7.3. Учёт инвестиций в облигации

Облигация представляет собой долговую ценную бумагу. Она гарантирует возврат номинала через определенный период времени с заранее оговоренным процентом, составляющим доход держателя облигации.

Инвестиции могут производиться в следующие виды облигаций:

государственные и частные (выпускаемые коммерческими банками, акционерными обществами и др.);

процентные и беспроцентные;

свободно обращающиеся и с ограниченным кругом обращения (облигации государственного валютного займа, некоторые частные облигации и др.).

По процентным облигациям выплачивается доход в форме процента, владельцу беспроцентных облигаций предоставляется право на приобретение соответствующих товаров или услуг.

Приобретенные долговые ценные бумаги долгосрочного или краткосрочного характера учитываются на счете 58 субсчет «Облигации» по фактическим затратам на их приобретение (покупная цена и дополнительные расходы).

Покупная стоимость долговых ценных бумаг, как и акций может отличаться от номинальной или нарицательной на сумму премии, выплаченной продавцу, или скидки, предоставленной покупателю.

В дальнейшем первоначальная стоимость приобретенных долговых ценных бумаг доводится до номинальной цены.

На сумму фактических расходов по приобретению у других предприятий процентных облигаций государственных и местных займов в зависимости от срока их погашения или выкупа в бухгалтерском учете делается запись в дебет счета 58 субсчет «Облигации» в корреспонденции с кредитом счетов 51 «Расчетные счета» и 52 «Валютные счета». Если в оплату ценных бумаг направляются материальные и иные ценности, то их списывают с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы» в дебет счета 58 таким же образом, как и при приобретении акций.

Если покупная стоимость приобретенных предприятием облигаций или аналогичных ценных бумаг выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом составляют записи по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода и кредиту счетов 58 «Финансовые вложения» – на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью и 91 субсчет «Прочие доходы» – на разницу между суммами, отнесенными на счета 58 и 76. Доходы по ценным бумагам учитываются в составе прочих доходов предприятия.

Например, покупная стоимость облигаций 20000 руб., номинальная стоимость – 15000 руб. Облигации приобретены на срок 5 лет, с процентной ставкой 20 % и выплатой процентов один раз в год.

Разница между покупной и номинальной стоимостью облигаций 5000 руб. (20000 руб. – 15000 руб.). Сумма разницы, приходящаяся на один год, 1000 руб. (5000 руб. : 5). Сумма годового дохода равна 3000 руб. (15000 руб. * 20 : 100). В бухгалтерском учете исчисленные суммы отражают записями: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму годового дохода в размере 3000 руб., кредит счета 58 «Финансовые вложения» – на сумму разницы, приходящейся на один год, 1000 руб., кредит счета 91 субсчет «Прочие доходы» – на разницу между суммами годового дохода и частью разницы между покупной и номинальной стоимостью, приходящейся на один год (2000 руб.).

Таким образом, в приведенном примере указанная разница в сумме 5000 руб. в течение установленного срока (5 лет) полностью погашается за счет части доходов, полученных по облигации.

Если покупная стоимость приобретенных предприятием облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося предприятию по ценным бумагам дохода производится доначислении части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом делаются записи по дебету счета 76 - на сумму причитающегося по ценным бумагам дохода, дебету счета 58 - на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью - кредиту счета 91 субсчет «Прочие доходы» – на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58.

В обоих приведенных случаях часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, списываемая или доначисляемая при каждом начислении причитающего предприятию дохода по ценным бумагам определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценным бумагам. К моменту погашения (выкупа) ценных бумаг оценка, в которой они учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», должна соответствовать номинальной стоимости.

Порядок выплаты доходов по ценным бумагам определяется условиями их выпуска. По облигациям выплата процентов осуществляется, как правило, два раза в год в определенном размере от их номинальной стоимости (с отделением соответствующего купона от облигации).

Доходы по государственным ценным бумагам Российской Федерации и доходы по частным долговым обязательствам российских эмитентов облагаются налогом на доходы.

Сумму начисленных процентов по долговым обязательствам отражают по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам», и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы».

При погашении или продаже облигаций их списывают с кредита счета 58 «Финансовые вложения» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» по их стоимости на момент продажи. Выручку от продажи ценных бумаг зачисляют на счета учета денежных средств с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Конвертируемые облигации акционерных обществ организация может обменять на акции этого общества. В этом случае производят внутренние записи по счету 58, по соответствующим субсчетам и аналитическим счетам. При переводе ценных бумаг из краткосрочных в долгосрочные или наоборот также составляют внутренние бухгалтерские записи по счету 58.

При операциях с долговыми ценными бумагами в иностранных валютах может возникать курсовая разница, если покупка и продажа ценных бумаг производятся по одной и той же валютной цене. В разные дни эта разница списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы».