Тема 5. Организация аудиторской проверки

5.1. Этапы аудиторской проверки

В общем виде этапы аудиторской проверки могут быть представлены в следующем виде.

I. Планирование (предварительный этап):

1) знакомство с клиентом:

а) понимание деятельности аудируемого лица;

б) тестирование системы бухгалтерского учета;

в) тестирование системы внутреннего контроля;

2) расчет уровня существенности и приемлемого аудиторского риска;

3) работа по организации аудита;

4) разработка и согласование общего плана и программы аудита;

5) подписание договора на аудиторскую проверку.

II. Сбор аудиторских доказательств (рабочий этап):

1) получение надлежащих аудиторских доказательств;

2) проведение детального комплекса тестов внутреннего контроля;

3) процедуры проверки по существу:

а) детальные тесты;

б) аналитические процедуры;

в) оценка прогнозной информации;

4) уточнение приемлемого уровня аудиторского риска, существенности;

5) документирование аудиторских процедур.

III. Завершение аудита (завершающий этап):

1) завершение подготовки рабочей документации;

2) информирование руководства аудируемого лица о выявленных нарушениях в системе бухгалтерского учета;

3) расчет степени влияния выявленных и неисправленных аудируемым лицом искажений на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;

4) формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов:

а) подготовка отчета для аудируемого лица;

б) подготовка и представление аудиторского заключения;

5) подписание акта приема-сдачи выполненных работ.

5.2. Планирование аудита

Вопросы по планированию аудита рассмотрены в ФСАД № 3 «Планирование аудита». За основу ФСАД № 3 взят МСА 300 «Планирование». В соответствии с этим стандартом аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Планирование является начальным этапом проведения аудита и заключается в разработке общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности клиента.

Процесс планирования включает:

• стадию изучения — получение базовой информации о клиенте, включая информацию о специфике его деятельности, контрольной среде, компьютерном оборудовании, используемом клиентом, изменениях, произошедших после последней аудиторской проверки, а также информации о критических областях;

• стадию оценки — определение уровня существенности и оценку риска того, что в бухгалтерской отчетности клиента могут иметь место существенные искажения и они останутся невыявленными;

• механическую стадию — решение вопросов организации работы аудиторов, включая подготовку программ аудита, распределение обязанностей в ходе проверки и т.д.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Предварительное планирование

Несмотря на то что ФСАД № 3 не предусматривается этап предварительного планирования, мы считаем его достаточно важным и существенным, так как именно на этом этапе аудитор имеет возможность ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица и получить информацию о следующих существенных моментах:

1) внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность;

2) внутренних факторах, воздействующих на хозяйственную деятельность клиента, связанных с его индивидуальными особенностями;

3) организационно-управленческой структуре аудируемого лица;

4) видах производственной деятельности и номенклатуре выпускаемой продукции;

5) структуре капитала и курсе акций;

6) уровне рентабельности; и т.д.

Следует отметить, что в современной практике как российского, так и западного аудита, большое внимание уделяется именно предварительному планированию. Оно осуществляется на этапе знакомства с клиентом, до заключения договора о проведении аудита. Предварительное планирование состоит следующих этапов:

• общего знакомства с финансово-хозяйственной деятельностью клиента;

• определения состава специалистов для проведения аудита;

• установления общих затрат времени на проведение аудита.

Документируется этап предварительного планирования в бланке «Лист предварительного планирования», который разработан специалистами проекта ТАСИС по реформированию аудита в Российской Федерации.

Общий план аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения проверки. Этот план должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем его форма и содержание могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудитору необходимо принимать во внимание:

1) деятельность аудируемого лица;

2) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

3) риск и существенность;

4) характер, временные рамки и объем процедур;

5) координацию и направление деятельности, текущий контроль и проверку;

6) прочие аспекты.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. Определяются области (вопросы, аспекты) учета, на которые необходимо обратить внимание в связи с изменениями, которые произошли у клиента, либо с изменениями во внешнем регулировании.

В стратегии аудита отмечается возможное изменение приемов и методов аудита в связи с изменениями, произошедшими с момента последнего аудита. Например, внедрение новых производственных технологий потребует проверки методов формирования себестоимости; введение новых мер внутреннего контроля позволит, при наличии высокого уровня их надежности, снизить время и издержки на проведение аудита за счет изменения стратегии (применение вместо аудиторских процедур по существу тестов средств контроля); изменение порядка учета какой-либо операции или раскрытия информации в отчетности потребует проверки правильности ведения учета и представления данных в отчетности.

Планируемые виды работ (приемы и методы проверки) по значимым для аудита областям, сроки их проведения и исполнители отражаются в документе «Общий план аудита». При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана, который должен быть оформлен документально и содержать объем проверки и порядок ее проведения.

Программа аудита

Подготовка программы аудита осуществляется на основании общего плана. Она является детально разработанным перечнем содержания аудиторских процедур (их характера, рамок, объема), необходимых для реализации плана аудита.

Программы аудиторских процедур составляются аудиторами (старшими аудиторами) для каждого направления аудита и отражаются в документе «Программа аудита». По существу, такая программа является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля за надлежащим выполнением работы. В программу аудита могут быть также включены предпосылки для подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности к аудиту и время, отведенное планом на проведение различных процедур аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при проведении процедур проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

Изменения в общем плане и программе аудита

Общий план и программа аудита по мере необходимости могут уточняться и пересматриваться в зависимости от изменения условий проведения проверки и результатов аудиторских процедур. Причины и результаты изменений подлежат отражению в рабочих документах.

Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур.

При планировании работ предлагаем использовать приведенные в теме 24 структуру и содержание разделов учета, представленных в проекте ТАСИС.