115.Врахування законів і нормативних актів в процесі надання аудиторських послуг.

Визначення того, чи є певна дія порушенням законодавства, стосується юриспруденції і, як правило, виходить за межі професійної компетенції аудитора. Рівень професійної підготовки аудитора, його досвід, розуміння суб'єкта господарювання й галузі можуть дозволити йому зробити припущення, що окремі дії, які привернули його увагу, містять ознаки невідповідності законам і нормативним актам. Визначення того, чи окрема дія не відповідає законам та нормативним актам, як правило, ґрунтується на консультації аудитора у досвідченого і кваліфікованого юриста, однак остаточне рішення може ухвалити тільки суд.

Закони та нормативні акти значно різняться своїм впливом на фінансові звіти. Деякі з них визначають форму, зміст фінансових звітів суб'єкта господарювання або суми, що підлягають обліку, або інформацію, що підлягає розкриттю у фінансових звітах. Інші закони та нормативні акти є обов'язковими для дотримання управлінським персоналом або встановлюють положення, згідно з якими суб'єкт повинен вести свою діяльність. Деякі суб'єкти здійснюють свою діяльність в сферах, що жорстко регулюються законодавством (наприклад: банки та підприємства хімічної промисловості). Діяльність інших суб'єктів регулюється лише законами та нормативними актами, які визначають загальні питання функціонування суб'єкта господарювання (наприклад, техніка безпеки, охорона здоров'я працівників і збереження принципу рівноправності при прийомі на роботу). Невідповідність законам і нормативним актам може мати такі фінансові наслідки для суб'єкта господарювання, у вигляді штрафів, судових процесів тощо. У цілому, чим слабкіший зв'язок невідповідності з подіями й операціями, що їх, як правило, відображають у фінансових звітах, тим менша імовірність того, що аудитор довідається про факт невідповідності або виявить його.

Управлінський персонал несе відповідальність за здійснення діяльності суб'єкта господарювання згідно із законами та нормативними актами. На управлінський персонал покладена також відповідальність за запобігання фактам невідповідності законодавству і за виявлення таких фактів.

Аудитор не несе і не може нести відповідальність за запобігання невідповідності законодавству. Проте проведення щорічної аудиторської перевірки може мати стримуючий ефект.

Під час аудиту є неминучий ризик того, що деякі суттєві викривлення у фінансових звітах не будуть виявлені, незважаючи на належне планування аудиторської перевірки і її проведення згідно з МСА. Ризик збільшується, якщо суттєве викривлення є результатом невідповідності законам і нормативним актам через дію наступних чинників:

*наявність багатьох законів і нормативних актів, що стосуються головним чином поточної діяльності суб'єкта господарювання, і, як правило, не справляють суттєвого впливу на фінансові звіти та не охоплюються інформаційними системами суб'єкта господарювання, що стосуються фінансової звітності;

*на ефективність аудиторських процедур впливають обмеження, властиві внутрішньому контролю, а також застосування тестування;

*багато доказів, отриманих аудитором, є радше переконливими, ніж остаточними;

*невідповідність законодавству може включати дії, спрямовані на приховування, (наприклад, змову, підробку документів, навмисне невідображення в обліку операцій, дії вищого управлінського персоналу поза системою контролю або навмисне викривлення інформації, наданої аудитору).

Щоб одержати загальне розуміння законів і нормативних актів аудитору, як правило, потрібно:

Використовувати наявну інформацію про галузь бізнес суб'єкта господарювання, регуляторні та інші зовнішні фактори;

Надіслати запит до управлінського персоналу щодо політики і процедур суб'єкта господарювання стосовно відповідності законам та нормативним актам;

Надіслати запит до управлінського персоналу щодо законів чи нормативних актів, які можуть мати значний вплив на діяльність суб'єкта господарювання;

Обговорити з управлінським персоналом політику або процедури, прийняті для виявлення, оцінювання й відображення в обліку судових позовів і оцінок; та

Обговорити законодавчі та нормативні вимоги з аудиторами дочірніх підприємств в інших країнах (наприклад, якщо дочірне підприємство повинне дотримуватись положення про цінні папери, що застосовується до материнської компанії).

116.Інформування управлінського персоналу, правоохоронних та регуляторних органів про виявлені факти шахрайства та невідповідність підготовки та подання фінансово-економічної інформації законодавчим і нормативним вимогам.

Дане питання регулюється МСА 240.

