Раздел 22 Обязательства и капитал

Сфера применения настоящего раздела

22.1 Данный раздел устанавливает принципы для классификации финансовых инструментов либо в качестве обязательства, либо капитала, а также рассматривает учет долевых инструментов, выпускаемых для частных лиц и иных лиц, действующих в качестве инвесторов в долевые инструменты (т.е. как владельцы). В Разделе 26 «Выплаты, основанные на акциях» рассматривается учет операций, при которых предприятие получает товары или услуги (включая услуги работающему персоналу) в качестве возмещение за свои долевые инструменты (включая акции или опционы на акции) от работников и других поставщиков, действующих в качестве поставщиков товаров и услуг.

22.2 Данный раздел применяется при классификации всех видов финансовых инструментов, за исключением:

(a) долей участия в дочерних, ассоциированных предприятиях или в совместной деятельности, учитываемых в соответствии с Разделом 9 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность», Разделом 14 «Инвестиции в ассоциированные предприятия» или Разделом 15 «Инвестиции в совместную деятельность».

(б) прав и обязательств работодателей по планам вознаграждения работникам, к которым применяется Раздел 28 «Вознаграждения работникам».

(в) договоров по условным возмещениям при объединении бизнеса (см. Раздел 19 «Объединения бизнеса и гудвил»). Это исключение применяется только к предприятию-покупателю.

(г) финансовых инструментов, договоров и обязательств, возникающих в результате операций платежей, основанных на акциях, к которым применяется Раздел 26, за исключением пунктов 22.3-22.6, которые должны применяться к выкупленным у акционеров собственным акциям, купленным, проданным, выпущенным или аннулированным в связи с опционными планами на акции для работников, планами на покупку акций работниками и всеми другими соглашениями о платежах, основанных на акциях.

Классификация инструмента в качестве обязательства или капитала

22.3 Капитал - это доля в активах предприятия, остающаяся после вычета всех его обязательств. Обязательство – это существующее обязательство предприятия, возникающее из прошлых событий, погашение которого, как ожидается, приведет к оттоку ресурсов предприятия, содержащих экономические выгоды. Капитал состоит из вкладов владельцев предприятия плюс прирост этих вкладов, получаемый за счет прибыльной деятельности и остающийся для использования в ходе операционной деятельности, минус сокращения вкладов владельцев в результате убыточной деятельности и выплат владельцам.

22.4 Некоторые финансовые инструменты, которые соответствуют определению обязательства, классифицируются как капитал, так как эти инструменты представляют остаточную долю в чистых активах капитала:

(a) Инструмент с правом обратной продажи - это финансовый инструмент, дающий владельцу право продавать инструмент обратно его эмитенту за денежные средства или другой финансовый актив, или, который автоматически погашается или обратно выкупается эмитентом при возникновении какого - либо неопределенного события в будущем, смерти или отставки владельца инструмента. Инструмент с правом обратной продажи, который обладает всеми следующими характеристиками, классифицируется в качестве долевого инструмента:

(i) Предоставляет владельцу право на пропорциональную долю чистых активов предприятия в случае его ликвидации. Чистые активы предприятия – это те активы, которые остаются после вычета всех других требований по его активам.

(ii) Инструмент принадлежит к классу инструментов, субординированному по отношению ко всем другим классам инструментов.

(iii) Все финансовые инструменты класса, субординированного по отношению ко всем другим классам инструментов, имеют идентичные характеристики.

(iv) Помимо договорного обязательства эмитента по обратной покупке или погашению инструмента в обмен на денежные средства или другой финансовый актив, данный инструмент не включает никакого иного договорного обязательства по поставке денежных средств или другого финансового актива другому предприятию или по обмену финансовых активов или финансовых обязательств с другим предприятием на условиях, которые потенциально неблагоприятны для предприятия; данные инструмент также не является контрактом, который подлежит или может быть погашен за счет собственных долевых инструментов предприятия.

(v) Общие ожидаемые движения денежных средств, относимые на инструмент в течение срока действия инструмента, в основном зависят от прибыли или убытка, изменений в признанных чистых активах или изменений в справедливой стоимости, признанных и непризнанных чистых активов предприятия в течение срока действия инструмента (за исключением любых последствий, к которым приводит данный инструмент).

(б) Инструменты или компоненты инструментов, субординированные по отношению ко всем другим классам инструментов классифицируются как капитал, если они налагают на предприятие обязательство по поставке другой стороне пропорциональной доли чистых активов предприятия только при ликвидации

22.5 Ниже представлены примеры инструментов, которые скорее классифицируются как обязательства, чем капитал:

(a) Инструмент классифицируется как обязательство, если распределение чистых активов по ликвидации подвергается максимальной сумме (предельной сумме). Например, если при ликвидации владельцы инструментов получают пропорциональную долю чистых активов, но эта сумма ограничивается до предельной суммы и превышение чистых активов распределяется в благотворительные или государственные организации, то такой инструмент не классифицируется как капитал.

(б) Инструмент с правом обратной продажи классифицируется как капитал, если при осуществлении опциона на продажу, владелец получает пропорциональную долю чистых активов предприятия, оцененную в соответствии с настоящим МСФО. Однако, если владелец имеет право на получение суммы, оцененной на другой основе (например, местных ОПБУ), инструмент классифицируется как обязательство.

(в) Инструмент классифицируется как обязательство, если он обязывает предприятие осуществлять выплаты владельцу инструмента до ликвидации, в качестве обязательного дивиденда.

(г) Инструмент с правом обратной продажи, который классифицируется как капитал в финансовой отчетности дочернего предприятия, классифицируется как обязательство в консолидированной группе финансовой отчетности.

