8.7. Специфика получения аудиторских доказательств в конкретных случаях

ФСАД № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях», введенный постановлением Правительства РФ от 16.04.2005 № 228, рассматривает особенности получения аудиторских доказательств в специфичных случаях, которыми признаются:

1. присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов;

2. раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах;

3. оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях;

4. раскрытие информации по отчетным сегментам финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов (МПЗ) считается необходимы в тех случаях, когда их величина является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности. В этом случае аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния материально-производственных запасов.

Аудитор, используя свое профессиональное суждение, обязан определить возможно ли его участие, присутствие или наблюдение за результатами инвентаризации. Если аудитор не может присутствовать при инвентаризации МПЗ, он может самостоятельно провести выборочный осмотр и пересчет запасов. Наблюдение может быть проведено в удобный период времени. В случае необходимости составляется оборотная ведомость движения запасов в период между датами, по состоянию на которые проведен выборочный осмотр и пересчет и составлена финансовая (бухгалтерская) отчетность.

Если местонахождение и характер материально-производственных запасов не позволяют аудитору присутствовать при инвентаризации, он должен определить, возможно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния этих запасов, а также сделать вывод об отсутствии оснований для включения в аудиторское заключение оговорки об ограничении объема аудита.

Аудитор, планируя свое присутствие при проведении инвентаризации МПЗ или выполнение альтернативных процедур, должен принять во внимание:

• особенности системы бухгалтерского учета запасов и внутреннего контроля за их сохранностью;

• неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения в отношении материально-производственных запасов, а также уровень существенности;

• необходимость соответствия утвержденного руководством аудируемого лица порядка проведения инвентаризации требованиям нормативных правовых актов и особенностям деятельности аудируемого лица;

• срок проведения инвентаризации материально-производственных запасов;

• места хранения материально-производственных запасов;

• целесообразность привлечения экспертов.

Аудитор учитывает способ учета запасов: непрерывный или расчетный.

Если аудируемое лицо применяет систему непрерывного учета, то аудитор должен наблюдать за пересчетом запасов сотрудниками аудируемого лица, а также самостоятельно выполнять выборочный осмотр и пересчет фактического наличия запасов.

Часто встречается ситуация, когда МПЗ размещены в нескольких местах, тогда аудитор должен определить, где его присутствие является наиболее важным. Инвентаризация МПЗ может быть проведена аудитором на дату, отличную от даты окончания отчетного периода.

Раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах

Аудитор должен выполнить определенные процедуры, чтобы получить сведения о судебных делах и претензионных спорах, в которых участвует аудируемое лицо, если они могут существенно повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. К таким процедурам относятся:

• направление необходимых запросов руководству аудируемого лица, включая получение заявлений и разъяснений от руководства;

• проверка решений соответствующего органа, осуществляющего общее руководство деятельностью аудируемого лица;

• ознакомление с перепиской аудируемого лица с организацией, оказывающей ему юридические услуги;

• проверка затрат аудируемого лица на юридические услуги;

• использование информации о деятельности аудируемого лица, включая информацию, полученную от сотрудников юридической службы аудируемого лица.

Если аудитор выявил наличие судебных дел или претензионных споров либо считает, что они могут иметь место, он, с согласия аудируемого лица, должен обратиться непосредственно к организации, оказывающей аудируемому лицу юридические услуги. Такое обращение способствует получению достаточных надлежащих аудиторских доказательств осведомленности руководства аудируемого лица о наличии возможных существенных судебных дел и претензионных споров, а также об обоснованности сделанных руководством оценок финансовых последствий таких дел и споров. Письмо к организации, оказывающей аудируемому лицу юридические услуги, должно содержать:

1. перечень судебных дел и претензионных споров, в которых участвует аудируемое лицо;

2. оценку руководством аудируемого лица последствий судебных дел и претензионных споров для аудируемого лица, в том числе финансовых;

3. просьбу о подтверждении юридической организацией обоснованности такой оценки, а также о предоставлении аудитору дополнительных сведений, если юридическая организация посчитает направленный ей перечень неполным или неточным.

Аудитор должен проанализировать текущее положение по возможным существенным юридическим вопросам вплоть до даты подписания аудиторского заключения.

Если руководство аудируемого лица отказывается дать аудитору разрешение на обращение к организации, оказывающей аудируемому лицу юридические услуги, то такой отказ следует рассматривать как ограничение объема аудита, что, как правило, приводит к выражению мнения аудитора с оговоркой или к отказу от выражения мнения. Если юридическая организация отказывается ответить на запрос надлежащим образом и аудитор не имеет возможности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства посредством выполнения альтернативных процедур, аудитор должен определить, ограничивается ли тем самым объем аудита и должен ли он на основании этого выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях

Если величина долгосрочных финансовых вложений является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства оценки таких финансовых вложений и раскрытия аудируемым лицом информации о них.

Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных финансовых вложений, как правило, включают в себя рассмотрение доказательств возможности их отражения в составе внеоборотных активов, обсуждение с руководством аудируемого лица намерений сохранения их на бухгалтерском балансе, а также получение официальных письменных заявлений и разъяснений по указанному вопросу.

Другие процедуры включают в себя проверку финансовой (бухгалтерской) отчетности и иной информации (например, биржевых котировок, которые служат показателем оценки), а также сопоставление оценочных данных с балансовой стоимостью финансовых вложений вплоть до даты подписания аудиторского заключения.

Если в соответствии с установленными требованиями к ведению бухгалтерского учета и подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности оценка каких-либо долгосрочных финансовых вложений должна быть изменена, аудитор должен выяснить, были ли отражены в бухгалтерском учете необходимые корректировки и (или) раскрываемые сведения.

Раскрытие информации по отчетным сегментам финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица

Если информация по отчетным сегментам является существенной для финансовой (бухгалтерской) отчетности, аудитор должен получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно ее раскрытия в соответствии с требованиями к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Поскольку информация по отчетным сегментам является неотъемлемой частью финансовой (бухгалтерской) отчетности, обычно аудитор не проводит аудиторских процедур исключительно с целью выражения мнения о достоверности отраженной в отчетности информации по сегментам. Тем не менее, концепция существенности включает в себя как количественные, так и качественные факторы, и в ходе проверки информации по отчетным сегментам это необходимо учитывать.

Аудиторские процедуры, выполняемые в отношении информации по отчетным сегментам, обычно включают в себя аналитические и другие аудиторские процедуры, которые целесообразно осуществлять в данных обстоятельствах.

Аудитор должен обсудить с руководством аудируемого лица методы, используемые для подготовки информации по отчетным сегментам, и определить, приведет ли использование этих методов к раскрытию информации в соответствии с установленными требованиями к подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также проверить правильность применения этих методов.

Аудитор должен также проанализировать:

• отчуждение материальных объектов и платежи между сегментами;

• исключение межсегментных оборотов;

• сопоставление отраженных в отчетности данных со сметами и другими ожидаемыми результатами;

• распределение активов и расходов между сегментами.