Якщо аудитор отримав докази того, що шахрайство існує або може існувати, важливо довести це питання до відома управлінського персоналу відповідного рівня в максимально стислий строк. Це необхідно, навіть якщо питання можна вважати незначним (наприклад, незначна розтрата праців-ником на низькому рівні в організації суб'єкта господарювання). Визначення того, управлінський персонал якого рівня є відповідним, — це питання професійного судження, на яке впливають такі фактори, як ймовірність змови, характер та розміри підозрюваного шахрайства. Зазвичай управлінський персонал відповідного рівня принаймні на один рівень вищий від рівня осіб, які могли бути причетними до підозрюваного шахрайства.

Повідомлення інформації найвищому управлін-ському персоналові Повідомлення аудитором інформації найвищому управлінському персоналові може бути усним чи письмовим. МСА 240 ідентифікує фактори, що їх розглядає аудитор, визначаючи, чи повідомляти усно або письмово. Через характер та чутливість шахрайства, в якому бере участь старший управлінський персонал, або шахрайства, що призводить до суттєвого викривлення в фінансових звітах, аудитор своє-часно повідомляє про такі питання та може вважати необхідним повідомляти про такі питання також й письмово.У деяких випадках аудитор може вважати доречним повідомляти інформацію найвищому управлінському персоналові, коли аудиторові стає відомо про шахрайство за участю працівників, крім управлінського персоналу, яке не призводить до суттєвого викривлення. Так само, найвищий управлінський персонал може бажати бути поінформованим про такі обставини. Процесу обміну інформації допоможе, якщо аудитор і найвищий управлінський персонал узгоджують на ранньому етапові аудиту характер та обсяг повідомлення інформації щодо цього.

За виняткових обставин, коли аудитор має сумніви щодо чесності або доброчесності управлінського персоналу чи найвищого управлінського персоналу, аудитор може вважати доречним отримання юридичної консультації для допомоги у визначенні плану дій.

Інші питання, пов'язані з шахрайством

Інші питання, пов'язані з шахрайством, які слід обговорювати з найвищим управлінським персоналом суб'єкта господарювання, можуть охоплювати, наприклад:- проблеми щодо характеру, обсягу та періодичності оцінок управлінським персоналом діючих процедур контролю щодо попередження и виявлення шахрайства й ризику того, що фінансові звіти можуть бути викривленими;- відсутність відповідного розгляду управлінським персоналом ідентифікованих суттє-вих слабостей внутрішнього контролю або відсут-ність відповідних дій у відповідь на ідентифіковане шахрайство;- оцінка аудитором середовища контролю суб'єкта господарювання, включаючи й питання компетентності та чесності управлінського персоналу;- дії управлінського персоналу, що можуть свідчити про неправдиву фінансову звітність, наприклад, обрання та застосування управлінським персоналом облікових політик, які можуть указувати на намагання управлінського персоналу управляти доходами задля введення в оману користувачів фінансових звітів через вплив на їх сприйняття результатів діяльності та прибутковості суб'єкта господарювання;

- питання щодо достатності та повноти санкціонування операцій, що не входять виходять за межі звичайного ходу бізнесу.

Повідомлення інформації регулятивним та правоохоронним органам

Професійний обов'язок аудитора дотримуватися конфіденційності інформації про клієнта може виключати можливість повідомлення про шахрайство сторони за межами суб'єкта господарювання-клієнта. Проте юридична відповідальність аудитора варіюється в різних країнах і, за певних обставин, обов'язок конфіденційності може скасовуватися статутом, законом або судами загальної юрисдикції. У деяких країнах аудитор фінансової установи має закріплений законом обов'язок повідомляти про випадок шахрайства органам нагляду. Крім того, в деяких країнах аудитор зобов'язаний повідомляти про викривлення відповідним органам у випадках, коли управлінський та найвищий управлінський персонал не вживають виправних заходів.

Аудитор може вважати доречним отримати юридичні консультації, щоби визначити відповідний план заходів за конкретних обставин, метою яких є з'ясування кроків, необхідних під час розгляду аспектів інтересів громадськості в ідентифікованому шахрайстві.

Міркування, що стосуються суб'єктів господарювання в державному секторі

У державному секторі вимоги до повідомлення про шахрайство, незалежно від того, чи було воно виявлено в процесі аудиторської перевірки, можуть підлягати дії конкретних положень повноважень на аудит або відповідного законодавства чи нормативних актів.

117. Послідовність проведення аудиту

Аудит можна уявити як технологічний процес, в якому необхідні аудиторські процедури здійснюються у встановленому порядку і реалізуються за допомогою сукупності організаційних, методичних і технічних методів, способів та прийомів. Виходячи із терміну, змісту і призначення виконуваних аудитором процедур, процес аудиторської перевірки умовно можна поділити на окремі складові. У спеціальній літературі не існує єдиної думки щодо того, якими термінами називати ці складові.

