3.6. Учет затрат на ремонт и восстановление основных средств

Основные определения ремонтных работ были даны в Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 года №33н. Так, согласно пунктам 71 и 72 Методических указаний по учету основных средств, к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

Капитальный ремонт оборудования и транспортных средств характеризуется проведением работ по полной разработке агрегата, ремонту базовых и корпусных деталей и узлов, замене или восстановлению всех изношенных деталей и узлов на новые и более современные, сборке, регулированию и испытанию агрегата.

При капитальном ремонте зданий и сооружений производится смена изношенных конструкций и деталей или замена их на более прочные и экономические, которые улучшают эксплутационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опоры мостов и т.п.).

Перед ремонтом основные средства обследуются представителями инженерно-технического персонала (комиссией).

Комиссия составляет акт технического обследования объекта, который содержит выводы о характере и объеме работ на объекте. К нему может прилагаться перечень дефектов основных конструктивных элементов или акт о выявленных дефектах оборудования по форме №ОС-16.

Указанные документы утверждаются директором предприятия и направляются в отдел капитального ремонта или отдел капитального строительства. На основе полученной технической документации этими отделами составляются проект и график организации работ, а также необходимая сметно-техническая документация. Если ремонт проводит специализированная организация, с ней заключается договор подряда.

Сдача объекта в ремонт или на модернизацию (реконструкцию) оформляется соответствующим актом.

При проведении вышеуказанных работ, как правило, используется большое количество материалов. Если это материалы организации, то при осуществлении работ хозяйственным способом (то есть непосредственно силами организации) материалы выдаются по первичным учетным документам утвержденных форм (требованиям на отпуск, расходным накладным, лимитно-заборным картам).

При подрядном способе выполнения работ (то есть силами сторонней организации) материалы передаются подрядчику по приемо-сдаточному акту или накладным, которые подписываются двумя сторонами. После завершения работ двусторонняя комиссия с участием заказчика и подрядчика подписывает акт выполненных работ и акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов по форме №ОС-3.

Известно, что при формировании учетной политики предприятие может выбрать один из следующих, предусмотренных законодательством способов учета затрат на проведение ремонта основных средств:

1. Путем создания резерва на ремонт основных средств – по счету 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей»

2. По фактическим затратам с отнесением непосредственно на себестоимость по мере возникновения затрат

3. С использованием счета 97 «Расходы будущих периодов» с последующим равномерным списанием их на себестоимость.

Резерв обычно формируется путем ежемесячных отчислений в пределах годовой предполагаемой сметы затрат на ремонт. В бухгалтерском учете указанные операции отражаются по дебету счетов учета затрат на производство (расходы на продажу) в корреспонденции с кредитом счета 96 «Резервы предстоящих расходов». При этом фактические затраты на ремонт должны учитываться на отдельном счете и относиться на конец отчетного года в уменьшение созданного резерва.

Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности производится инвентаризация резерва расходов на ремонт основных средств (включая арендованные объекты).

Если при составлении годовой бухгалтерской отчетности фактические затраты превышают начисленный резерв расходов на ремонт основных средств, то сумма превышения относится на затраты производства (расходы на продажу); если объем ремонтных работ является значительным и срок их окончания приходится на другой отчетный период, остаток резерва переходит на следующий отчетный год.

По окончании ремонта излишне начисленную сумму резерва относят на финансовые результаты организации (счет 99-2 «Прибыли и убытки»).

В учете делают следующие записи:

1.1. При наличии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Дебет 23 Кредит 96 - на сумму создаваемого резерва;

Дебет 96 Кредит 23 - на сумму фактически выполненного капремонта за счет резерва.

1.2. При отсутствии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Дебет 20,25,26,29,44 Кредит 96 -на сумму создаваемого резерва;

Дебет 96 Кредит 60, 76 - на сумму фактически выполненного капремонта за счет резерва.

По окончании ремонта излишне начисленную сумму резерва следует сторнировать: Дебет 20,23,25,26,29,44 Кредит 96

2 вариант предусматривает отражение затрат на ремонт без создания резерва

2.1. При наличии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Дебет 23 Кредит 10, 70, 69, 71, 60 - на сумму затрат по выполнению ремонта;

Дебет 20, 25, 26, 29, 44 Кредит 23 - на сумму затрат по ремонту накопленных в ремонтном цехе.

2.2. При отсутствии вспомогательных производств, осуществляющих ремонтные работы:

Дебет 20,23,25,26,29,44 Кредит 10,70,69,71, 60 - на сумму затрат по выполнению ремонта.

3 вариант предусматривает отнесение фактических затрат на проведение ремонта на счет учета расходов будущих периодов. Не исключены ситуации, когда ремонтные работы проводят в первой половине или даже в начале года, пока резерв еще не создан или его средств недостаточно для покрытия произведенных расходов.

Могут иметь место случаи, когда производится ремонт технологического оборудования, на время которого прекращается выпуск продукции. В таких случаях допускается произведенные расходы, относящиеся к следующим отчетным периодам, отражать на счете 97 «Расходы будущих периодов» с равномерным (ежемесячным) отнесением их на затраты производства (расходы на продажу).

Дебет 97 Кредит 10,70,69,71,76 – на сумму затрат по ремонту

Дебет 20,23,25,26,29,44 Кредит 97 – ежемесячное списание затрат на ремонт на себестоимость продукции. Выбранный предприятием вариант учета затрат на ремонт должен быть отражен в учетной политике.

Восстановление объектов основных средств может осуществляться не только посредством ремонта, но и путем модернизации и реконструкции. Начисление амортизации не производится во время реконструкции и технического перевооружения основных средств с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию. На время реконструкции и технического перевооружения срок службы основных средств продлевается.

К реконструкции действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием его технико-экономического уровня на основе достижений научно-технического прогресса по комплексному проекту. К техническому перевооружению действующих предприятий относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным, а также по совершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб. К расширению действующих предприятий относится строительство дополнительных производств на действующем предприятии или прилегающей территории с целью создания дополнительных или новых производственных мощностей.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих существенно разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

Следует учитывать, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта основных средств. Затраты на модернизацию отражаются следующими бухгалтерскими записями:

Дебет 08 Кредит 10, 70, 69, 60 и др. - отражены затраты на модернизацию основного средства;

Дебет 01 Кредит 08 – затраты на модернизацию отражены в составе основных средств.

Если в результате реконструкции часть объекта была ликвидирована (разрушена, разобрана…), то первоначальная стоимость данного объекта должна быть уменьшена.

В налоговом учете:

затраты на капитальный ремонт являются текущими и единовременно в полной сумме учитываются согласно п. 1 ст. 260, п. п. 2,5 ст. 272 НК РФ в расходах при исчислении налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором:

• был подписан акт выполненных работ, если работы выполняла подрядная организация;

• были закончены работы, если их выполняла сама организация;

затраты же на модернизацию и реконструкцию увеличивают стоимость основного средства и списываются согласно п. 2 ст. 257, ст. ст. 258,259 НК РФ через амортизацию.

Поэтому организация должна правильно квалифицировать работы, связанные с капитальным ремонтом, достройкой, дооборудованием или техническим перевооружением объектов основных средств для целей налогообложения прибыли.