1) История специального налогового режима в виде енвд

Исторический аспект становления единого налога на вмененный доход представляет особый интерес в связи с реформой местного самоуправления, проводящейся в соответствии с Федеральным законом от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации». Для самостоятельного решения вопросов местного значения исходя из интересов населения, развития инфраструктуры, выполнения социальных программ, а также оказания содействия предпринимательской деятельности, органам представительной и исполнительной власти муниципальных образований необходимы значительные финансовые ресурсы и, следовательно, создание крепкой доходной базы местных бюджетов. Статья 50 Бюджетного кодекса закрепила, что налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость зачисляются в федеральный бюджет по нормативу 100 процентов. До 1 января 2005 г. в соответствии со статьей 52 Бюджетного кодекса собственные доходы федерального бюджета могли передаваться, в том числе, местным бюджетам по нормативам, устанавливаемым федеральным законом о федеральном бюджете на очередной год на срок не менее трех лет и Федеральным законом от 01.01.01 г. № 126-ФЗ «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации». Так, пункт 4 ст. 7 Федерального закона «О финансовых основах местного самоуправления в Российской Федерации» закреплял за местными бюджетами часть налога на прибыль организаций в пределах не менее пяти процентов в среднем по субъекту РФ, а также часть налога на добавленную стоимость по товарам отечественного производства в пределах не менее десяти процентов в среднем по субъекту РФ. Но в связи с уже упомянутой редакцией статьи 50 Бюджетного кодекса данные нормативы отчислений не действуют, а доходы от налогов в полном объеме зачисляются в федеральный бюджет.

В связи с этим единый налог на вмененный доход, наряду с налогом на доходы физических лиц, налогом на имущество физических лиц и земельным налогом, становится одним из главных источников формирования доходов местных бюджетов. Так же в соответствии со статьей 58 Бюджетного кодекса законом субъекта РФ могут быть установлены единые для всех поселений и муниципальных районов нормативы отчислений от федеральных и (или) региональных налогов и сборов, налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами, в соответствующие местные бюджеты. Данная формулировка статьи свидетельствует о том, что такие нормативы могут и не быть установлены, в связи с чем перечень доходов местных бюджетов ограничится лишь доходами от указанных в Бюджетном кодексе налогов.

Создавая нормативную базу единого налога на вмененный доход, законодатель должен учитывать многие аспекты, в том числе и опыт применения данного и ему подобных налогов предшествующими поколениями.

На современном этапе единый налог на вмененный доход появился относительно недавно, в 1998 г., поэтому в рамках рассмотрения становления единого налога на вмененный доход целесообразно учитывать исторический опыт царской и советской России. Не стоит пренебрегать и тем опытом налогообложения, что был приобретен уже на современном этапе исторического развития, в конце ХХ – начале ХХI вв.

Изучение исторического аспекта налогообложения позволяет выявить положительные и отрицательные моменты как законодательного регулирования единого налога на вмененный доход, так и его применения на практике; понять, какие изменения нужно внести в законодательство, чтобы налог отвечал интересам и государства, и налогоплательщика. Чрезмерное налогообложение может привести к тому, что налогоплательщик прекратит осуществлять предпринимательскую деятельность, а следовательно, государство не получит доходов для своей деятельности. Одновременно и чрезмерное послабление налогового бремени может привести к нехватке финансовых ресурсов для выполнения функций государства. Поэтому без изучения исторического аспекта невозможно найти тот необходимый баланс, который позволит успешно развиваться нашему государству и, особенно, местному самоуправлению.

Единый налог на вмененный доход может позволить государству успешно выполнять стимулирующую функцию налогов: расширяя или сужая перечень облагаемых видов деятельности, повышая или снижая ставки налога, развивая налоговые льготы, государство способно активно влиять на предпринимательскую деятельность граждан и их объединений, способствовать ее развитию в рамках всего государства или отдельных территорий.

Единый налог на вмененный доход стал результатом эволюции налогов, соответствия определенному уровню развития налоговой системы государства.

Начальным периодом возникновения налогов принято считать становление первых государственных образований, когда появилось товарное производство, начал формироваться государственный аппарат. Этот период отличает бессистемность взимания налоговых платежей, носящих преимущественно натуральный характер, поскольку государство не имело аппарата для систематизированного определения и сбора налогов. Форма и общая сумма налогов определялись в зависимости от государственных и общественных потребностей, а сбор налогов поручался городам, общинам и другим территориальным образованиям.

