3.7 Акцизы, понятие и порядок исчисления

Акцизы представляют собой один из косвенных налогов, взимаемых с налогоплательщиков, про изводящих и реализующих подакцизную продукцию. Как всякий косвенный налог, акцизы формируют цену товара, и фактически его уплата перекладывается на покупателя.

Акцизы взимаются в основном в сфере производства, в то время как, например, НД С взимается не только в производственной сфере, но и в сфере обращения, а таможенная пошлина - только в сфере обращения.

Акцизы имеют два основных налоговых признака: первый - обязатель-

ность (принудительность) и второй - индивидуальная безвозмездность.

Обязательность акциза означает юридическую обязанность его плательщика перед государством; акциз устанавливается в одностороннем порядке, без заключения договора, и взыскивается в случае уклонения от его уплаты в принудительном порядке.

Индивидуальная безвозмездность акциза означает отсутствие встречного удовлетворения; уплата акциза не приводит к возникновению у государства обязанности возместить его плательщику понесенные затраты в каком-либо виде в полном размере.

В отличие от многоступенчатого НДС акциз уплачивается в бюджет один раз производителем подакцизного товара и фактически перекладывается на потребителя. Поэтому косвенные налоги, в том числе акцизы, носят регрессивный характер. С целью ослабить их негативное влияние на малообеспеченные слои населения в число подакцизных товаров включают предметы роскоши (автомобили) и товары, пользующиеся повышенным спросом, но недорогие в производстве (спиртные напитки и табачные изделия, бензин и т. п.). Акцизы препятствуют образованию сверхвысокой прибыли и устанавливаются, как правило, на высокорентабельные товары для изъятия в доход государственного бюджета полученной производителями сверхприбыли.

Порядок изъятия и уплаты акцизов, состав налогоплательщиков, а также перечень подакцизных товаров регламентируются гл. 22

Плательщиками акцизов являются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

3) лица, признаваемые плательщиками налога в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации;

4) организации или индивидуальные предприниматели - участники договора простого товарищества (договора о совместной деятельности).

Статьей 180 НК РФ устанавливает другой порядок определения плательщика акцизов при осуществлении деятельности по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности).

Так, в качестве лица, исполняющего обязанности по исчислению и уплате всей суммы акциза, признается лицо, ведущее дела простого товарищества. А в случае, если ведение дел простого товарищества осуществляется совместно всеми участниками, участники договора самостоятельно определяют, кто из них будет исполнять обязанности по исчислению и уплате всей суммы акциза. А для производства большинства подакцизных товаров требуется специальное разрешение - лицензия. К лицензируемым подакцизным товарам относятся: спирт этиловый, спиртосодержащая продукция, алкогольная продукция, табак и табачные изделия, нефтепродукты. Не лицензируется в настоящее время производство

пива, автомобилей и мотоциклов.

В соответствии с действующим законодательством лицензии на производство подакцизных товаров выдаются юридическим лицам либо индивидуальным предпринимателям.

Простые товарищества могут быть образованы только при производстве нелицензируемых подакцизных товаров, поскольку они статусом юридических лиц не обладают.

В соответствии со ст. 181 НК РФ подакцизными признаются следую-

щие товары:

1. Этиловый спирт (с 2011г. в т.ч. спирт коньячный).

2.Спиртосодержащая продукция, к которой отнесены растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде с объемной долей этилового спирта более 9%. При этом не являются подакцизными товарами спиртосодержащие лекарственные, лечебно-профилактические, диагностические средства, препараты ветеринарного назначения, а с 2011 и парфюмернокосметическая продукция, содержащая до 90% спирта, расфасованных по 3мл. Перечень спиртосодержащей продукции, не облагаемой акцизами, расширен за счет включения в него товаров бытовой химии в аэрозольной упаковке.

Помимо государственной регистрации общим требованием для освобождения указанной спиртосодержащей продукции от уплаты акциза является ограничение объема емкости, в которую они разливаются.

Кроме перечисленных товаров от уплаты акцизов освобождаются подлежащие дальнейшей перепродаже и (или) использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, если они соответствуют нормативной документации, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, и внесены в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.

3. Алкогольная продукция, к которой относятся спирт питьевой, водка, ликеро-водочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%. В число подакцизных товаров добавлен спирт коньячный, виноматериалы и напитки на основе пива.

4. Пиво.

5. Табачная продукция.

6. Прямогонный бензин.

7. Автомобили легковые и мотоциклы.

8. Автомобильный бензин.

9. Дизельное топливо.

10. Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных двигателей.

Мотоциклы, дизельное топливо и моторные масла включены в перечень подакцизных товаров впервые.

