Глава 4. Учет нематериальных активов

4.1. Понятие и классификация нематериальных активов

Одной из групп имущества, включаемых в состав внеоборотных активов организации, являются нематериальные активы. Понятие нематериальных активов содержится в четвертой части Гражданского кодекса РФ, вступившей в действие с 1 января 2008 года. В соответствии с ГК РФ, нематериальными активами признаются исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий, которым предоставляется правовая охрана.

В закрытый перечень объектов интеллектуальной собственности включены: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин (программы для ЭВМ); базы данных; исполнения; фонограммы; сообщение в эфир или по кабелю радио- или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания); изобретения; полезные модели; промышленные образцы; селекционные достижения; топологии интегральных микросхем; секреты производства (ноу-хау); фирменные наименования; товарные знаки и знаки обслуживания; наименования мест происхождения товаров; коммерческие обозначения.

Результаты интеллектуальной деятельности включают три вида объектов, которые имеют различный правовой режим:

• результаты творческой деятельности, охраняемые патентным правом (изобретения, промышленные образцы и т.д.);

• средства индивидуализации юридического лица, продукции, выполняемых работ или оказываемых услуг (товарный знак, знак обслуживания и т.д.);

• результаты творческой деятельности, охраняемые авторским правом (произведения литературы, искусства, базы данных и т.д.).

Объекты интеллектуальной собственности делят на два вида:

• регулируемые патентным правом;

• регулируемые авторским правом.

Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, товарных знаков, знаков обслуживания, фирменных наименований необходима регистрация по определенной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, является исчерпывающим.

Для объектов авторского права не требуется никакой регистрации. Автору лишь необходимо выразить свое произведение в любой объективной форме, позволяющей воспроизводить указанный объект.

Порядок признания, оценки и отражения в бухгалтерском учете нематериальных активов раскрыт в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».

ПБУ 14/2007 четко определяет, что для признания нематериальных активов (НМА) в бухгалтерском учете необходимо единовременное выполнение нескольких условий, представленных на рис. 4.1.

Рис. 4.1. Условия признания нематериальных активов

При этом впервые в качестве условия признания актива введено понятие контроля организации над ним, заимствованное из международных стандартов финансовой отчетности (МСФО 38 «Нематериальные активы»). Однако применительно к нематериальным активам одним из признаков такого контроля в российском стандарте по-прежнему является наличие надлежаще оформленных документов: патенты, свидетельства и т. п.

Если отсутствует факт единовременного выполнения условий ПБУ 14/2007, то данный актив, даже если он относится по гражданскому законодательству к объектам интеллектуальной собственности, не будет учитываться в составе нематериальных активов организации. Пример — наименование места происхождения товара. Оно относится к средствам индивидуализации, и его надо регистрировать — получать свидетельство и подтверждать право на его использование. Но, несмотря на это, у организации даже после получения свидетельства нет контроля над таким активом — аналогичное свидетельство может быть у сотни организаций или предпринимателей.

Нематериальные активы делят на следующие группы (рис. 4.2.):

1. объекты интеллектуальной собственности;

2. деловая репутация организации.

Рис. 4.2. Состав нематериальных активов.

Характеристика основных видов нематериальных активов представлена в таблице 4.1.:

Таблица 4.1.

Характеристика объектов НМА

вид	понятие	охранный документ и срок его действия
объекты интеллектуальной собственности
изобретение	техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств)	патент на изобретение (20 лет)
промышленный образец	художественно-конструкторское решение, определяющее внешний вид изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства	патент на промышленный образец (15 лет)
полезная модель	техническое решение, относящееся к устройству. Полезной модели предоставляется правовая охрана, если она является новой и промышленно применимой. Ее новизна определяется совокупностью существенных признаков, которая не известна из уровня техники	патент на полезную модель (10 лет)
секреты производства (ноу-хау)	сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны	отсутствует
Объекты индивидуализации юр.лица, товаров, работ
фирменное наименование	наименование юридического лица, которое определено в его учредительных документах и включается в единый государственный реестр юридических лиц при его регистрации.	свидетельство о регистрации юридического лица.
товарный знак	обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей	свидетельство на товарный знак (10 лет)
знак обслуживания	обозначения, служащие для индивидуализации выполняемых юридическими лицами либо индивидуальными предпринимателями работ или оказываемых ими услуг
селекционные достижения	сорта растений и породы животных, зарегистрированные в Государственном реестре охраняемых селекционных достижений	патент на селекционные достижения (30 лет)
объекты авторского права
программы для ЭВМ	представленная в объективной форме совокупность данных и команд, предназначенных для функционирования ЭВМ и других компьютерных устройств в целях получения определенного результата, включая подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы для ЭВМ, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения	свидетельство о государственной регистрации (бессрочно)
базы данных	объективная форма представления и организации совокупности данных (статей, расчетов и т.д.), систематизированных с целью нахождения и обработки этих данных	свидетельство о государственной регистрации (бессрочно)
топология интегральной микросхемы	зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними	свидетельство о государственной регистрации топологии интегральной микросхемы (10 лет)

К нематериальным активам относится и деловая репутация организации («гудвилл»), которая представляет собой разницу между стоимостью фирмы как единого целостного имущественно-финансового комплекса, имеющего определенную репутацию, и балансовой стоимостью имущества фирмы.

ПБУ 14/2007 определило перечень объектов, не относящихся к НМА (рис. 4.3.)

Рис. 4.3. Состав объектов, не относящихся к нематериальным активам

В целях налогового учета (ст. 257 НК РФ) нематериальными активами признаются приобретенные (созданные) налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Сравнительная характеристика состава объектов НМА в бухгалтерском и налоговом учете представлена в таблице 4.2:

Таблица 4.2.

Состав объектов НМА в бухгалтерском и налоговом учете

Наименование нематериального актива	БУ	НУ
Исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель	+	+
Исключительное авторское право на программы ЭВМ, базы данных	+	+
Имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем	+	+
Исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров	+	+
Исключительное право патентообладателя на селекционные достижения	+	+
Деловая репутация организации	+	-
Организационные расходы	-	-
Владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта	+	+
Лицензионное соглашение (лицензия) на право пользования недрами	-	+

Единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный объект - совокупность прав на объекты интеллектуальной собственности, полученных по отдельно взятому правоохранительному документу или по соответствующим договорам и другим документам, разрешенным действующим законодательством. Инвентарный объект может быть сложным (комплексным), если объединяет несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности (например, кинофильм, аудиовизуальное произведение).

Основным признаком идентифицируется инвентарный объект, является выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использование для управленческих нужд организации.

Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Выбытие нематериальных активов отражается по счету 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.