Напереконання деяких авторів (Петрик), процес аудиторської перевірки доречно поділити на п'ять основних етапів:

1-й етап – підготовчий;

2-й етап – проміжний;

3-й етап – етап фізичної перевірки;

4-й етап – аудит статей звітності (основний);

5-й етап – заключний.

Підготовчий (червень – поч. липня того року за який перевіряється звітність). На цьому етапі здійснюється вивчення потреб клієнта, готується інформація про нього, складаються документи, визначаються цілі і задачі аудиторської фірми, а також перелік аудиторських послуг, що надаються. Отже, на даному етапі аудитор повинен:

- Провести загальне знайомство з підпр-вом. При цьому він повинен враховувати результати попередніх аудиторських перевірок та наслідки контролю іншими установами й організаціями;

- Провести загальну оцінку служби внутр. контролю (Аудитору корисно провести експрес-аналіз фін стану, розрахувати основні показники, що характеризують його)

- Оцінити аудиторський ризик та суттєвість (аудитор оцінює загальну величину аудиторського ризику та приймає рішення про можливість прийняття замовлення на проведення і аудиторської перевірки).

Після визначення загального підходу до проведення перевірки, її основних цілей і завдань аудитору слід розробити план та і програму аудиту. Паралельно з розробленням плану та програми аудиту визначається група аудиторів, яка виконуватиме перевірку. Підсумком першого етапу є укладення Договору на аудиторську перевірку та надсилання підприємству-клієнту від імені аудит фірми, ЛИСТА-зобов'язання, в якому додатково роз'яснюються права, обов'язки та відповідальність сторін, зазначається перелік видів інформації, документів, які мають бути передані для перевірки аудитору.

Проміжний. Цей етап аудиту, як правило, повинен здійснюватись у вересні-жовтні того року, звітність якого буде перевірятись. Аудитор проводить детальний аналіз, оцінку надійності та ефективності системи внутрішнього контролю підприємства- клієнта. З цією метою він повинен за допомогою спеціальних процедур упевнитись, що система внутр контролю підприємства дає достатню гарантію того, що:-всі господарські операції та інша важлива, суттєва інформація в повному обсязі відображаються в облікових записах;-помилки або пропуски в обліковій інформації регулярно ви­являються у процесі здійснення внутрішніх контрольних процедур;-активи і пасиви, що відображаються в бухгалтерських записах і звітності, існують і записуються в правильних сумах.

Якщо система надійна і діє ефективний внутрішній контроль, то аудитор може дозволити собі провести менш детальне тестування достовірності обліку і звітності. У випадку ненадійності внутрішнього контролю або у разі його повної відсутності аудитору слід упевнитись у точності звітності за допомогою виконання великої кількості детальних перевірок. На проміжному етапі аудитор повинен також перевірити дотримання підприємством загальноприйнятих принципів обліку, з'ясувати структуру системи бухгалтерського обліку. Фізична перевірка. Цей етап повинен здійснюватись під час проведення інвентаризації на підп-стві (жовтень, листопад, грудень). Строки заздалегідь узгоджуються й офіційно повідомляються аудитору. Важливими завданнями, які повинні бути вирішені аудитором на етапі фізичної перевірки, є оцінка повноти відображення даних в обліку та контроль правильності оцінки матеріальних запасів, готової продукції і незавершеного виробництва. Про всі виявлені на даному етапі аудиту недоліки повідомляється у письмовому вигляді керівникові підприємства-клієнта.

Аудит статей звітності. Це основний етап аудиту, який проводиться після закінчення звітного періоду та підготовки усіх необхідних форм річної звітності (кінець січня, лютий, березень). На цьому етапі проводиться детальна перевірка кожного показника фінансової звітності, проводиться аналітичний огляд статей фінансової звітності, і визначається динаміка їх розвитку, проводиться коригування на рахунках (за згодою керівника). Виявлені недоліки, помилки, суттєві викривлення інформації у фінансовій звітності повідомляються офіційним листом керівникові підприємства. За результатами проведених аудиторських процедур аудитор складає проміжні висновки щодо кожної статті звітності.

Заключний. Це узагальнюючий підсумковий етап, на якому на підставі попередньо зібраних аудиторських доказів складаєть­ся Звіт про проведену аудиторську перевірку та аудит висновок (думка) про достовірність перевіреної звітності. Аудиторський висновок формулюється з урахуванням подальших подій, які сталися після дати складання звітності, але до дати закінчення аудиторської перевірки. Звіт і висновок щодо аудиторської перевірки передається № замовникові, аудиторське досьє здається до архіву аудиторської фірми. У зарубіжній практиці обов'язковим є присутність аудитора на загальних річних зборах акціонерів (власників). Вважаємо, що такий досвід було б корисно запровадити і для вітчизняних підприємств.