22.3. Нарушения, выявляемые в ходе проверок ндс

Часто бухгалтеры бюджетных учреждений (особенно учреждений, не осуществляющих приносящую доход деятельность) считают, что совершаемые ими в ходе финансово-хозяйственной деятельности операции не подлежат обложению НДС, а нормы гл. 21 НК РФ не распространяются на бюджетную деятельность. Из статьи 143 НК РФ следует, что организации признаются плательщиками НДС, при этом специальных условий признания бюджетных учреждений плательщиками НДС в НК РФ нет. Споры о том, является ли бюджетное учреждение плательщиком НДС, обычно решаются в суде.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 22.01.2010 N А56-24676/2009 рассмотрен следующий спор. Учреждение считало, что не является плательщиком НДС, поскольку является некоммерческой организацией, а средства, полученные бюджетными организациями от оказания платных услуг, являются бюджетными. Судьи, рассмотрев материалы дела, пришли к выводу о том, что операции, совершаемые учреждением, не входят в перечень освобождаемых от налогообложения в соответствии со ст. 146 и 149 НК РФ. Кроме того, в уставе учреждения зафиксировано, что оно является юридическим лицом, среди видов деятельности которого заявлена в том числе и предпринимательская и иная приносящая доход деятельность, осуществляемая на возмездной основе. Приведенные учреждением ссылки на нормы БК РФ были отклонены судом как не относящиеся к существу рассматриваемого спора.

Дополнительный аргумент в пользу того, что бюджетное учреждение является плательщиком НДС, содержит Определение КС РФ от 01.11.2007 N 719-О-О. В нем говорится, что в тех случаях, когда законодатель имеет намерение вывести из-под налогообложения те или иные операции, он прямо на это указывает. В главе 21 НК РФ прямо не сказано, что бюджетные учреждения не являются плательщиками НДС. Таким образом, если учреждение не освобождено от уплаты НДС по ст. 145 НК РФ, все операции, совершаемые им (за исключением операций, поименованных в ст. 149 НК РФ), подлежат обложению этим налогом.

Отказ в применении налогового вычета

Согласно ст. 170 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:

1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ (за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ);

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Из данного пункта не следует, что суммы НДС от операций по ликвидации объекта основных средств включаются в стоимость ликвидируемого основного средства. Налогоплательщик осуществлял операции, освобожденные от обложения НДС. При ликвидации оборудования, приобретенного для осуществления этой деятельности и используемого в ней, сумм НДС, уплаченные сторонней организацией, он к вычету не предъявил, а включил их в состав внереализационных расходов. Определение ВАС РФ от 19.05.2010 N ВАС-3678/10 свидетельствует о том, что у налогоплательщика не имелось правовых оснований для включения суммы НДС в состав внереализационных расходов, как считает инспекция. Использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости - ликвидацию основного средства. Как следует из материалов дела, здания дробильно-сортировочного завода относились к основным средствам, имели производственное назначение, их эксплуатация была направлена на получение продукции, реализуемой налогоплательщиком. При таких обстоятельствах налогоплательщик был вправе заявить в налоговой декларации вычет сумм НДС, уплаченных по счетам-фактурам поставщику работ по ликвидации объекта основных средств, а у инспекции отсутствовали основания для отказа в применении налогового вычета.

Интерес представляет и такая ситуация. По мнению инспекции, налогоплательщик неправомерно применил вычеты по НДС в части стоимости электроэнергии, приобретенной обществом у энергоснабжающей организации и перевыставленной арендаторам, по отношению к которым общество не являлось энергоснабжающей организацией, то есть используемой не для осуществления операций, облагаемых НДС. Признавая решение инспекции недействительным, суд указал, что налогоплательщиком выполнены все условия для применения налогового вычета, а заключение договора аренды без одновременного предоставления арендатору возможности использовать электроэнергию, приобретаемую налогоплательщиком как абонентом энергоснабжающей организации, является невозможным (Определение ВАС РФ от 25.03.2010 N ВАС-3098/10).

Часто ИФНС отказывают налогоплательщику в вычете НДС в связи с нарушениями в оформлении первичных документов (товарных накладных по форме ТОРГ-12, накладных по форме М-15 и др.). Рассмотрим частный случай. ИФНС сделала вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с отсутствием надлежащего документального подтверждения: представленные в подтверждение передачи ТМЦ товарные накладные по форме ТОРГ-12 имели недостатки (отсутствовали ссылки на реквизиты транспортных накладных, реквизиты доверенностей на получение ТМЦ, даты получения товара покупателем (в части документов), наименования должностей и расшифровки подписей лиц, ответственных за получение груза от покупателя (в части документов)). В связи с этим налогоплательщик, по мнению ИФНС, был не вправе воспользоваться налоговым вычетом. Не согласившись с таким решением, налогоплательщик обратился в суд. Суд, признавая позицию ИФНС неправомерной, указал, что налогоплательщик в подтверждение вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль представил счета-фактуры, накладные по форме М-15 на отпуск материалов на сторону, приходные ордера, акты на оказание услуг, платежные поручения, то есть подтвердил исполнение договора. Отдельные недостатки в оформлении товарных накладных сами по себе не могут препятствовать реализации налогоплательщиком права на применение налоговых вычетов (Постановление ФАС ВВО от 11.01.2010 N А17-7071/2008).

Также хотелось бы обратить внимание читателей на то, что право на вычет НДС не зависит от нарушения правил ведения книги покупок. Налоговые органы часто придерживаются иной точки зрения, что приводит к многочисленным спорам. Один такой спор, касающийся права применения вычета по НДС при нарушении ведения книги покупок (порядок определен Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914) недавно рассматривался в ФАС МО. Суть спора заключалась в следующем.

Организация подала уточненную декларацию, в которой НДС был заявлен к возмещению. По результатам камеральной проверки инспекция приняла решение об отказе в возмещении налога и привлечении компании к ответственности по ст. 122 НК РФ. По мнению налогового органа, организация нарушила порядок ведения книги покупок, не проставив в ней номера таможенных деклараций. Налогоплательщик не согласился с принятым решением и обратился в арбитражный суд. Суд удовлетворил требования организации. Он установил, что налогоплательщик использовал бухгалтерскую программу с закрытым кодом, не позволяющим пользователю самостоятельно менять ширину и высоту столбцов, поэтому номера таможенных деклараций уместились в соответствующих столбцах не полностью либо не уместились вообще. Данная техническая ошибка, допущенная в книге покупок, не влияет на право общества на налоговый вычет и не влечет никаких юридических последствий.

Суд отметил, что налоговое законодательство не ставит право на налоговый вычет в зависимость от правильности ведения книги покупок, поскольку она не является документом, подтверждающим правомерность применения вычетов по НДС. Таким документом в соответствии со ст. 169, 172 НК РФ служит счет-фактура. Поскольку представленные организацией счета-фактуры были составлены без нарушений, отказ налогового органа в возмещении НДС неправомерен (Постановление ФАС МО от 08.09.2010 N КА-А40/10165-10).

Аналогичная позиция содержится в постановлениях ФАС СЗО от 25.02.2009 N А56-11653/2008, ФАС ПО от 22.10.2009 N А55-686/2009.