4.3. Аналіз якості нормативно-правового забезпечення державного контролю
Питання захисту національного товаровиробника є важливим на сучасному етапі розвитку нашого суспільства. Слід визнати, що продукти нашої власної промисловості нечасто здатні витримати чесну конкуренцію з виробами, що імпортуються з інших країн. Непродумані заходи щодо захисту національного товаровиробника можуть призвести до посилення технічної відсталості та нанести шкоду споживачам. Тому протекціоністську політику щодо національного виробництва слід здійснювати виважено і обережно.
Увійшовши до СОТ, Україна визначила чітку спрямованість на приєднання в перспективі до Європейського співтовариства. Тому грубі адміністративні методи на зразок прямої заборони чи суттєвих обмежень на ввезення імпортних товарів чи фіскальна спрямованість митно-податкового законодавства йдуть в розріз із проголошеними намірами.
Стан фінансової системи великою мірою залежить від гармонійного взаємозв'язку та розвитку всіх її складових. Фінансова система України ще не набула рис, притаманних ринковій економіці, і знаходиться в стадії формування. Нині фінансові можливості держави, які залежать від обсягу фінансових ресурсів, залишаються досить обмеженими.
Важливим інструментом державного регулювання соціально-економічних процесів є Державний бюджет України. Саме збалансованість Державного бюджету є головним чинником фінансової стабільності суспільства.
При цьому слід зазначити, що приблизно третину доходів Державного бюджету складають надходження від митних платежів. Важливу роль при забезпеченні повноти надходжень митних платежів відіграє контроль за діяльністю суб'єктів підприємницької діяльності з боку митних органів.
Удосконалення системи фінансово-господарського контролю з боку митних органів є одним з найперспективніших інструментів забезпечення дотримання чинного законодавства та зменшення „тіньового імпорту”, „псевдо-експорту”, „псевдо-імпорту”, виявлення та усунення фактів ухилення від податків та платежів.
Проблема захисту внутрішнього ринку, запобігання незаконному ввезенню товарів на митну територію України і зменшення втрат бюджету в процесі зовнішньоторговельних операцій, на жаль, і сьогодні залишається актуальною для України.
Окрім легального тиску імпорту на український ринок, надзвичайно великі втрати потерпає держава від засилля нелегального проникнення іноземних товарів так званого „тіньового імпорту” під яким слід розуміти будь яке переміщення через митний кордон товарів і транспортних засобів з порушенням вимог чинного законодавства, а саме:
використання фіктивних фірм, неповне декларування;
заниження митної вартості;
невірна класифікація товарів;
підробка сертифікатів про походження товарів;
фальшування товаросупровідних документів тощо.
Так в сучасній практиці державного фінансового контролю за визначенням митної вартості митні органи України стикаються зі значною кількістю спроб уникнути оподаткування товарів частково чи в повному обсязі, для чого застосовуються різноманітні схеми, а саме:
- проведення операцій через „офшорні зони”, що практично унеможливлює здійснення контролю за реальними сумами платежів за такі товари, ускладнює прийняття рішень щодо їх митної оцінки;
- „подвійне фактурування” - тобто, наявність двох пакетів документів: один реальний, а інший - для митних органів;
- фальшування документів, що підтверджують дійсну вартість товарів;
- приховування частини коштів, які проходять як сплата за фіктивні послуги тощо.
Також залишається проблема правильності класифікації товарів при митному оформленні. Так згідно ст. 313 Митного Кодексу України рішення митних органів щодо класифікації товарів для митних цілей є обов'язковими для підприємств і громадян [167]. Почастішали випадки, коли підприємство не погоджуючись з кодом товару визначеним митними органами для митного оформлення, звертаються до суду. Як правило, судами приймаються рішення, за якими митні органи зобов’язуються проводити митне оформлення за кодами визначеними іншими установами. Що в свою чергу призводить до використання інших тарифних ставок (як правило нижчих), та надає конкурентні переваги деяким імпортерам. Це завдає шкоди не тільки національним товаровиробникам, але й призводить до неповної сплати митних платежів, тобто до втрат бюджету.
Тому у 2007 р. Державною митною службою України було затверджено Методичні рекомендації із застосування окремих положень Митного кодексу України, що стосуються питань визначення митної вартості товарів, які імпортуються в Україну.
Крім того здійснення заходів щодо посилення контролю за правильністю визначення митної вартості товарів дало можливість протягом 2007 р. додатково направити до Держбюджету 1 318,6 млн. грн., що на 157,6 млн. грн. більше, ніж у попередньому році.
Додаткові надходження до бюджету за рахунок посилення контролю за роботою з прийняття класифікаційних рішень склали 108,0 млн. грн., за рахунок перевірки країни походження товарів – 11,6 млн. грн. [198].
Не зважаючи на останні зміни внесені у Митний тариф, сьогодні митні ставки залишаються на досить високому рівні. Це та ще й низька прибутковість спонукає підприємців до втечі у „тінь”.
Спроби ухилення від оподаткування набувають все більш складних форм та методів. Спостерігається зменшення спроб так званої „простої контрабанди” з використанням схованок для переміщення предметів поза митним контролем. Правопорушники все більше використовують так званий „метод інтелектуального приховування”, коли зовнішньоекономічні операції, на перший погляд, виглядають законними, але при більш поглибленому та всебічному вивченні всіх обставин виявляються порушення митного законодавства; або використовується недосконалість чинного законодавства. Тобто використовуються так звані „сірі” схеми, що направлені на мінімізацію митних платежів або ж, взагалі, ухилення від сплати податків і платежів.
Так яскравим прикладом, недосконалості чинного законодавства є використання підприємцями так званої схеми „через склад”. Тобто коли українським підприємством купуються товари не на пряму у постачальника, а спочатку ці товари (вартістю наприклад 100 тис. дол. США) купуються іншим іноземним підприємством та оформлюються в режим „митний склад” в іншій країні. Далі з митного складу іноземної країни ці товари відправляються на адресу українського підприємства за з вартістю у 2 або 3 рази меншою. При цьому жодна норма законів не порушується [282].