Объектом обложения акцизами являются стоимость подакцизных товаров, определяемая исходя из отпускных цен без учета акциза, а по подакцизным товарам, на которые установлены твердые ставки акцизов (в абсолютной сумме на единицу обложения), объем реализованных подакцизных товаров в натуральном выражении.

Налоговый кодекс признает объектом налогообложения операции по реализации или передаче подакцизных товаров, их можно классифицировать по признакам:

• реализация на территории Российской Федерации или за ее пределами (экспорт);

• реализация произведенной продукции или передача другим лицам (юридическим или физическим) или в структуре одной организации (одного

юридического лица);

• принадлежности сырья, из которого произведена подакцизная продук-

ция, собственного или давальческого и т. д.

Статьей 196 НК РФ в отношении алкогольной продукции вводится режим налогового склада. Это комплекс мер налогового контроля, включающий учет подакцизных товаров, условия выбытия подакцизных товаров, особые требования к обустройству складов, доступа на них и т. п.

Действие режима налогового склада распространяется на территорию, на которой расположены производственные помещения, используемые непосредственно для производства алкогольной продукции, а также акцизные склады - специально выделенные и оборудованные помещения, где хранится готовая алкогольная продукция.

Акцизные склады могут находиться как на территории, на которой

расположены производственные помещения, так и вне ее.

Учреждаются акцизные склады организациями - плательщиками акцизов на основе специальных разрешений, выдаваемых территориальными налоговыми органами в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 30.12.2000 г. № 1026 «Об утверждении правил выдачи разрешения и учреждения акцизных складов, их функционирования и осуществления налогового контроля за их работой». Режим налогового склада действует с момента окончания производства алкогольной продукции и (или) ее поступления на акцизный склад до момента отгрузки покупателям.

Таким образом, если алкогольная продукция отпускается с одного акцизного склада предприятия-производителя на другой акцизный склад, являющийся структурным подразделением этого же предприятия, то режим налогового склада продолжает действовать.

Режим налогового склада действует также, если алкогольная продукция отгружается с одного акцизного склада оптовой организации на другой акцизный склад этой же или другой оптовой организации. В период действия режима налогового склада алкогольная продукция не считается реализованной, и в отношении этой продукции не возникает обязательств по уплате акцизов.

Алкогольная продукция, находящаяся под действием режима налогового склада, хранится под контролем сотрудников налоговых органов.

Акцизами не облагаются (ст. 183 НК РФ):

- передача подакцизных товаров одним структурным подразделением другому структурному подразделению этой же организации для производства и (или) реализации других подакцизных товаров (если структурные подразделения организации не являются юридическими лицами). Так, передача спирта для производства водки из одного цеха организации в другой, даже если цех по производству водки находится на другой территории, объектом обложения акцизами не является. Также не является объектом обложения акцизами и передача готовой водки на склад,

принадлежащий организации, которая произвела водку;

- операции по реализации денатурированного спирта и денатурированной спиртосодержащей продукции освобождаются от уплаты акцизов при соблюдении следующих условий:

- реализация денатурированного спирта и денатурированного спиртосодержащей продукции должна осуществляться только организациям по специальным разрешениям (лицензиям) на его поставку в пределах выделенных квот, утвержденных (согласованных) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти;

- концентрация денатурирующих добавок должна исключать возможность использования денатурированного спирта и денатурированной спиртосодержащей продукции для производства алкогольной и другой пищевой продукции;

- денатурированный спирт и денатурированная спиртосодержащая продукция должны быть изготовлены на основе этилового спирта, спиртосодержащей продукции, которые получены по специальным разрешениям на их поставку в пределах выделенных квот;

- денатурированный спирт и спиртосодержащая продукция должны быть изготовлены в соответствии с утвержденными (согласованными) уполномоченными федеральными органами исполнительной власти нормативными и техническими документами;

- денатурированный спирт и спиртосодержащая продукция должны

пройти государственную регистрацию в уполномоченном федеральном органе исполнительной власти и внесены в Государственный реестр этилового спирта и спиртосодержащих растворов из непищевого сырья;

- денатурация этилового спирта должна осуществляться в рамках

единого технологического процесса на производственных мощностях одной организации (без передачи в ходе этого технологического процесса от одного структурного подразделения организации другому ее структурному подразделению);

• операции по передаче в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства из них денатурированных этилового спирта и спиртосодержащей продукции;

•операции по вывозу подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации;

•подакцизные товары, помещаемые под таможенные режимы экспорта в государства СНГ, при условии их фактического вывоза за пределы территории Российской Федерации;

•первичная реализация конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную и (или) муниципальную собственность, на промышленную переработку под контролем таможенных и (или) налоговых органов либо уничтожению.

