об'єкти промислової власності»	Винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорти рослин, породи тварин, ноу-хау, комерційні таємниці
125 «Авторське право та суміжні з ним права»	Літературні, мистецькі, художні твори, комп’ютерні програми, бази даних, відеограми, фонограми, програми мовлення тощо
127 «Інші нематеріальні активи»	Інші нематеріальні активи, якими володіє або користується підприємство
154«Придбання (створення) нематеріальних активів»	Капітальні інвестиції у придбання, створення і модернізацію нематеріальних активів, використання яких за призначенням на дату балансу не відбулося

При придбанні чи створенні нематеріальних активів власними силами витрати, що формують первісну вартість нематеріальних активів, накопичують на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів».

За дебетом цього субрахунку відображаються витрати підприємства на придбання або створення власними силами активів, за кредитом - списання цих витрат у разі введення об'єктів у господарський оборот. Тобто, після того, як усі витрати, пов'язані з придбанням (створенням) об'єкта нематеріальних активів буде зібрано на субрахунку 154, підприємство здійснює введення такого об'єкта в експлуатацію (з оформленням акта), а його сформована первісна вартість буде відображена на відповідному субрахунку рахунку 12 «Нематеріальні активи».

Проте, не завжди витрати, пов'язані із придбанням і створенням нематеріальних активів, повинні відображатися в обліку із використанням рахунку капітальних інвестицій. Відповідно до Інструкції № 291:

• у разі придбання нематеріальних активів за гроші застосування рахунку 15 обов'язкове, тому що кореспонденція рахунку 12 за дебетом із кредитом рахунків 63 або 68 не передбачена;

• у разі придбання нематеріальних активів за інших умов (одержання як внесок у статутний капітал, безкоштовне одержання, придбання за рахунок коштів цільового фінансування тощо) застосування рахунку 15 обов'язковим не є, оскільки рахунок 12 за дебетом може кореспондувати безпосередньо з рахунками 46, 42, 48 та деякими іншими.

Купівля НА за грошові кошти

У бухгалтерському обліку придбані нематеріальні активи зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Складові первісної вартості наведено в п 6.1.

Суму ПДВ, сплачену при купівлі нематеріального активу, підприємство має право віднести до складу податкового кредиту, якщо такий призначений для використання оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податків.

Але при цьому право на податковий кредит в обов'язковому порядку має бути підтверджено правильно оформленою податковою накладною.

У бухгалтерському обліку операції з придбання НМА за грошові кошти відобразяться так:

Приклад 6.1.

Згідно з договором про передання виключних майнових прав підприємство набуває в повному обсязі права на винахід. Вартість придбаних прав 120000 грн, у т.ч. ПДВ 20000 грн. Збір за внесення до реєстру та опублікування відомостей про передачу права власності на винахід 600 грн.

Ситуація 1.Передоплата

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Дебет	Кредит
1	Перераховано за придбані права на винахід,	371 «Розрахунки за виданими авансами»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	120000
2	Нараховано податковий кредит з ПДВ	641 «Розрахунки за податками»	644 «Податковий кредит»	20000
3	Отримано права на винахід	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	685 « Розрахунки з іншими кредиторами», або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	100000*
4	Відображено залік податкового кредиту	644 «Податковий кредит»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	20000
5	Сплачено збір за внесення до реєстру та опублікування відомостей про передачу права власності на винахід	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	600
6	Здійснено залік взаємозаборгованостей	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	371 «Розрахунки за виданими авансами»	120000
7	На підставі акту введено в господарський оборот нематеріальний актив – об‘єкт права інтелектуальної власності на винахід	124 «Права на об'єкти промислової власності»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	100600