Величезна кількість низькосортних зарубіжних товарів на внутрішньому ринку, контрабанда, недосконалість митного законодавства є загрозою зокрема для вітчизняного товаровиробника та для фінансової безпеки держави в цілому.
За даними Держмитслужби України митними органами забезпечується контроль за дотриманням законності при митному оформленні товарів та вантажів.
Протягом 2007 р. порушено 294 кримінальні справи про контрабанду на загальну суму 421,0 млн. грн., що на 13 справ та на 142,9 млн. грн. більше, ніж у 2006 році.
За фактами порушень митного законодавства складено 25 500 протоколів про порушення митних правил на загальну суму 855,0 млн. грн. У порівнянні з попереднім роком кількість справ про порушення митних правил збільшилася на 1 322, загальна вартість предметів правопорушень – на 108,6 млн. грн.
Протягом 2007 року вилучено предметів правопорушень на суму 387,7 млн. грн., у тому числі:
- промислових товарів, сировини та матеріалів – на 181,0 млн. грн.;
- продовольчих товарів й сільгосппродукції – на 36,8 млн. грн.;
- валюти – на 66,1 млн. грн.;
- транспортних засобів – на 98,4 млн. грн.
У 2007 р. у 738 випадках вилучалися наркотичні речовини, у 526 – зброя та боєприпаси, у 130 – історичні та культурні цінності [198].
Так, в момент митного оформлення досить складно, а інколи й взагалі неможливо перевірити правильність декларування товарів та повноту сплати податків до державного бюджету, а дієвої системи наступного митного контролю в країні ще розроблено. Про недостатню ефективність діяльності митних органів у сфері проведення планових перевірок фінансово-господарської діяльності суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності свідчить низький відсоток результативності перевірок, які у 2004 р. знаходилися на рівні 4,0 - 4,5%, у 1-му кварталі 2005 р. – 5,5% (зі 108 перевірок тільки 6 були результативними). Це пояснюється цілою низкою як об’єктивних, так і суб’єктивних причин серед яких не останнє місце займає відсутність якісного методичного забезпечення здійснення таких перевірок, недосконалість законодавства, що обмежує можливість проведення якісної перевірки, недостатня кваліфікація працівників, що здійснюють перевірки тощо. Дещо краща ситуація за результатами позапланових перевірок, які проводилися з ініціативи: Кабінету Міністрів – 7; митних органів на основі аналізу ризиків -11; податкових органів – 6; за дорученням прокуратури – 1; Служби безпеки України – 7; органів внутрішніх справ – 2. Із 11 перевірок у 3 випадках було виявлено порушення на загальну суму 62,3 тис. грн., тобто результативність таких перевірок склала 27,3%.
Тому одним з пріоритетних напрямів захисту чесної конкуренції та інтересів національних товаровиробників, які не працюють за „сірими” та „тіньовими” схемами є удосконалення системи митного контролю після здійснення процедур митного оформлення – митно-податкового аудиту.
Так митно-податковий аудит надасть змогу виявляти незаконні схеми ухилення від сплати податків й зборів, що мають системний характер, розробити відповідні критерії ризиків для виявлення порушень чинного законодавства, сприяти вирішенню проблемних питань шляхом надання пропозицій по зміні законодавчої бази.
Також запровадження дієвої системи контролю після здійснення процедур митного оформлення надасть можливість застосовувати процедури спрощеного митного контролю до підприємств за результатами перевірки яких було підтверджено дотримання норм чинного законодавства, що дійсно направлено не на створення додаткових перешкод на шляху імпортерів, а навпаки дозволить забезпечити засади чесної конкуренції, захист національного товаровиробника.
Але помилково було б ототожнювати митно-податковий аудит зі звичайною перевіркою фінансово-господарської діяльності суб’єктів ЗЕД. По перше, митно-податковий аудит включає в себе, так званий, підготовчий етап: аналіз бази даних митних оформлень, управління ризиками при митному оформленні, діяльність підприємств в минулих періодах тощо. По друге, митний аудит здійснюється паралельно з перевіркою підрозділів митних органів, які здійснювали митне оформлення, що одночасно є дієвим проти корупційним заходом. А це значить, що необхідно розробити такий механізм контролю та реалізації його результатів, який охоплював би не тільки суб'єктів ЗЕД, але посадових осіб митних органів. Шляхи вдосконалення митного аудиту будуть розглянуті нижче.
У відповідності до п. 1.12 ст. 1 Закону України від 21.12.00 № 2181 „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (далі - Закон України № 2181) контролюючий орган – державний орган, який у межах своєї компетенції, визначеної законодавством, здійснює контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування податків і зборів (обов'язкових платежів) та погашенням податкових зобов'язань чи податкового боргу. Даним нормативним документом визначено перелік контролюючих органів, до якого включені митні органи. Таким чином згідно вищезазначеного Закону митним органам надано право контролю стосовно акцизного збору, ПДВ, ввізного та вивізного мита, інших податків і зборів (обов'язкових платежів), які відповідно до законів справляються при ввезенні (пересиланні) товарів і предметів на митну територію України або вивезенні (пересиланні) товарів і предметів з митної території України. Ще одним нормативним документом, а саме Постановою КМУ від 23.12.04 № 1730 „Про затвердження Порядку проведення митними органами на підприємствах перевірок системи звітності та обліку товарів і транспортних засобів, що переміщуються через митний кордон України” (далі – Постанова КМУ № 1730) митним органам надано право контролю фінансово-господарської діяльності.
Основною метою проведення перевірок діяльності суб'єктів підприємницької діяльності боку митних органів є перевірка правильності здійснення митного оформлення імпортованих та експортованих товарів. У цьому аспекті митні органи здійснюють перевірку в напрямах правильності класифікації товарів, правильності визначення митної вартості, правильності нарахування податків та зборів тощо.