С XVI в. начинается второй этап развития налогообложения, когда возникали государственные учреждения, устанавливавшие размеры налогов, порядок их уплаты и наблюдавшие за процессом сбора налогов и регулировавшие его. Уже в этот период налоги становятся ведущим источником доходной части государственного бюджета. Формируется налоговая система, включающая прямые и косвенные налоги, начинает развиваться наука, появляются первые теории о налогообложении.

Началом третьего этапа считается XIX в., когда наряду с развитием налоговой системы в науке большое внимание уделяется изучению природы, проблем и методики налогообложения, правовому регулированию установления и взимания налогов. Налоги становятся основной формой государственных доходов, неотъемлемой частью рыночных отношений и инструментом регулирования экономики государства.

В Древней Руси финансовая система начала складываться с конца IX в., в период объединения древнерусских племен и земель. Основной источник государственных доходов составляла дань, которая первоначально носила нерегулярный характер. Но уже с начала Х в. предпринимаются первые шаги в регулировании налогообложения. Широкое распространение получает косвенный налог – мыт, который представлял собой пошлину за провоз товаров через города и селения.

С завоеванием Руси Золотой Ордой основным налогом стал выход, взимавшийся с каждой души мужского пола и с головы скота. Князья сами собирали дань со своих территорий и передавали великому князю для отправления в Орду. Существовало множество других налогов, некоторые из которых сохранились и после свержения татаро-монгольского ига.

Формирование новой финансовой системы Руси начинается в царствование Ивана III. Именно тогда были заложены основы налоговой системы. В царствование Алексея Михайловича, в 1655 г., создается Счетная палата, которая контролирует деятельность финансовых ведомств и исполнение государственного бюджета.

Особое место в истории налогообложения России занимает эпоха Петра I, с чьим именем связано широкомасштабное преобразование финансово-экономической системы. Поскольку это – период постоянных войн и одновременно строительства новых городов, крепостей, дорог, то для него характерна постоянная нехватка финансовых ресурсов. Кроме того, Петр I прилагает усилия к подъему промышленности и торговли, строит новые заводы и фабрики. Тем самым к уже существующим налогам добавляются все новые и новые, вплоть до знаменитого налога на бороды.

С XIX в. начинает развиваться российская финансовая наука. Появляется первый крупный труд в области налогообложения – «Опыт теории налогов», автор которого – выдающийся русский экономист Н. И. Тургенев. Развитие налоговой системы в России прерывается революционными событиями 1917 г. До начала XX в. финансовое положение в целом было относительно устойчиво. Основную статью государственного бюджета составляли казенные доходы от продажи питей и его последующие модификации в виде акцизного обложения алкогольной продукции и дохода от винной монополии. Величина этих доходов всегда превышала 30 процентов от всех государственных доходов. Большое место занимали такие налоги, как акцизы на соль, керосин, табак, таможенные пошлины, промысловый налог и другие.

Промысловое обложение представляет интерес, потому что именно из него вышли многие современные налоги: подоходный, корпоративный, единый налог на вмененный доход и другие. Единый налог на вмененный доход сохранил многие признаки, присущие промысловому налогу, как в первозданном, так и в измененном в соответствии с требованиями времени виде.

До Петра I система промысловых налогов была неупорядоченной: помимо уплаты общего посошного налога, промышленники должны были платить различные чрезвычайные сборы (в основном в военных целях). Петр I впервые задумал создать промысловый кадастр: он приказал провести перепись купцов, посадских и слободских людей с описанием их промыслов и ремесел, а также объемов промыслов и арендной платы за помещения, но не успел полностью осуществить свои планы. Особым этапом стала отмена частных промысловых налогов и подушной подати с купцов и замена их особым гильдейским сбором: купцы были распределены по трем гильдиям в зависимости от объявленного ими собственного капитала, а сам налог составлял один процент от объявленного капитала. В 1785 г. произошло упорядочение прав торгового класса путем принятия «Городового Положения», но размер налога не изменился. Важной составной частью промыслового обложения были пошлины (которые можно назвать налогами) за право торговли и промыслов. Проведенная в 1824 г. графом Канкриным гильдейская реформа привела к введению патентной системы обложения торговли и промыслов, которая со значительными изменениями и некоторыми перерывами просуществовала до тридцатых годов XX в. Законодательное закрепление понятия патента (патентного сбора) произошло в двадцатых годах XX в., но уплата пошлины за право торговли и промысла или приобретение гильдейского свидетельства ознаменовало приход именно патентной системы. В соответствии с «Положением о пошлинах за право торговли и других промыслов» 1863 г. предприниматели всех торгово-промышленных действий обязаны были ежегодно брать особые свидетельства – купеческие, или гильдейские, и просто промысловые. В современном смысле слова необходимо было получить лицензию (или патент) для занятия определенным видом деятельности. Лица, получившие купеческие, или гильдейские, свидетельства, кроме права вести торговлю или промысел, приобретали личные права и преимущества, присвоенные купеческому состоянию. Лица, не принадлежавшие к купеческому сословию, могли брать гильдейские свидетельства с сохранением своего звания или с перечислением в купечество. Так, дворяне, взявшие гильдейские свидетельства, пользовались правами и выгодами, присвоенными данной гильдии, но вместе с тем должны были исполнять все обязанности и повинности по купеческому и дворянскому званию одновременно. Простое промысловое свидетельство отличалось от купеческого, или гильдейского, тем, что не предоставляло прав, присвоенных купцам. Размер объявленного капитала, с которого взимался один процент, в 1863 г. составлял для первой гильдии от 15000 рублей и выше, для второй – 7000–15000 рублей и для третьей гильдии – не менее 2700 рублей.