Ситуація 2. Оплата після отримання

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Дебет	Кредит
1	Отримано права на винахід	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	100000*
2	Нараховано податковий кредит з ПДВ	641 «Розрахунки за податками»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	20000
3	Сплачено збір за внесення до реєстру та опублікування відомостей про передачу права власності на винахід	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	600
4	На підставі акту введено в господарський оборот нематеріальний актив – об‘єкт права інтелектуальної власності на винахід	124 «Права на об'єкти промислової власності»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	100600
5	Перераховано за придбані права на винахід	685 «Розрахунки з іншими кредиторами» або 631«Розрахунки з вітчизняними постачальниками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»	120000

Для визначення первісної вартості НА, придбаних у нерезидента, необхідно керуватися переліком витрат з п. 11 П(С)БО 8. Методологічні основи формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземній валюті містяться в П(С)БО 21. Порядок формування первісної вартості НА в бухгалтерському обліку залежить від того, яка подія при купівлі у нерезидента була першою — отримання нематеріального активу чи оплата його вартості.

Якщо перша подія — отримання об'єкта НА, то при визначенні гривневого еквівалента вартості такого об'єкта необхідно керуватися п. 5 П(С)БО 21, згідно з яким операції в іноземній валюті при первісному визнанні відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат). Інакше кажучи, вартість об'єкта НА визначають за курсом НБУ на дату його отримання. При цьому кредиторська заборгованість (постачальнику), що виникла, є монетарною (оскільки її буде погашено грошима) і тому на кінець звітного періоду і на дату погашення за нею потрібно визначати курсові різниці.

Якщо ж перша подія — передоплата за контрактом, що передбачає купівлю НА у нерезидента, то при визначенні гривневого еквівалента вартості таких НА необхідно керуватися п. 6 П(С)БО 21. Його вимоги полягають у тому, що сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим особам в рахунок платежів для придбання немонетарних активів (у тому числі НА), при включенні до вартості цих активів перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу. Інакше кажучи, у цьому випадку необхідно зафіксувати курс НБУ на дату перерахування передоплати за НА і при їх отриманні використати такий курс для визначення вартості куплених у нерезидента НМА. При цьому дебіторська заборгованість (постачальника), що виникла, є немонетарною (оскільки її буде погашено отриманням основних засобів, тобто немонетарного активу) і тому ні на кінець звітного періоду, ні на дату погашення розраховувати курсові різниці за нею не потрібно.

У бухгалтерському обліку операції з придбання нематеріальних активів у нерезидента відобразяться так:

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Дебет	Кредит
1	Оприбутковано об'єкт НА, грн.(курс НБУ — 10,10)	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»	2000 євро 20200
2	Відображено суму податкових зобов'язань за актом, за правилом першої події	643 «Податкові зобов’язання»	641 «Розрахунки за податками»	4040
3	Перераховано оплату, грн (курс НБУ-10,26)	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»	312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»	2000 євро 20520
4	Відображено курсову різницю	945 «Втрати від операційної курсової різниці»	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»	320
5	Нараховано податковий кредит з ПДВ у розмірі податкових зобов'язань	641 «Розрахунки за податками»	644 «Податковий кредит»	4040
6	Відображено закриття розрахунків з ПДВ	Дебет 644 «Податковий кредит»	Кредит 643 «Податкові зобов’язання»	4040
7	НА введено в господарський оборот	12 «Нематеріальні активи»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	20200

При придбанні виключних майнових прав на об’єкт інтелектуальної власності у фізичної особи, підприємство утримує і перераховує податок з доходу фізичних осіб із суми винагороди.

№ з/п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
		Дебет	Кредит
1	Нараховано винагороду за передання виключних майнових прав на літературний твір підприємству	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	20000
2	Утримано податок з доходів із суми винагороди	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	641 «Розрахунки за податками»	3000
3	Виплачено винагороду фізичним особам	685 «Розрахунки з іншими кредиторами»	311 «Поточні рахуки в національній валюті»	17000
4	Перераховано податок з доходів	Дебет 641 «Розрахунки за податками»	311 «Поточні рахуки в національній валюті»	3000
5	Введено в експлуатацію НА	125 «Авторське право та суміжні з ним права»	154 «Придбання (створення) нематеріальних активів»	20000