Відзначимо, що проведення таких перевірок з боку митних органів передбачає не лише перевіркою вантажно-митних декларацій та товаро-супровідних документів. Основним питанням при проведенні таких перевірок є відповідність первинних документів бухгалтерського та фінансового характеру підприємства, установи й організації, в частині обліку та реалізації товарів імпортного походження даним митного оформлення, підтвердження банківськими документами дійсної митної вартості товарів та вартості транспортних витрат, страхування з урахуванням можливих зустрічних поставок продукції тощо.
При цьому для повноцінної перевірки необхідно враховувати повний спектр інформації, яка міститься в бухгалтерських реєстрах об'єкту контролю, при необхідності проводити зустрічні перевірки у суб'єктів господарювання (наприклад, підприємства, які здійснюють оптову та роздрібну торгівлю), які мали розрахунки з об'єктом контролю за поставлені товари імпортного виробництва на предмет визначення кількості та об'єму товару.
Слід відмітити, що наступний митний контроль як вид контролю має бути дуже ефективним. Тому що за своєю сутністю він є подвійним. З одного боку перевіряється правильність дій суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності при здійсненні ним декларування товарів, а з другого – якість здійснення попереднього та поточного контролю, тобто контроль посадових осіб митних органів при здійсненні митного оформлення.
Аналізуючи нормативні документи стосовно питання проведення перевірок суб'єктів підприємницької діяльності митними органами загальна класифікація перевірок після закінчення митного оформлення може бути представлена наступним чином: виїзні чи невиїзні (документальні, камеральні); планові (документальні) чи позапланові(зустрічні, тематичні).
Планова виїзна перевірка вважається перевірка суб'єкта господарювання щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати ним податків та зборів (обов'язкових платежів), яка передбачена у плані роботи органу держаної митної служби і проводиться за місцем знаходження такого суб'єкта господарювання чи за місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така планова виїзна перевірка.
Формування планів-графіків планових виїзних ревізій і перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання, які проводяться для забезпечення своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати ними податків та зборів (обов'язкових платежів) здійснюється щокварталу всіма контролюючими органами за місцем знаходження суб'єкту господарювання чи за місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка. Митницями до 5-го числа останнього місяця поточного кварталу надається податковим органам перелік суб'єктів щодо їх включення до планів-графіків планових виїзних перевірок.
При цьому, відбір суб’єктів, які потребують включення до планів-графіків планових виїзних перевірок, здійснюється податковими та митними органами на підставі попереднього аналізу інформації щодо їх зовнішньоекономічної діяльності шляхом застосування критеріїв ризику, наявності певної інформації, яка свідчить про порушення вимог чинного законодавства.
Заміна у планах-графіках планових виїзних ревізій і перевірок суб’єкта господарювання, діяльність якого підлягає перевірці, та зміна строків їх проведення забороняється, крім випадків виникнення об'єктивних обставин (ліквідація, банкрутство суб’єкта господарювання, припинення його діяльності на тривалий час, обставини непереборної сили тощо) чи рішення суду.
Відповідно до наказу Державної податкової адміністрації України та Державної митної служби України від 29.07.04 № 439/551 „Про затвердження Порядку взаємодії митних і податкових органів при організації та проведенні спільних планових і позапланових перевірок суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності” (далі наказ ДПАУ/ДМСУ № 439/551) податковий орган одночасно з повідомленням суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності про проведення перевірки інформує митний орган [176]. Відповідно до Указу Президента України від 23.07.98 № 817/98 „Про деякі заходи з дерегулювання підприємницької діяльності” (далі – Указу) письмове повідомлення з зазначенням дати проведення планової виїзної перевірки суб'єкта підприємницької діяльності повинне бути надіслане йому не пізніше ніж за десять календарних днів до дня проведення такої перевірки [313]. Таким чином митний орган отримує повідомлення про початок перевірки одночасно з суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності. Але згідно з п.6 Постанови КМУ № 1730 митний орган також повідомляє суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності, що підлягає перевірці за десять календарних днів до початку планової виїзної перевірки [266]. Тобто у митниць залишається зовсім обмаль часу для того щоб підготувати необхідні документи для початку планової виїзної перевірки.
На наш погляд, Постанова КМУ № 1730 потребує відповідних змін. Набагато кращим було б доручити податковим органам повідомляти об’єкт перевірки про початок спільної з митним органами перевірки.
Позаплановою виїзною перевіркою вважається перевірка, яка не передбачена в планах роботи митного органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених Постановою КМУ № 1730. Вона здійснюється за місцем знаходження такого суб'єкта господарювання чи за місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така позапланова виїзна перевірка.
Митні та податкові органи здійснюють у необхідному обсязі обмін інформацією щодо проведення спільних позапланових перевірок та у разі потреби, проводять їх спільно відповідно до чинного законодавства.
Строки проведення позапланових виїзних перевірок митними органами нічим не обумовлені, на відміну від органів податкової служби. В нормативних документах, що регламентують проведення позапланових виїзних перевірок митними органами, не обумовлюється строк проведення позапланової виїзної перевірки, а також відсутні посилання на вищевказаний Закон щодо застосування строків наведених у згадуваному Законі України.
На наш погляд у Постанову КМУ № 1730 доцільно внести доповнення щодо строків проведення позапланових виїзних перевірок, з врахуванням обсягів здійснення фінансово-господарської та/або зовнішньоекономічної діяльності суб'єктів господарювання, що підлягають перевірці.
Невиїзною документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні митного органу на підставі поданих вантажних митних декларацій, пакету документів необхідно для здійснення митного оформлення, інших документів пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків і зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подачі.
Камеральною вважається перевірка, яка проводиться контролюючим органом виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, без проведення будь яких інших видів перевірок платника податків.
Ефективність контролю суб'єктів підприємницької діяльності з боку митних органів залежить від багатьох факторів, насамперед від правильної організації та законодавчого врегулювання питання проведення перевірок.