Необходимо особо подчеркнуть, что освобождение от уплаты акцизов производится только при условии ведения и наличия отдельного учета указанных выше операций по реализации (передаче) подакцизных товаров.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подакцизного

товара. Предусматривается несколько механизмов определения налоговой базы. Применение одного или другого из них зависит от вида подакцизного товара и соответственно от того, какой вид налоговых ставок установлен в отношении этих товаров: специфические, адвалорные или комбинированные.

При применении специфических налоговых ставок налоговая база

определяется как объем реализуемых (переданных) товаров в натуральном выражении (штуках, метрах, килограммах, тоннах, лошадиных силах),

При применении адвалорных или комбинированных налоговых ставок

возможны два варианта:

- как стоимость реализованных (переданных) подакцизных товаров, исчисленная исходя из цен, указанных сторонами сделки, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. В случаях, когда цены товаров (работ, услуг), примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены, исходя из применения рыночных цен на соответствующие товарооборота, услуги);

- как стоимость переданных подакцизных товаров, исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии - исходя из рыночных цен.

Такие цены применяются при определении налоговой базы по подакцизным товарам:

1. при реализации на безвозмездной основе;

2. при совершении товарообменных (бартерных) операций;

3. при передаче подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;

4. при передаче при натуральной оплате труда.

При определении налоговой базы из нее исключаются собственно акцизы, НДС.

Если налогоплательщик при реализации подакцизных товаров, на которые установлены адвалорные ставки акцизов (процентные ставки), получал выручку в иностранной валюте, то для определения налоговой базы иностранная валюта пересчитывается в валюту Российской Федерации по курсу Банка России, действующему на дату реализации подакцизных товаров. При импорте сигарет (как с фильтром, так и без) для расчета акциза берется их таможенная стоимость, увеличенная на сумму таможенной пошлины.

В размере 50% установленной ставки уплачиваются акцизы:

• при реализации алкогольной продукции ее производителями на

акцизные склады оптовых организаций;

• при реализации алкогольной продукции с акцизных складов оптовых

организаций.

Ставки акцизов с 2011года

Таблица 3.2

Ставки акцизов П. 1 ст. 193 НК РФ Изменения внесены Федеральным законом от 27.11.2010 № 306-ФЗ Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта свыше 9 процентов, в том числе напитки, изготавливаемые на основе пива, произведенные с добавлением спирта этилового (за исключением пива, вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих, натуральных напитков с объемной долей этилового спирта не более 6 процентов объема готовой продукции, изготовленных из виноматериалов, произведенных без добавления спирта этилового)	231 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Алкогольная продукция с объемной долей этилового спирта до 9 процентов включительно, в том числе напитки, изготавливаемые на основе пива, произведенные с добавлением спирта этилового (за исключением пива, вин натуральных, в том числе шампанских, игристых, газированных, шипучих, натуральных напитков с объемной долей этилового спирта не более 6 процентов объема готовой продукции, изготовленных из виноматериалов, произведенных без добавления спирта этилового)	190 руб. за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизных товарах
Вина натуральные (за исключением шампанских, игристых, газированных, шипучих), натуральные напитки с объемной долей этилового спирта не более 6 процентов объема готовой продукции, изготовленные из виноматериалов, произведенных без добавления спирта этилового	5 руб. за 1 литр
Вина шампанские, игристые, газированные, шипучие	18 руб. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандарти-зированным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 0,5 процента и до 8,6 процента включительно, а также напитки, изготовляемые на основе пива, произведенные без добавления спирта этилового	10 руб. за 1 литр
Пиво с нормативным (стандарти-зированным) содержанием объемной доли спирта этилового свыше 8,6 процента	17 руб. за 1 литр
Табак трубочный, курительный, жевательный, сосательный, насвай, нюхательный, кальянный (за исключением табака, используемого в качестве сырья для производства табачной продукции)	510 руб. за 1 кг
Сигары	30 руб. за 1 шт.
Сигариллы (сигариты), биди, кретек	435 руб. за 1 000 шт.
Сигареты с фильтром	280 руб. за 1 000 шт. + 7 процентов расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 360 руб. за 1000шт.
Сигареты без фильтра, папиросы	250 руб. за 1 000 шт. + 7 процентов расчетной стоимости, исчисляемой исходя из максимальной розничной цены, но не менее 310 руб. за 1 000 шт.
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 67,5 кВт (90 л. с.) и до 112,5 кВт (150 л. с.) включительно	27 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)
Автомобили легковые с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150л. с.), мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150л. с.)	260 руб. за 0,75 кВт (1 л. с.)
Ставка акциза на этиловый спирт из всех видов сырья (в том числе спиртсырец) и коньячный спирт (Вступает в силу с01.08.2011)	Ставка акциза на этиловый спирт из всех видов сырья (в том числе спирт сырец) и коньячный спирт будет зависеть от того, уплачивается организацией авансовый платеж акциза или нет.

