Список литературы:

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая от 31.07.1998 N 146-ФЗ // СЗ РФ. 1998. N 31. Ст. 3824.

2. Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 N 63-ФЗ // СЗ РФ. 1996. N 25. Ст. 2954.

3. Батайкин П.А. Новые юридические конструкции в механизме охраны интересов государства и общества в налоговой сфере // "Черные дыры" в российском законодательстве. М., 2008. С. 194 - 195.

4. Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности по уголовному праву России. СПб.: Юрид. центр "Пресс", 2007. 267 с.

КонсультантПлюс: примечание.

Статья В.А. Григорьева "Предмет налоговых преступлений" включена в информационный банк.

5. Григорьев В.А. Предмет налоговых преступлений // Уголовное право. 2004. N 1. С. 18 - 19.

6. Лопашенко Н.А. Вопросы квалификации преступлений в сфере экономической деятельности. Саратов: Изд-во Сарат. ун-та, 2007. 187 с.

7. Пастушкова Л.Н. К вопросу о дифференциации налоговых правонарушений и налоговых преступлений / Л.Н. Пастушкова, Н.Н. Балюк // Актуальные проблемы развития общества: экономика, право, социология и философия: Сб. науч. ст. по итогам междунар. конф. 29 - 30 сентября 2011 г. Волгоград, 2011. Ч. 1. С. 202 - 205.

Налоговое резидентство

Категория "резидентство" выступает в качестве общей методологической платформы для конструирования и формализации отношений субъектов международной экономической деятельности с различными налоговыми юрисдикциями, находя свое практической выражение в выделении специальных групп налогоплательщиков (резидентов, нерезидентов, домицилированных лиц и т.д.) [5, с. 61 - 62].

С помощью налогового резидентства определяется налогово-правовой статус налогоплательщика. Налоговые резиденты, как правило, платят налог со всех полученных ими доходов вне зависимости от того, на территории какого государства такие доходы получены. То есть налоговые резиденты несут неограниченную налоговую обязанность перед тем государством, резидентом которого они являются. В то же время следует иметь в виду, что налоговые законодательства отдельных государств могут предусматривать исключения из налогооблагаемой базы как всех, так и отдельных видов доходов резидентов [5, с. 76].

Нерезиденты платят налог только с тех доходов, которые получены ими из источников данного государства. То есть их налоговая обязанность является ограниченной.

Установление налогового резидентства осуществляется прежде всего нормами национального права посредством определения резидентского статуса налогоплательщика, установления объема и характера его налоговых обязательств перед налоговой юрисдикцией определенного государства [3, с. 15]. Национальные законодательства зачастую не закрепляют определение налогового резидентства, а устанавливают определенные критерии (тесты), соответствие которым позволяет признать физическое или юридическое лицо резидентом данного государства. При этом налоговое резидентство физических и юридических лиц определяется различно.

До последнего времени действующий Налоговый кодекс РФ содержал понятие "налоговый резидент" только в отношении физических лиц в связи с уплатой ими налога на доходы физических лиц. В соответствии со ст. 207 налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в РФ не прерывается на периоды его выезда за пределы территории Российской Федерации для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения, а также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья. Независимо от фактического времени нахождения в РФ налоговыми резидентами Российской Федерации признаются российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы РФ.

В целях разграничения налоговых притязаний различных государств и, соответственно, устранения международного двойного налогообложения регулирование налогового резидентства также осуществляется и международно-правовыми нормами, содержащимися преимущественно в соглашениях об избежании двойного налогообложения.

Типовое соглашение Российской Федерации об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество предусматривает следующее (ст. 4): если физическое лицо является резидентом обоих Договаривающихся Государств, то его статус определяется следующим образом:

a) оно считается резидентом только того Договаривающегося Государства, в котором оно располагает постоянным жильем. Если оно располагает постоянным жильем в обоих Договаривающихся Государствах, такое лицо считается резидентом только того государства, в котором оно имеет более тесные личные и экономические связи (центр жизненных интересов);

b) если государство, в котором оно имеет центр жизненных интересов, не может быть определено или если оно не располагает постоянным жильем ни в одном из Договаривающихся Государств, такое лицо считается резидентом того государства, в котором оно обычно проживает;

c) если оно обычно проживает в обоих Договаривающихся Государствах или ни в одном из них, оно считается резидентом того государства, национальным лицом которого оно является;

d) если каждое Договаривающееся Государство считает его своим национальным лицом или если оно не является национальным лицом ни одного из них, компетентные органы Договаривающихся Государств решают этот вопрос по взаимному согласию [2].

Модельная Конвенция по налогам на доход и капитал ОЭСР в ст. 4 устанавливает критерии резидентства физических лиц, аналогичные закрепленным в Типовом соглашении Российской Федерации [7, с. 24].