В останні роки все більшу увагу зі сторони державних владних структур стали приділяти державному контролю. Відбувається удосконалення законодавчої бази системи державного контролю, окреслене коло контролюючих органів, але для створення насправді ефективної системи державного контролю в Україні зроблено недостатньо.
Так, митний контроль після здійснення процедур митного оформлення надасть змогу виявляти незаконні схеми ухилення від сплати податків й зборів, що мають системний характер, розробити відповідні критерії ризиків для виявлення порушень чинного законодавства, сприяти вирішенню проблемних питань шляхом надання пропозицій по зміні законодавчої.
Тому необхідно постійно проводити дослідження з розвитку аналітичної складової в напрямі виявлення можливих порушень митних правил, здійснювати пошук нестандартних форм і методів обробки інформації, що надасть можливість посилити ефективність виявлення спроб підриву економічної безпеки держави.
Тож розглянемо перспективні напрями розвитку аналітичної роботи, направленої на виявлення порушень митних правил та проведемо аналіз існуючих систем селекції ризику; перевірку можливості застосування методів статистичного аналізу інформації про зовнішньоекономічну діяльність суб’єктів зовнішньоекономічної діяльності.
Значної шкоди економічній безпеці України завдає приховування суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності валютної виручки за кордоном, а також експорт вітчизняних товарів за демпінговими цінами. Ці втрачені кошти стали б важливим інвестиційним ресурсом для реформування української економіки, її структурної перебудови і виключили б необхідність іноземних кредитів, які надаються на жорстких умовах і посилюють боргову залежність України.
Забезпечення економічної безпеки України широко розглядається в науковій літературі так В.Шлемко та І.Бінько у своїй монографії достатньо уваги приділяють зовнішньоекономічній безпеці України, розглядають принципи на яких вона ґрунтується. За твердженням авторів рівень зовнішньоекономічної безпеки характеризується широким спектром індикаторів (показників) як то: коефіцієнт відкритості національної економіки (відношення обсягу експорту та імпорту, до ВВП); коефіцієнт покриття імпорту експортом; відношення обсягу експорту до ВВП тощо [339].
Серед двох десятків таких показників необхідно, з огляду на специфіку діяльності митних органів, відзначити такі: товарна структура експорту та імпорту; енергомісткість та матеріаломісткість експорту; співвідношення між обсягами національного виробництва та експорту до певних країн. Погоджуючись з авторами про необхідність здійснювати постійний моніторинг зазначених основних індикаторів, слід відмітити, що якщо для оцінки загального рівня економічної безпеки таких показників достатньо, то з метою виявлення порушень митних правил їх кількісний та якісний рівень повинен бути значно ширшим.
В усьому світі існують три види митного контролю який складається з попереднього, поточного, та заключного. Діяльність Держмитслужби України побудована в основному на поточному контролі. Попередній контроль базується виключно на інформації про легальність суб’єкта ЗЕД, походження товару тощо. Тобто в Україні товар перевіряється тільки при ввезенні його на митну територію. На жаль митна служба не має широких повноважень контролювати товар на маршруті його руху на дорогах України, проводити повноцінний наступний аудит після випуску товарів у вільний обіг. Ці функції належить іншим державним контролюючим та правоохоронним органам.
В достатній мірі відсутність можливості проводити повний попередній та заключний контроль можливо компенсувати проведенням аналітичних розробок, роботу за критерієм ризику. Життя показало достатню ефективність таких заходів, але здебільшого така робота проводиться безсистемно, або за вузьким спектром критеріїв ризику. Зазвичай перевіряються критерії ризику, пов’язані з перевізником, специфікою походження товару, ставками мита тощо. Але протизаконна діяльність деяких суб’єктів ЗЕД базується не лише на набутому досвіді, не лише на попередніх „схемах”, а й на нових розробках, які враховують і зміни в чинному законодавстві, і кон’юнктуру ринку.
Кваліфіковану оцінку ризиків пропуску контрабанди та невиявлення порушень митних правил при здійсненні митного контролю та митного оформлення дано у праці С.Терещенко [310]. Ним визначено коло факторів ризику, що є суттєвими при прийнятті рішень посадовими особами митних органів, дано класифікацію типових видів шахрайства. На жаль у роботі здебільшого наведено застарілі, „відпрацьовані” схеми шахрайства. Прийняття рішення за вказаними у роботі дискретними критеріями ризику на сучасному етапі не дасть ефективного результату, бо ним не враховано динамічні показники, які суттєво впливають на ступінь ризику.
Цікаві ідеї щодо використання доступних джерел інформації для здійснення аналізу ризиків при транзиті розглядає В.Луговець. На відміну від попереднього автора він пропонує аналізувати „інформаційні масиви” та „моделювати товаропотоки, усталені протягом певного відрізку часу” [154, с. 1-2]. Наведено рекомендації експертів Євромитниці щодо використання системи RAS – оцінки і селекції ризику у країнах Євросоюзу.
Державною митною службою при використанні системи оцінки і селекції ризику при транзиті та переміщенні товарів через митний кордон України було розповсюджено по митницям довідкові матеріали та зразки технологічних схем з метою широкого ознайомлення митників з методиками проведення контролю, визначенням факторів ризику та можливих джерел інформації. Аналіз вказаних матеріалів показує, що основними критеріями при оцінці фактору ризику були разові, статистичні фактори. До них відносились: маршрут руху, якість наданих документів, характер вантажу, вартість та вага, країна походження товару, наявність у минулому порушень митних правил перевізником тощо. Однобокість оцінки на наш погляд не дає можливості провести достовірну оцінку ситуації і може привести до прийняття хибного рішення.
На даний час митні органи України не мають права на оперативно-розшукову діяльність, але форми та методи збору та обробки інформації, її аналізу, які описані в підручнику І. Рушайло, можуть бути використані в повсякденній роботі представників державного економічного контролю в тому числі і митних контролерів. Так, в контексті даної статті, можемо відмітити один з методів аналітичної обробки даних, описаний в підручнику.