С 1865 г. осталось две гильдии, которые разделялись по объему предоставленных прав: члены первой гильдии приобретали право на занятие оптовой торговлей и отдельными промыслами, обладающими высокой доходностью (банковская, комиссионерская, страховая и подобные виды деятельности); члены второй гильдии могли заниматься розничной торговлей и владеть фабриками и заводами с числом рабочих более 16 человек. Другой формой пошлины было обязательное приобретение билетов на каждое торговое или промышленное заведение. Определенному виду свидетельств соответствовало определенное число билетов, которое мог приобрести владелец свидетельства (лицензии). Так, по свидетельству первой гильдии можно было содержать не более десяти торговых или промышленных заведений, по свидетельству второй гильдии – не более пяти таких заведений, по промысловому свидетельству на производство мелочной, разносной и развозной торговли, а также по приказчичьим свидетельствам – не более трех торговых или промышленных заведений.

Итак, промысловый налог первой гильдии не учитывал фактической способности плательщика к уплате налога, так как был одинаковым для всех местностей; начиная со второй гильдии уже существовала некоторая дифференциация, но только в отношении различия местностей (учет других внешних признаков был установлен только в 1898 г.). Налицо уже и первые позитивные стороны: законодательно закрепленные ставки налогообложения, определение круга плательщиков, попытки упорядочить поступающие от них платежи и наличие хотя бы минимальных критериев для разграничения категорий плательщиков, что для периода становления налога при том уровне развития техники налогообложения было явно прогрессивным моментом.

В 80-х гг. XIX в. были введены дополнительные сборы за торговую и промышленную деятельность: первый – с акционерных обществ и товариществ с долевым участием в размере трех процентов (а с 1892 г. – в размере пяти процентов) с чистого дохода за год (этот дополнительный сбор платили все предприятия, предоставляющие ежегодные отчеты о своей деятельности); второй, «раскладочный», сбор взимался со всех остальных предприятий. Наличие этого сбора было обусловлено трудностью определения чистого дохода других видов предприятий и нежеланием затрагивать коммерческую тайну данного рода предприятий. Выгодность для государства этого дополнительного сбора была выражена и в том, что при затруднительном положении конкретного предприятия оно освобождалось от дополнительного сбора, а налог, который оно должно было уплатить, распределялся между другими плательщиками. Размер этого сбора менялся от 1,4 процента до 2,5 процентов в зависимости от фискальных нужд государства[15]. Основной недостаток данной системы пошлин (налогов) состоял в неравномерности обложения. Фабричная и заводская промышленность была полностью отнесена ко второму разряду без учета платежеспособности отдельных фабрик и заводов. Все акционерные общества и товарищества на паях, поземельные банки, основанные на круговой ответственности заемщиков, городские кредитные общества и общества взаимного кредита, владевшие капиталом свыше 50 тысяч рублей, были обязаны уплачивать сверх сбора по первой гильдии еще особый сбор в пользу казны в размере 635 рублей в год[16]. В соответствии с этой единой системой обложения и мелкие предприятия, и крупные акционерные банки были обязаны уплачивать одинаковый дополнительный фиксированный налог, не имевший какой-либо градации в зависимости от категории, к которой относился плательщик. Ремесленная промышленность, разделенная на три разряда только по числу работников, тоже крайне неравномерно облагалась налогом.