Помимо термина "налоговое резидентство" также существует понятие "налоговый домициль". Последний означает место постоянного пребывания данного физического лица - налогоплательщика и учитывает намерение создать и иметь домициль именно в этой юрисдикции. При кажущейся синонимичности двух категорий толкование налогового домициля имеет свою специфику, характерную именно для международного налогообложения. Так, при наличии нескольких мест резидентства в разных странах у физического лица обычно можно выделить лишь один домициль, являющийся принципиальной юрисдикцией пребывания налогоплательщика. Для физических лиц домициль - это юрисдикция, к которой налогоплательщик привязан наибольшим образом, в которой находится центр его жизненных и экономических интересов (включая постоянное место жительства и намерения находиться именно в данной юрисдикции) [4, с. 43].

До принятия Федерального закона от 24.11.2014 N 376-ФЗ в отношении юридических лиц Налоговый кодекс РФ не использовал термины "налоговый резидент" и "нерезидент", а применял понятия:

- "российская организация", т.е. юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- "иностранная организация", т.е. иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории РФ.

Следует отметить, что о необходимости закрепления в налоговом законодательстве Российской Федерации понятия налогового резидентства говорилось далеко не один год. В частности, Основные направления налоговой политики на 2014 г. и плановый период 2015 и 2016 гг. указали, что термин "российская организация" является очень узким, главный его недостаток состоит в том, что он не учитывает экономическую связь как между организацией и ее учредителями, так и между организацией и ее дочерними компаниями [1].

Федеральным законом от 24.11.2014 N 376-ФЗ в Налоговый кодекс РФ была внесена ст. 246.2 "Организации, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации". В соответствии с п. 1 указанной статьи налоговыми резидентами Российской Федерации признаются следующие организации:

1) российские организации;

2) иностранные организации, признаваемые налоговыми резидентами Российской Федерации в соответствии с международным договором по вопросам налогообложения, - для целей применения этого международного договора;

3) иностранные организации, местом фактического управления которыми является Российская Федерация, если иное не предусмотрено международным договором по вопросам налогообложения.

При этом местом фактического управления иностранной организацией признается Российская Федерация при соблюдении хотя бы одного из следующих условий в отношении указанной иностранной организации и ее деятельности:

1) большинство заседаний совета директоров (или иного аналогичного органа организации, за исключением исполнительного органа) проводятся на территории Российской Федерации. Большинством заседаний признается относительное большинство заседаний, то есть ситуация, при которой количество заседаний, проведенных в Российской Федерации, больше, чем в другом государстве;

2) исполнительный орган (исполнительные органы) организации регулярно осуществляет свою деятельность в отношении этой организации из Российской Федерации. При этом регулярным осуществлением деятельности не признается осуществление деятельности в Российской Федерации в объеме существенно меньшем, чем в другом государстве (государствах);

3) главные (руководящие) должностные лица организации (лица, уполномоченные и несущие ответственность за планирование, управление и контроль над деятельностью предприятия) преимущественно осуществляют свою деятельность в виде руководящего управления этой иностранной организацией в Российской Федерации. Руководящим управлением организацией признаются принятие решений и осуществление иных действий, относящихся к вопросам текущей деятельности организации, входящим в компетенцию исполнительных органов управления.

При определении резидентства в отношении организаций национальные законодательства используют два подхода. Первый базируется на формальном критерии - месте регистрации организации, второй - на сущностных критериях, таких как место фактического управления, место нахождения органов управления и контроля, штаб-квартиры, основное место ведения коммерческой деятельности. При этом многие страны применяют оба подхода, например, организация будет признаваться резидентом, если она зарегистрирована или место ее фактического управления находится в соответствующем государстве [6, с. 358 - 359].

Вышеуказанное Типовое соглашение Российской Федерации (ст. 4) закрепляет следующее: если организация является резидентом обоих государств, то компетентные органы с помощью взаимосогласительной процедуры будут стремиться определить то государство, резидентом которого оно будет считаться, учитывая расположение фактического места его управления, места инкорпорации и другие факторы. Для определения расположения фактического места управления будут приниматься в расчет среди прочих следующие критерии:

- место, где проводятся заседания совета директоров;

- место, из которого обычно осуществляется руководящее управление;

- место, где главные (руководящие) должностные лица осуществляют свою деятельность;

- место, где ведется бухгалтерский учет и хранятся архивы [2].

Модельная Конвенция по налогам на доход и капитал ОЭСР в ст. 4 устанавливает критерием определения резидентства место фактического управления [7, с. 24]. Комментарии к указанной Конвенции определяют место фактического управления как место, в котором осуществляется ключевое управление и принимаются коммерческие решения, необходимые для ведения коммерческой деятельности в целом. Комментарии указывают на необходимость анализа всех существенных условий при определении места фактического управления, подчеркивая, что организация может иметь более одного места управления, но лишь одно место фактического управления в одно и то же время [7, с. 88 - 89].