Цей прийом автори назвали – аналіз зв’язків. Він полягає в проведенні пошукової роботи за наступними етапами:
перший етап – накопичення вихідних даних. В задачу аналітика входить отримання максимальної кількості даних, що мають відношення до теми аналізу, з метою забезпечення повноти, достовірності і актуальності наступних висновків;
другий етап – вибір найбільш суттєвих об’єктів. Після збору всієї інформації виділяються базові елементи аналізу, які відіграють основну роль;
третій етап – конструювання матриці асоціацій (зв’язків) Попередньо проводиться упорядкування основних і другорядних елементів, що дає можливість звести до мінімуму ризик втрати інформації та уникнути зайвого дублювання;
четвертий етап – „введення асоціативних точок”. Він полягає у визначенні сили зв’язків між елементами матриці. Висновок про ступіть взаємозв’язку робиться на підставі попереднього вивчення даних;
п’ятий етап – визначення початкового елементу. Відправною точкою подальшого аналізу вибирають той елемент, що має найбільшу кількість асоційованих зв’язків;
шостий етап – створення попереднього зрізу;
сьомий етап – отримання кінцевої картини зв’язків [197, с. 508-509].
Автори не лише детально описують кожний з етапів, а й супроводжують опис математичними формулами, що дає можливість автоматизувати аналіз значних за обсягами масиви інформації, які вручну обробити проблематично.
Організація аналітичної роботи зі значними масивами даних, основи захисту інформації з метою забезпечення ефективності заходів, направлених на виявлення порушень митних правил, вдало описано А.Дороніним. Автор детально розглядає можливі джерела отримання інформації, дає систематизований перелік заходів з її захисту, оцінці та використанню [81]. Застосування в практичній діяльності митних установ розробок автора при здійсненні митного контролю методами визначення зон ризику за заданими критеріями є актуальним і на сьогодні, коли є певні проблеми з формування та використання єдиної інформаційної бази посадовими особами митних органів.
Відповідно до п. 15 ст. 1 та абз.2 ст.40 Митного кодексу України (далі - МКУ) „митний контроль – це сукупність заходів, що здійснюються митними органами в межах своєї компетенції з метою забезпечення ... додержання законодавства України з питань митної справи ...” [167, с.5; 21].
Слід зазначити, що кожному прийняттю рішення посадовою особою митного органу присутня така категорія, як „ризик”.
У самому загальному плані „ризик – це імовірність прийняття невірного або вірного рішення із пакету можливих альтернативних рішень кожного етапу”. У даній роботі під „ризиком” буде розумітись імовірність наявності контрабандних товарів або порушень митних правил при здійсненні митного контролю та митного оформлення вантажів які перетинають митний кордон в режимі імпорту, експорту або транзиту.
Кількісний аналіз ризику має на меті визначення факторів ризику (впливових його складових), етапів виникнення або їх усунення, а якщо сказати іншими словами, то мета – визначити потенційно можливі області ризику (наприклад: товар; країна походження; ставки мита; перевізник тощо) відносно можливої контрабанди або можливого порушення митних правил.
Призначення системи аналізу ризику – це отримання необхідних даних митним органом для прийняття рішення про доцільність пошуків каналів контрабанди або порушення митних правил відносно конкретної партії товару.
Наявність ризику у процедурі митного контролю та оформлення визначається:
системою державного регулювання ЗЕД;
станом ринкових відносин в країні;
наявністю або відсутністю дійової системи організації митного контролю;
наявністю підготовлених фахівців митної справи тощо.
Організація митного контролю включає в себе систему митних органів, зон митного контролю, маршрутів переміщення товарів, наявність митних забезпечень та системи контролю за дотриманням умов митних режимів (експорту, імпорту, транзиту).
Організація митного контролю – це категорія, яка поєднує виконавців певної мети (митні органи, митні пости, пункти пропуску, підрозділи внутрішніх митниць) та діючу систему правил та процедур (технології, зони митного контролю тощо), що визначають порядок виконання основної мети:
створення сприятливих умов ЗЕД;
контроль за порядком переміщення товарів через митний кордон України.
Організація митного контролю повинна сприяти боротьбі з контрабандою та порушеннями митних правил, забезпечувати сплату необхідних митних платежів та забезпечувати митну статистику достатнім обсягом інформації.
Виходячи із схеми організації митного контролю, розглянемо найбільш доцільний алгоритм оцінки ризику та визначення дій митниці (рис. 4.1.).
У якості вхідної інформації, що буде оброблюватись митним органом для оцінки ризику, повинні використовуватись такі дані:
реальний товар, що переміщується через митний кордон України;
товаросупровідні документи;
дані про експортера чи імпортера;
дані про перевізника;
дані про фізичну особу;
речі фізичних осіб тощо.
Рис. 4.1. Алгоритм оцінки ризику при здійсненні митного контролю
Проблема, яку призначений вирішувати даний алгоритм, це проблема виявлення контрабандного переміщення товарів, порушення митних правил.
Усі вхідні дані проходять через загальну систему факторів ризику, до яких можливо віднести:
походження товару (країна);
вид товару (код УКТЗЕД);
вартість товару (фактурна, митна);
платежі при випуску у вільний обіг (мито, ПДВ, АЗ);
можливі заборони (система нетарифного регулювання) на дані товари з урахуванням митного режиму (ЕК, ІМ, ТР);
ступінь довіри (до перевізника, отримувача, відправника) тощо.
Другим блоком алгоритму, з урахуванням вхідної інформації, є аналіз та селекція факторів ризику з метою обрання найбільш важливих факторів ризику для подальшої оцінки.
Третій блок алгоритму призначений для визначення економічної доцільності контрабанди або порушень митних правил з урахуванням бар'єрного (порогового) рівня ризику, який присутній тому чи іншому фактору, що відображені в блоці 4. Наступний, п'ятий блок, призначений для оцінки існуючої технології митного оформлення з метою отримання достовірної інформації стосовно обраних факторів ризику, а у разі необхідності визначити додаткові заходи по зниженню ризику пропуску контрабанди зазначених у блоці 6.
