4.3 Система бюджетов на предприятии
Бюджетная система предприятия достаточно сложна и состоит из бюджетов различных типов, отличающихся функциональными особенностями и сферами применения.
В экономической литературе бюджеты классифицируются по следующим признакам (рис.4.3).
Среднесрочный
(тактический)
Рис. 4.3. Классификация бюджетов [12]
Генеральный (сведенный) бюджет (Master Budget) — совокупность функциональных бюджетов, которые обобщают будущие операции всех подразделений предприятия.
Сведенный (генеральный) бюджет, как правило, формируется в течение 6 месяцев до начала бюджетного года.
Функциональные бюджеты - отдельные составляющие сведенного бюджета, которые касаются ответственности отдельных менеджеров.
Функциональные бюджеты включает три группы бюджетов: операционные, финансовые и капитальных инвестиций.
Операционные бюджеты (Operating Budgets) — это совокупность бюджетов, которые отображают доходы и затраты предприятия, в их состав входят (детально показано на рис.4.2):
- бюджет реализации;
- бюджет производства;
- бюджет прямых материальных затрат;
- бюджет прямых затрат на оплату труда;
- бюджет производственных накладных расходов;
- бюджет себестоимости готовой продукции;
- бюджет затрат на сбыт;
- бюджет административных затрат.
Финансовые бюджеты (Financial Budgets) — совокупность бюджетов, отображающих запланированные денежные потоки и финансовое состояние предприятия. Примерами финансовых бюджетов является бюджет денежных поступлений и бюджетный баланс.
Бюджет капитальных инвестиций отображает будущие инвестиционные затраты предприятия, которые осуществляются не в форме текущих затрат, а в форме одноразовых капитальных инвестиций. Анализу подлежат затраты на строительство и монтажные работы, на покупку основных фондов и оборудования.
Обычно бюджет капитальных инвестиций составляют на достаточно длительный период, чтобы иметь возможность показать эффект выбранной руководством хозяйственной политики, но при этом достаточно короткий, чтобы оценки были проведены с достаточной точностью [8]. Это правило предполагает разработку нескольких видов бюджетов – стратегических, тактических и текущих, которые отличаются друг от друга бюджетным периодом. Бюджетным периодом считается временной интервал, на который распространяется действие бюджета.
По определению С.Ф. Голова [7] бюджетный период (Budget Period) — это промежуток времени, для которого подготовлен и используется бюджет. Бюджетным периодом обычно является время, в пределах которого можно выделить короткие периоды (квартал, месяц).
Стратегический (долгосрочный) бюджет рассчитан на значительный бюджетный период и охватывает основные направления развития предприятия, но определенные при этом цели детально не освещаются. Он направлен на решение таких заданий как расширение и размещение производства, внедрение новых изделий, исследования и разработки. Примером такого документа можно считать бюджеты капитальных инвестиций, которые, как правило, рассчитаны на период от пяти до десяти лет. В свою очередь, тактические и текущие бюджеты рассматривают лишь некоторые аспекты деятельности предприятия, но их содержание более детализировано.
Тактическое (среднесрочные) бюджеты предназначены для решения проблем реализации продукции и формирования политики запасов, планированию контрактов и тому подобное.
Текущие (краткосрочные) бюджеты направлены на решение вопросов загрузки производственных мощностей, пропускной способности на уровне «узких мест», кадровой политики. В состав документов такого вида входят операционные и финансовые бюджеты, которые составляют на год с дальнейшим перепрофилированием на менее длительные интервалы: квартал, месяц, две недели, декада[8].
В процессе разработки бюджетов применяют разные подходы. Чаще всего бюджеты считают статичными, то есть такими, которые отображают будущие операции на четко определенный срок и уровень деятельности. Однако все больше компаний, особенно транснациональных, применяют непрерывное бюджетирование.
Непрерывное бюджетирование (Continual Budgeting) — система бюджетирования, при которой после завершения каждого бюджетного периода (обычно каждый месяц или квартал) этот период исключают из генерального бюджета с одновременным включением нового аналогичного бюджетного периода.
Например, по завершении первого квартала 2016 года, компания составляет бюджет на апрель 2016 года — март 2017 года. Такой подход дает возможность принимать во внимание изменения, которые состоялись после составления предыдущего бюджета, и учитывать последнюю информацию.
Самыми распространенными методами составления бюджетов являются: бюджетирование через наращивание и бюджетирование "с нуля".
Бюджетирование через наращивание (Incremental Budgeting) — составление бюджетов на основании фактических результатов, достигнутых в предыдущем периоде.
При таком подходе фактические показатели предыдущего периода корректируют с учетом ценовой и налоговой политики государства и прочих факторов.
Недостатком такого подхода является то, что в процессе бюджетирования не анализируют эффективность затрат, а достигнутые результаты автоматически переносят на следующий период, что может привести к тому, что бюджетным центрам, которые превысили бюджет текущего периода, могут в следующем периоде предоставить дополнительные ресурсы, а подразделениям, которые обеспечили экономию средств, наоборот, сократят ассигнования.
Бюджетирование "с нуля" (Zero Base Budgeting) — это метод бюджетирования, при котором менеджеры каждый раз должны обосновывать запланированные расходы так, будто деятельность осуществляется впервые. Бюджетирование "с нуля" требует от каждого бюджетного центра детального анализа деятельности для выявления неэффективных операций и выбора самых выгодных направлений использования ресурсов. В отличие от бюджетирования через наращивание, этот метод дает возможность выявить проблемы и решить их на стадии планирования. В то же время бюджетирование с нуля более дорогой подход, поскольку требует значительных затрат времени и средств.
Существует три основных подхода к организации процесса бюджетирования:
"сверху — вниз";
"снизу — вверх";
"снизу — вверх / сверху — вниз".
Подход " сверху-вниз" (Тор — Down) означает, что высшее руководство компании полностью осуществляет процесс бюджетирования с минимальным привлечением менеджеров подразделений и отделов низшего уровня. Такой подход дает возможность полностью учесть стратегические цели компании, уменьшить затраты времени.
Подход "снизу — вверх" (Bottom — Up) означает, что сначала руководители разных подразделений (центров ответственности) составляют бюджеты относительно деятельности, за которую они отвечают. Дальше бюджеты последовательно обобщают и координируют на высшей ступени управления. Преимуществом такого подхода является мотивация руководителей низшего и среднего звена в отношении достижения целей, в разработке которых они принимают участие.
В практике более распространенным является комбинированный подход "снизу — вверх / сверху — вниз" (Bottom — Up / Top — Down), который обобщает и балансирует наилучшие моменты двух ранее рассмотренных подходов. При таком подходе высшее руководство предоставляет общие директивы относительно целей компании, а руководители низшего и среднего звена готовят бюджеты, направленные на достижение целей компании.
Обязательным условием бюджетирования является распределение всех затрат предприятия на переменные и постоянные. Это дает возможность контролировать уровень затрат отчетного периода и сопоставлять их с фактическими данными.
Бюджет необходимо формировать на базе одного из альтернативных вариантов плана. Возможны следующие варианты: пессимистический, вероятный и оптимистичный.
Пессимистический вариант должен преследовать минимальную цель и требовать максимального сокращения имеющихся ресурсов.
Вероятный вариант должен ориентироваться на достижение максимальных целей при умеренном использование ресурсов.
Оптимистичный вариант должен предусмотреть выполнение максимальной цели при эффективном использовании всех ресурсов.