Тема 1. Предпосылки возникновения аудита и его место в системе контроля

1.1. Контроль в условиях рыночной экономики

Деятельность организаций и индивидуальных предпринимателей в условиях жесткой конкуренции направлена на завоевание определенного положения на рынке, а также превосходства над конкурентами. Нестабильность внешней среды требует непрерывно контролировать систему управления бизнесом, что подразумевает:

—  смещение акцента с проверки результатов прошлых лет на анализ перспектив;

— увеличение скорости реакции на изменения внешней среды, повышение гибкости управления;

— непрерывное отслеживание изменений, происходящих как внутри, так и вне организации;

— продуманную систему действий по обеспечению выживаемости и предупреждению кризисных ситуаций.

Контроль, являясь составной частью управления общественным воспроизводством, способствует решению задач системы управления, поэтому его назначение соответствует целям управления, которые определяются экономическими и политическими закономерностями развития общества.

В Российской Федерации сложилась следующая структура контролирующих органов:

• государственные контрольно-бюджетные органы, осуществляющие контроль за поступлением и расходованием средств из бюджетов всех уровней;

• ведомственные контрольно-ревизионные службы, контролирующие финансово-хозяйственную деятельность подведомственных предприятий и организаций;

• внутрихозяйственные контрольные службы, организуемые непосредственно на предприятиях (ревизионные комиссии, служба внутреннего аудита, инвентаризационные комиссии и др.);

• аудиторские фирмы и аудиторы, осуществляющие проверки и оказывающие другие аудиторские услуги на договорных условиях.

Аудит, являясь методом осуществления вневедомственного независимого финансового контроля, не заменяет и не подменяет государственный финансовый контроль. Основными субъектами аудита являются организации и индивидуальные предприниматели (далее — аудируемые лица), которые не входят в систему государственных министерств и ведомств и по этой причине не охватываются ведомственным контролем.

Так как аудит и ревизия являются способами организации контроля за финансово-хозяйственной деятельностью экономических субъектов, между ними имеется много общего, однако существуют и принципиальные отличия.

Наличие общей цели приводит к возможности методического взаимообогащения аудита и ревизии как инструментов решения сходных задач. Так, широко распространенный в аудите выборочный метод вполне может использоваться в ревизионных проверках, заменяя традиционные для нее сплошные проверки. В то же время цели, задачи и программы ревизионных проверок могут быть весьма отличными от аудиторских.

1.2. Возникновение и развитие аудита

Исторической родиной аудита считается Англия, где в 1844 г. был принят закон «Об акционерных компаниях», согласно которому их правления обязаны были приглашать не реже одного раза в год специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами. Позже, в 1854 г., в Эдинбурге появилось первое объединение бухгалтеров и аудиторов. Последние ставили своей целью проведение экспертизы финансовой отчетности с выражением мнения о ее объективности, таким образом, они брали на себя определенную долю ответственности в случае возникновения возможных убытков у клиентов.

В 1862 г. в Англии был принят закон, регулирующий аудиторскую деятельность. В 1880 г. был основан Институт присяжных бухгалтеров в Англии и Уэльсе, а уже сто лет спустя в нем насчитывалось 76 000 членов.

Законы об обязательном аудите вступили в действие и в других странах (например, во Франции в 1867 г., в США в 1937 г.).

В Германии первая попытка введения аудита была предпринята в 1870 г., когда согласно дополнению к закону об акционерных обществах наблюдательным советам этих обществ было вменено в обязанность осуществлять проверку основных отчетных форм (баланса и отчета о распределении прибыли) и отчитываться о результатах на общих собраниях акционеров. В 1932 г. в Германии был создан Институт аудиторов, просуществовавший до 1941 г. После окончания Второй мировой войны в Дюссельдорфе был образован Институт аудиторов, переименованный в 1954 г. в Институт аудиторов Германии. За время своей деятельности он завоевал высокий авторитет и ныне является общегерманской организацией, в которую входят более 6000 аудиторов и 700 аудиторских организаций.

До начала XX в. независимый аудит в США строился по английской модели, предусматривающей детальные исследования данных баланса. Известный американский ученый Р. Х. Монтгомери (1872—1953) назвал американский аудит этого этапа «счетоводческим», отметив, что три четверти рабочего времени аудитора уходило на подсчеты и проверку бухгалтерских книг. Первое официальное постановление об аудите в США было опубликовано в 1917 г., оно посвящалось аудиту балансов. Это постановление было подготовлено Американским институтом бухгалтеров-экспертов (в настоящее время это Американский институт дипломированных присяжных бухгалтеров — AICPA).

Стандартизация аудита в США началась с 1939 г., когда AICPA учредил Комитет по аудиторским процедурам, который издал Положение об аудиторской процедуре (SAP). До 1972 г. вышло 54 положения. Комитет был преобразован в Исполнительный комитет по аудиторским стандартам, а позднее стал называться Советом по аудиторским стандартам. Совет обобщил все положения и свел их воедино в виде Положения об аудиторской процедуре (SAS) № 1, которое действует по настоящее время. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

В 40-е гг. XX в. основное внимание аудиторы уделяли оценке действующих систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля с последующим исследованием бухгалтерских записей в областях с наибольшим риском для деятельности.

Во Франции в настоящее время независимый финансовый контроль осуществляют две профессиональные организации, объединяющих:

— бухгалтеров-экспертов, которые занимаются непосредственно ведением бухгалтерского учета, составлением отчетности и оказанием консультационных услуг в этой области;

— комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль достоверности финансовой отчетности.

Рассмотрев исторические особенности развития аудита, можно выделить его основные этапы:

Этап I. До конца 1940-х гг. аудитор в основном занимался проверкой документации, подтверждающей движение денежных операций, а также их правильной группировкой в финансовых отчетах. Этот аудит можно назвать подтверждающим.

Этап II. После 1949 г. независимые аудиторы стали уделять больше внимания вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, а финансовые отчеты являются достаточно полными и точными. Аудиторские фирмы занимались в основном консультационной деятельностью, а не непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного.

Этап III. В настоящее время аудит ориентируется на возможный риск при проведении проверок или консультировании. Аудит, который, исходя из условий бизнеса клиента, проводится выборочно (в основном проверка осуществляется там, где риск ошибки или мошенничества может быть максимальным), носит название базирующегося на риске.

На современном этапе развитие аудита в мировом масштабе определяет Международная федерация бухгалтеров. Это развивающаяся организация, куда входит более 160 членов из 119 стран. Она объединяет более чем 2,5 млн бухгалтеров, занятых в публичной практике, государственной службе, промышленности и торговле.