У зв'язку з тим, що фактори ризику між собою є взаємопов'язаними, тільки їх сукупний розгляд дозволить визначити комплекс захисних методів, що впливають на фактори ризику (блок 7 на рис. 4.1).
Останнім блоком 8 відображеним на рисунку є прийняття рішення з пропуску (митному оформленню) товару, а можливими варіантами рішення можуть бути проведення догляду, оцінка документів, пропуск товарів без догляду, повідомлення внутрішньої митниці тощо. На підставі прийнятого рішення по оцінці та селекції ризиків виконуються певні визначені дії стосовно товару.
Розглянутий алгоритм достатньо поширений серед митних установ України, але він відноситься до категорії поточного контролю. Тобто дана методика дає можливість прийняти виважене рішення в момент оформлення вантажу у митному відношенні. Підводячи підсумки слід зазначити, що питання організації та використання аналітичних методів контролю направлених на захист економічної безпеки не є новими, але весь час залишаються актуальними. Разом з цим, питання аналізу масивів даних з метою виявлення ризику можливих порушень митних правил до цього часу розглядались однобоко, без врахування фактору плинності у часі.
Сьогодні контроль за здійсненням зовнішньоекономічної діяльності суб'єктами підприємницької діяльності з боку митних органів потребує як організаційних так і нормотворчих змін, а саме:
- створення відповідних підрозділів в митних органах, які безпосередньо будуть займатись проведенням перевірок суб'єктів підприємницької діяльності;
- забезпечення підготовки висококваліфікованих фахівців, здатних проводити фінансово-господарський контроль з боку митних органів;
- створення ефективної системи управління ризиками, що забезпечить обґрунтоване планування перевірок суб'єктів підприємницької діяльності з боку митних органів;
- удосконалення нормативної бази щодо організації та проведення перевірок з боку митних органів;
- проведення семінарів у відомчих навчальних закладах з метою пошуку шляхів вдосконалення механізмів проведення перевірок;
- запровадити механізм реалізації результатів перевірок суб’єктів підприємницької діяльності з боку митних органів;
- забезпечити чітку взаємодію органів митної та податкової служб.
Вищезазначені заходи поставлять на новий рівень та значно підвищать ефективність проведення перевірок суб'єктів підприємницької діяльності, дозволять зменшити кількість оскаржень актів перевірок та податкових повідомлень, врегулюють відносини між суб'єктами підприємницької діяльності та органами митної служби.
Однією з найважливіших складових макроекономічної політики держави, яка вимагає постійної уваги, удосконалення механізмів державного регулювання і контролю є зовнішньоекономічна діяльність. З жовтня 1994 року Україна проголосила курс на лібералізацію зовнішньоекономічної діяльності та підтримку експортоспроможних галузей на рівні держави. Але „… насправді, вся сучасна державна політика підтримки експорту зводиться до того, щоб за будь яку ціну продати більше ніж купити …” [39, с. 257]. При цьому інколи нехтуються інтереси власного виробника, економічні інтереси і безпека держави.
Державне регулювання зовнішньоекономічної діяльності здійснюється через прийняття на різних рівнях виконавчої влади великої кількості різноманітних нормативних документів, які не завжди узгоджені між собою, або ж носять суперечливий характер. Окрім того існують випадки прийняття на найвищому рівні нормативних документів, що лобіюються представниками тих чи інших фінансово-промислових груп і направлені не на розвиток та захист економічних інтересів держави, а на знищення економічних чи політичних конкурентів, збагачення окремих осіб.
Відзначимо, що якщо у контексті проблем вступу України до СОТ та приєднання до ЄС питанням удосконалення методів державного регулювання зовнішньоекономічної діяльності приділялося достатньо уваги, то у царині організації та здійснення дієвого державного контролю ще є немало проблем. Сучасний етап зовнішньоекономічної стратегії країни об’єктивно вимагає посилення управлінських рішень держави в сфері митного регулювання і контролю зовнішньоекономічної діяльності суб’єктів господарювання. Традиційний підхід, коли на перший план висувалася проблема кількісного зростання обсягів зовнішньої торгівлі вже не відповідає сучасним вимогам.
Сьогодні вкрай актуальним є питання якісних змін у взаємодії країни зі світовим співтовариством, і перш за все забезпечення законності, реальності та надійності здійснюваних операцій. Йдеться про необхідність теоретичного обґрунтування та застосування на практиці торгівельних взаємовідносин України із закордонними партнерами нового ефективного механізму державного контролю, який посідає важливе місце в системі методів державного управління зовнішньоекономічною діяльністю.
Саме організація державного контролю законності і реальності зовнішньоекономічних операцій повноти і правильності їх декларування дозволить вирішити низку проблем пов’язаних зі здійсненням тіньових операцій, відмиванням коштів з бюджету, ухиленням від податків, корупцією, економічною та фізичною контрабандою тощо. Це в свою чергу забезпечить, з однієї сторони, поповнення державної казни і захист економічних інтересів держави, з іншої посилить довіру до України як до надійного партнера і підніме її імідж на світовому ринку.
Наукові дослідження проблеми організації державного економічного та фінансового контролю та їх результати висвітлені у працях таких авторів як Ф.Бутинця, П.Германчука, М.Каленського, С.Калюги та ін. Проте у даних роботах питання організації та методології державного контролю зовнішньоекономічної діяльності розглядаються досить поверхово. До того ж на сьогодні практично відсутні дослідження проблем реорганізації системи митного контролю у відповідності до вимог світового співтовариства. Але даний напрям наукового пошуку має велике значення як для розвитку вітчизняної науки про принципи та методи державного контролю й регулювання міжнародних економічних відносин, так і для реалізації актуальних завдань практики державного регулювання і контролю процесу ринкового господарювання. Тому проблеми організації на державному рівні системи дієвого контролю за зовнішньоекономічними операціями та його наближення до міжнародних стандартів чекають на своє вирішення.
