2. Этапы составления консолидированной отчетности

Консолидированная финансовая отчетность раскрывает информацию о финансовом положении и результатах деятельности группы в целом. Консолидация - это сведение финансовых отчетов всех компаний группы в единую финансовую отчетность.

Отличительные черты консолидированной отчетности:

- отчетность составляется группой компаний, не являющейся юридическим лицом, в то время как каждая из компаний группы является юридическим лицом;

- все компании группы прямо или косвенно принадлежат одному собственнику (группе собственников);

- отчетность характеризует финансовое положение и финансовые результаты деятельности группы компаний как единого хозяйствующего субъекта;

- основными методами подготовки отчетности являются построчное суммирование и последующее исключение статей, характеризующих внутри- групповые операции.

Бухгалтерский баланс группы компаний, как часто называют консолидированный бухгалтерский баланс, составляется отдельно от бухгалтерского баланса материнской компании. При его подготовке берется бухгалтерский баланс материнской компании, к нему добавляются активы и пассивы дочерней компании, с тем, чтобы активы и пассивы группы были отображены полностью. Консолидированный отчет о прибылях и убытках готовится аналогично.

Консолидированный отчет о прибылях и убытках включает результаты финансово-хозяйственной деятельности всех компаний, входящих в данную сферу консолидации. Это обязательный элемент консолидированной финансовой отчетности.

Цель консолидированной финансовой отчетности заключается в том, чтобы представить комплект отчетов группы компаний (материнской и дочерних) как единой хозяйственной единицы.

Процедура составления консолидированной отчетности заключается в сложении аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов в финансовой отчетности материнской и дочерних компаний с исключением внутренних операций между компаниями группы.

В частности, из сводной отчетности исключаются:

• инвестиции материнской компании в дочерние;

• часть капитала дочерних компаний, не принадлежащая материнской (капиталом в сводном балансе выступает лишь капитал материнской компании);

• остатки по расчетам внутри группы (например, по внутригрупповым продажам, дивидендам и другим расчетам);

• финансовые результаты — прибыли или убытки от операций внутри группы.

В сводном:

- бухгалтерском балансе показывается неконтролируемая доля (доля меньшинства), равная доле чистых активов дочерней компании, которая не принадлежит материнской. Данные о доле меньшинства в сводном балансе предназначены для того, чтобы указать, принадлежат ли материнской компании все акции дочерней компании или же не все. Доля меньшинства учитывается обособленно от обязательств и капитала материнской компании.

- отчете о прибылях и убытках показывается неконтролируемая доля (доля меньшинства), характеризующая долю дочерних компаний в чистой прибыли (убытках) группы, учитывается также отдельной статьей.

Результаты операций дочерней компании включаются в сводную отчетность, начиная с той даты, когда к материнской компании перешел фактический контроль над ней. Дочерняя компания исключается из процесса сведения отчетности, когда она перестает соответствовать определению "дочерней" или контроль над ней со стороны материнской компании носит временный характер. Инвестиции материнской компании в такую компанию учитываются в соответствии с правилами, изложенными для финансовых активов.

При составлении консолидированной отчетности некоторые нюансы возникают в зависимости от того, каким образом исторически произошло объединение компаний, т.е. при каких обстоятельствах одна из компаний стала дочерней по отношению к другой. Единственным методом объединения в МСФО является метод покупки. Метод покупки рассматривает процесс объединения компаний с точки зрения поглощения.

Метод покупки – предполагает, что идентифицируемые активы и обязательства приобретенной компании учитываются по справедливой стоимости. А сумма превышения стоимости приобретения над долей покупателя в справедливой стоимости приобретенных активов и обязательств отражается как гудвилл.

Существует два типа объединения компаний – объединение бизнеса и приобретение активов.

Под бизнесом понимается интегрированный комплекс деятельности и активов, управление которыми может осуществляться с целью получения выгод в форме дивидендов, более низких издержек или иных экономических выгод непосредственно для инвесторов или иных владельцев, членов или участников.

Учет объединения бизнеса согласно МСФО (IFRS) 3 отличается от учета приобретения активов по ряду важных аспектов:

- гудвилл (или прибыль) от покупки возникает только при объединении бизнеса;

- в случае объединения бизнеса приобретенные активы и обязательства, взятые на себя, как правило, учитываются по справедливой стоимости, а в случае если активы были приобретены, то им присваивается балансовая стоимость на основании их относительной справедливой стоимости;

- отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, возникающие при первоначальном признании, признаются только в том случае, если сделка представляет собой объединение бизнеса, а в случае приобретения активов они не признаются;

- в случае приобретения бизнеса затраты включаются в состав расходов, а в случае приобретения активов они обычно капитализируются.

Кроме того, помимо «классической» группы, в состав которой входят материнская и дочерние компании, существуют и некоторые другие виды инвестиций, предусматривающие формирование консолидированной отчетности. Одним из таких типов является совместная деятельность — способ ведения бизнеса, когда две или более стороны осуществляют экономическую деятельность под совместным контролем, на основании специального договорного соглашения (совместный проект, либо совместное предприятие).

Другим типом инвестиций, также предусматривающим консолидацию, является ассоциированная компания – предприятие, не являющееся ни дочерним, ни совместным, но на деятельность которого инвестор оказывает существенное влияние. Такое влияние может оказываться через владение акциями с правом голоса (20% и более), представительство в органах управления, участие в выработке политики, наличие крупных сделок между сторонами, обмен управленческим персоналом, предоставление важной технической информации.

В соответствии с МСБУ (IAS) 28 инвестиции в ассоциированную компанию учитываются в одной из двух следующих оценок:

• по долевому участию – это метод, по которому:

- инвестиции первоначально учитываются по себестоимости, а затем корректируются на произошедшее после приобретение изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестиций;

- отчет о прибыли и убытках отражает долю инвестора в результатах операций объекта инвестиций.

• по фактической себестоимости – это метод, когда инвестиции учитываются по фактическим затратам инвестора, а поступления от чистой прибыли объекта инвестиции признаются доходом. Доходы, полученные сверх, чистой прибыли, считаются возмещением инвестиции и отражаются как уменьшение их стоимости.

При наличии инвестиций в ассоциированные компании, также как и при наличии дочерних компаний, инвестор может составлять сводную отчетность, но может и не делать этого, поскольку ассоциированные компании не являются дочерними.