Пример расчета налогового платежа по акцизам :

Определим налоговую базу и сумму акциза по реализованной табачной фабрикой оптовой организации партии сигарет с фильтром в количестве 6 тыс. пачек. Максимальная розничная цена, указанная табачной фабрикой на каждой пачке, - 45 руб. При содержании в одной пачке 20 штук сигарет общий объем реализации составил 120 тыс. штук сигарет (6000 х 20).

Ставка акциза по сигаретам с фильтром состоит из трех составляющих: Твердая ставка 280 руб. за 1 тыс. штук.

Адвалорная ставка 7% от максимальной розничной цены.

Общая ставка, полученная в результате сложения твердой и адвалорной составляющих, должна быть не менее 350 руб. за 1 тыс. штук.

Налоговая база при твердой ставке составляет 120 единиц (120 000: 1000). Сумма акциза по твердой ставке равна 33600 руб.(280руб. х 120).

Налоговая база при адвалорной ставке составляет 270 000 тыс. руб. .; (45руб. х 6000). Сумма акциза по адвалорной ставке равна 18900 руб.(7% от 270 000 руб.).

Общая сумма акциза составляет 52500 руб. (33600руб.+ 18900 руб.).

Общая ставка акциза за 1 тыс. сигарет в этих условиях составит 437,50 руб. за 1 тыс. сигарет (42 150: 120). Эта ставка и должна применяться, так как она больше чем 360 руб.

Таким образом, табачная фабрика должна уплатить по данной партии сигарет акцизный налог в сумме 52500 руб.

Налогоплательщики, которые реализуют или ввозят подакцизные товары, облагаемые по разным налоговым ставкам, обязаны вести раздельный учет указанной продукции, облагаемой различными ставками.

Если раздельный учет по таким операциям не ведется, определяется единая налоговая база по всем операциям реализации (передачи) подакциз-

ных товаров.

Предусмотрена авансовая форма уплаты акцизов на алкогольную продукцию в форме покупки налогоплательщиками таких марок.

Порядок исчисления акциза регламентируется ст. 194 НК РФ - сумма налога определяется плательщиком самостоятельно.

Сумма налога по подакцизным товарам (в том числе при ввозе на территорию Российской Федерации) и подакцизному минеральному сырью, в отношении которых установлены твердые (специфические)налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы, исчисленной в соответствии со ст. 187-191 НК РФ, ч. II.

По продукции, на которую установлены специфические ставки акцизов (т. е. фиксированные ставки в рублях и копейках за единицу продукции в натуральном выражении), сумма акциза определяется по формуле:

С = А х О,

где С - сумма акциза,

О - объект налогообложения в натуральном выражении,

А - ставка акциза.

В случаях исчисления акциза от продажной стоимости подакцизных товаров, например, при реализации подакцизных товаров по рыночной стои-

мости, акциз исчисляется по формуле:

С = Н х А / (100% + А),

где С - сумма акциза;

Н - продажная цена с учетом акциза, но без НДС;

А - ставка акциза в процентах

При реализации оптовыми организациями с акцизных складов алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9%, за исключением реализации вышеуказанной продукции на акцизные склады других оптовых организаций или на акцизные склады, являющиеся структурными подразделениями налогоплательщиков - организаций оптовой торговли, налогообложение осуществляется в отношении такой алкогольной продукции, за исключением вин, по налоговым ставкам в размере 80% соответствующих налоговых ставок, в отношении вин - по налоговым

ставкам в размере 65% соответствующих налоговых ставок.

При этом передача алкогольной продукции с акцизного склада одной оптовой организации акцизному складу другой оптовой организации или акцизному складу, являющемуся структурным код разделением оптовой организации, реализацией не является.

Реализация алкогольной продукции в розничной торговле и общественном питании без маркировки федеральной и региональной специальными марками, а также с иной маркировкой - запрещается.

Контрольные вопросы и задания:

1) Что собой представляют акцизы?

2) В какой сфере деятельности организаций взимаются акцизы?

3) Какие налоговые признаки имеет акциз и их свойства?

4) С какой целью был введен акцизный налог?

5) Кто является плательщиками акцизного налога?

6) Какая продукция не облагается акцизным налогом?

7) Как формируется цена товаров при специфических налоговых ставках, так и при применении адвалорных или комбинированных ставок?

8) Кто имеет право на применение 50-ти процентной акцизной налоговой ставки?

9) Как рассчитывается акцизный налог?