Вивчення історичного розвитку державності показує, що якщо регулювання відносин у суспільстві не одержує належного нормативно-правового забезпечення або ж не має під собою матеріально-технічної бази, то воно здійснюється не ефективно, адже якщо система державного контролю існує декларативно, то реальні події не знаходять свого повного відображення у легальних джерелах і в основній масі відбуваються підпільно, від чого страждають і суспільство, і держава. На сьогодні форми контролю зовнішньоторговельної діяльності з боку держави повинні відповідати сучасним умовам та міжнародним нормам, бути всебічно виваженими, мати правове і економічне обґрунтування.
Як зазначалося вище в Україні функцію держави з контролю за легітимністю зовнішньоекономічних операцій та повнотою їх документування виконують митні органи при здійсненні законодавчо визначеної кількості етапів митного контролю. Точну кількість етапів при митному оформленні й контролю назвати важко, їхнє число коливається від п’яти до семи.
На сьогодні на державному рівні було здійснено ряд заходів щодо спрощення митних процедур та їх гармонізації у відповідності до вимог світового співтовариства.
В умовах інтеграції економіки України у світову економічну систему зростає роль митної політики держави у забезпеченні її зовнішньоекономічної безпеки. Потребує вдосконалення і організація митної справи як сукупність засобів реалізації митної політики, при цьому важливим є аналіз світового досвіду з організації контролю зовнішньоекономічної діяльності його застосування в практиці української митної служби. Адже без адекватного наукового осмислення та реального впровадження у практику удосконаленого механізму митного контролю зовнішньоекономічної діяльності, інтегрування України до світового господарства є майже неможливим.
В останні роки у відповідності до положень Кіотської конвенції акценти в здійсненні митної справи та організації митного контролю у світі зміщуються до застосування наступних пріоритетних принципів:
організація збору та накопичення інформації;
попередній електронний обмін даними про суб’єктів ЗЕД та характер очікуваних операцій;
послідовне застосування профілів ризику та управління ними,
використання нових технологій для неруйнуючого контролю при огляді товарів;
провадження наступного документального контролю з застосуванням методів аудиту;
співробітництво митних органів різних країн між собою і з підприємствами у відповідності до Рамкових стандартів Всесвітньої Митної Організації 273.
Але забезпечення цих пріоритетів вимагає високого рівня митного регулювання і залежить від оперативності та якості вирішення проблем в митній сфері, що стосуються насамперед питань організації та методики проведення митного контролю за принципами – критерії ризику та пост-аудит, на яких ми і зупинимося більш детально 171.
Згідно практики митного контролю європейських митних органів основні елементи визначення та оцінки ризиків можна згрупувати за двома напрямами:
1. Ідентифікація областей та оцінка ступеня ризику:
- ідентифікація областей ризиків (в ЄС визначені 4 області ризиків – ввезення, вивезення, класифікація товарів, митна вартість);
- збирання інформації за областями ризиків;
- оцінка та аналіз інформації, класифікація та опис ризиків;
- оцінка ступеню ризику (низька, середня, висока);
В країнах ЄС не існує єдиної системи виконання цих завдань, наприклад у Німеччині ці чотири пункти виконуються вручну, в Данії та Ірландії існують відповідні автоматизовані системи.
2. Створення, застосування та оцінка ефективності профілю ризику:
- створення профілів ризику, надання до пунктів митного оформлення відповідної інформації щодо контролю ризиків;
- практичне застосування профілів ризиків;
- перевірка/контроль та оцінка результативності застосування профілів ризиків (на перших етапах виконувалась вручну, інформація надавалася або на дискетах або в телефонному режимі).
Профіль ризику – це є рекомендація для пункту митного оформлення не обов’язкова для виконання, тобто інформаційна підтримка митного поста.
У світовій практиці все більшої ваги набуває організація митного контролю, що базується на управлінні ризиками. Це дозволяє оптимально використовувати ресурси митних органів, контролювати здійснення митного оформлення на ділянках, де існує найбільший ризик порушення митного законодавства, дозволяючи основній масі товарів і фізичних осіб порівняно вільно проходити через митницю. Профілювання ризиків являє собою засіб, за допомогою якого митні органи застосовують управління ризиками на практиці. Дієва система управління ризиками – це комплексний процес, який передбачає аналіз, оцінку ризику, формування профілів ризику та моніторинг ефективності застосування того чи іншого профілю 279.
На сьогодні Україна робить певні кроки у напрямі впровадження зарубіжного досвіду оцінки та управління ризиками в митній справі, однак ці заходи впроваджуються досить обережно і не завжди мають послідовний характер. Це зумовлено, зокрема, тим, що перед митними органами гостро стоїть завдання наповнення державного бюджету. Така політика сприяє тому, що вживаються в першу чергу ті заходи, що можуть принести негайний, хоч і короткостроковий результат.
Основною причиною недостатньої ефективності профілювання ризиків у митній справі, з якої випливає ряд інших недоліків, є відсутність єдиної методології в державі у напрямі побудови і застосування системи визначення і управління митними ризиками, не усвідомлення того факту, що побудова такої системи впливає на ефективність митного контролю і не повинна обмежуватися набором окремих показників і заходів, а має здійснюватися послідовно з метою захисту економічних інтересів держави та забезпечення її зовнішньоекономічної безпеки.
Впровадження системи управління ризиками на сьогодні здійснюється шляхом розробки відомчих нормативних актів (листів Держмитслужби), що лише ускладнює і без того громіздкий порядок митного контролю. В нормативних документах Держмитслужби не враховуються особливості організаційної структури митних органів у регіонах, що ускладнює можливість застосування профілів ризиків в тій чи іншій митниці оформлення та зменшує ефективність контрольних заходів місцевих митних органів.
Наразі розробка єдиної, науково обґрунтованої методики з оцінки ризиків, розробка технології застосування профілів ризиків безпосередньо під час здійснення посадовою особою митного контролю є однією з найбільш нагальних проблем. В той же час, доцільно розглядати профілювання ризиків не лише як засіб недопущення порушень митного законодавства, а також як інструмент, що дає можливість аналізувати торговельні потоки в розрізі товарів і країн, на ранній стадії виявляти передумови, що попереджають про майбутні митні ризики, визначати причини недонадходжень до бюджету, оцінювати ефективність діяльності основних галузей економіки і самих митних органів.
Другим важливим кроком у напрямі реорганізації митного контролю є впровадження методів пост-аудиту (далі митного аудиту), що був зроблений шляхом включення до Митного кодексу від 11 липня 2002 р. ст. 60 та ст. 61 про перевірку системи звітності та обліку та здійснення огляду території і складських приміщень підприємств суб’єктів ЗЕД. Таким чином був теоретично започаткований розвиток митного аудиту в митних органах України. Але практична реалізація наданого права митними органами виявилася більш складною. Це пояснюється, як наявністю не до кінця вирішених у правовому аспекті проблем організаційного характеру щодо проведення перевірок, так і наявністю поспішних непідготовлених ні матеріально, ні методично кроків направлених на реалізацію наданого права на провадження митного аудиту.
Роль митного аудитора зводиться до забезпечення постійної відповідності даних вимогам митного законодавства через проведення аудиторських перевірок на місці у торговця на основі вибірки, проведеної на засадах аналізу руху товарів та індикаторів ризику.
Посадові особи митних органів також проводить перевірки на місцях складської діяльності. Забезпечити повну відповідність господарської діяльності суб’єктів комерційної діяльності, які підлягають митному контролю, відповідним законодавчим і нормативним положенням.
Ця мета передбачає забезпечення:
належного митного декларування усіх експортно-імпортних операцій з третіми країнами.
належного декларування всіх товарів, які підлягають процедурам митного контролю, у визначені строки.
дотримання імпортних та експортних обмежень і заборон (ліцензій, квот, Конвенції про міжнародну торгівлю зникаючими видами тварин тощо).
декларування документації у відповідності із законодавством ЄС щодо митної оцінки.
експортери, які подають декларації шляхом прямого введення інформації та агенти, що мають дозвіл попередньої перевірки відповідності документів на транзитні вантажі, копію з ЄАД та дозволів на використання експортних ліцензій, і які працюють з сертифікатами руху товарів за спрощеною митною процедурою мають у кожному випадку забезпечити відповідність усім необхідним положенням й гарантувати відсутність зловживань у використанні ними зазначених можливостей.
усі товари, вивезені зі складу на умовах тимчасового звільнення від сплати мають повністю пройти процедуру декларування й бути належним чином прийняті.
усі мита належним чином обчислені й забезпечені відповідною відкладеною гарантією або заставою й сплачені у відповідний термін.
торговці дотримуються свого зобов’язання подавати за необхідності до митних органів необхідну бухгалтерську документацію та фінансову звітність.
В Україні на сьогодні є певні труднощі з реалізації в практику положень п.5 ст.41 „Митного кодексу України” щодо перевірки системи звітності і обліку товарів, що переміщуються через митний кордон України, а також своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, які справляються при переміщенні товарів через митний кордон України. Ці труднощі викликані різними чинниками, які ми поділяємо на об’єктивні та суб’єктивні.
До об’єктивних чинників ми відносимо:
- недосконалість нормативно-правового забезпечення;
- відсутність повноважень на певні види перевірки;
- брак необхідної інформації про діяльність підприємств-суб’єктів ЗЕД та партнерів;
- відсутність міжурядових угод про обмін інформацією;
- відсутність підрозділів економічної розвідки тощо.
Суб’єктивними чинниками є:
відсутність досвіду документальних перевірок у більшості посадових осіб митних органів;
недостатня кількість висококваліфікованих фахівців для здійснення митного аудиту;
не розуміння посадовими особами важливості і необхідності переходу від тотального догляду під час митного оформлення до повних документальних перевірок після завершення декларування;
узурпація функції контролю правильності нарахування і повноти сплати податків і платежів від зовнішньоторговельної діяльності податковими органами та ін.
Прикладами непослідовності та непідготовленості заходів щодо спрощення процедур митного оформлення і контролю та їх негативного впливу на економічні процеси є:
неузгодженість положень законодавчо-нормативних документів різних рівнів відносно організації та порядку проведення представниками митних органів перевірки стану обліку і звітності підприємств суб’єктів ЗЕД щодо достовірності задекларованої інформації;
відсутність чіткої організаційно-управлінської вертикалі щодо охоплення перевірками стану обліку і звітності підприємств суб’єктів ЗЕД на всій території держави;
фахова та методично-технологічна не готовність посадових осіб митних органів до проведення якісних перевірок фінансово-господарської діяльності на відповідність даним обліку та звітності;
передчасне скорочення часу на митний огляд транспортних засобів при перетині митного кордону без налагодження системи наступних перевірок - митного аудиту достовірності задекларованих даних юридичними особами і повною відсутністю такої системи контролю відносно фізичних осіб.
Необхідно відзначити, що прозорість митних кордонів і ослаблення на них контролю аж ніяк не означає відмову держави від митного регулювання. Це означає, що значна частина операцій з митного контролю може бути вилучена з процесу митного оформлення і перенесена на процес управління ризиками, визначення профілів ризиків та перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта, що здійснює зовнішньоекономічну діяльність. Інакше кажучи, при митному оформленні повинне здійснюватися, наприклад, до 20% митного контролю за об’єктами, що мають ознаки визначені профілями ризику, тоді як при перевірці фінансово-господарської діяльності з використанням методів аудиту – інші 80%. Якщо перерозподіл контролю буде носити обов'язковий і регулярний для всіх економічних суб'єктів характер, то його впровадження зможе не тільки зміцнити позицію держави в митному регулюванні, але і скоротити час митного оформлення – при зменшенні числа правопорушень в області митного і податкового законодавств.