(д) Привилегированные акции, которые подлежат обязательному выкупу эмитентом за фиксированную или установленную сумму на фиксированную или установленную дату в будущем, или дает право владельцу требовать у эмитента погашения инструмента на или после определенной даты по фиксированной или установленной сумме, являются финансовым обязательством.

22.6 Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты являются капиталом если:

(a) у предприятия есть безусловное право отказать в погашении доли участников, или

(б) погашение запрещено местным законом, правилом или руководящим уставом предприятия.

Первоначальный выпуск акций или иных долевых инструментов

22.7 Предприятие должно признавать выпуск акций или иных долевых инструментов в капитале тогда, когда оно выпускает данные инструменты, а другая сторона обязана предоставить денежные средства или иные ресурсы в обмен на них.

(a) Если инструменты выпускаются до того, как предприятие получает денежные средства или иные ресурсы, предприятие должно представить сумму к получению в качестве контрсчета в капитале в отчете о финансовом положении, а не как актив.

(б) Если денежные средства или иные ресурсы были получены предприятием до выпуска инструментов и от предприятия нельзя потребовать возврата полученных денежных средств и иных ресурсов, то предприятию следует признать соответствующее увеличение собственного капитала в размере, равном сумме полученных ресурсов.

(в) Предприятие не должно признавать как увеличение капитала ту часть суммы, на которую была осуществлена подписка на инструменты, но за которые оплата в виде денежных средств или иных ресурсов не была получена.

22.8 Предприятие должно оценивать долевые инструменты по справедливой стоимости денежных средств или иных ресурсов, полученных либо подлежащих получению, за вычетом прямых расходов на выпуск долевых инструментов. Если оплата производится с отсрочкой и влияние временной стоимости денег значительно, то первоначальная оценка должна производиться на основе приведенной стоимости

22.9 Предприятие должно относить затраты по сделке, затрагивающей капитал, на уменьшение капитала за вычетом связанных с ними сумм уменьшения налога на прибыль.

22.10 Порядок, согласно которому отражаются увеличения капитала при выпуске акций или других долевых инструментов, представляется в отчете о финансовом положении, определяется соответствующим законодательством. Например, может требоваться раздельное представление номинальной стоимости (или иного номинального показателя) акций и суммы, уплаченной сверх номинальной стоимости.

Продажа опционов, варрантов и иных прав

22.11 Предприятие должно применять принципы, изложенные в пунктах 22.7 - 22.10, к капиталу, выпускаемому посредством продажи опционов, прав, варрантов и других аналогичных долевых инструментов.

Капитализация или выпуск премиальных акций и дробление акций

22.12 Капитализация или выпуск премиальных акций (иногда называемых дивидендами, выплачиваемыми в форме акций) – это выпуск новых акций для акционеров пропорционально их текущим долям. Например, предприятие может предоставить акционерам одну премиальную акцию за каждые пять акций, которыми они уже владеют. Дробление акций – это деление существующих акций предприятия (одной акции на несколько акций). Например, при дроблении акций, каждый акционер может получить одну дополнительную акцию за каждую акцию, которой он владеют. В некоторых случаях акции в обращении аннулируются и заменяются новыми. Капитализация или выпуск премиальных акций и дробление акций не изменяют сумму собственного капитала. Предприятие должно произвести реклассификацию сумм в составе капитала согласно соответствующего законодательства.

Конвертируемые долговые инструменты или аналогично комбинированные финансовые инструменты

22.13 При выпуске конвертируемого долгового инструмента или аналогичного комбинированного финансового инструмента, содержащего как компонент обязательства, так и компонент капитала, предприятие должно распределить сумму поступлений между компонентами обязательства и капитала. Для проведения такого распределения предприятие определяет сначала величину компонента обязательства на основе справедливой стоимости аналогичного обязательства, не имеющего права на конвертацию в долевые ценные бумаги или подобного связанного с ним компонента капитала. Предприятие должно отнести оставшуюся сумму на компонент капитала. Затраты по сделке должны распределяться между долговым компонентом и компонентом капитала на основе их относительной справедливой стоимости.

22.14 Предприятие не должно пересматривать распределение в последующих периодах.

22.15 В периодах, следующих за выпуском инструментов, предприятие должно систематически признавать любую разницу между компонентом обязательства и основной суммой, подлежащей выплате при наступлении срока погашения, как дополнительный процентный расход, используя метод эффективной ставки процента (см. пункты 11.15-11.20). Приложение к этому разделу показывает учет эмитента по конвертируемому долговому инструменту.

Собственные акции, выкупленные у акционеров

22.16 Собственные акции, выкупленные у акционеров, представляют собой долевые инструменты предприятия, которые были выпущены или впоследствии вновь приобретены предприятием. Предприятие должно вычитать из капитала справедливую стоимость возмещения, уплаченного за собственные акции, выкупленные у акционеров. Предприятие не должно признавать в составе прибыли или убытка прибыль или убыток, возникающий при покупке, продаже, выпуске или аннулировании собственных акций, выкупленных у акционеров.

Распределение активов в пользу владельцев

22.17 Предприятие должно уменьшить капитал на сумму распределения активов в пользу его владельцев (держателей его долевых инструментов), за вычетом связанных с ними сумм уменьшения налога на прибыль. В пункте 29.26 приводится руководство по учету налога на дивиденды, удерживаемого у источника доходов.

22.18 Иногда предприятие распределяет активы, не являющиеся денежными (неденежные активы) в качестве дивидендов в пользу своих владельцев, действующих в этом качестве. Когда предприятие объявляет о таком распределении и имеет обязательство по распределению неденежных активов в пользу его владельцев, предприятие должно признать обязательство. Предприятие должно оценивать обязательство по справедливой стоимости распределенных активов. В конце каждого отчетного периода и на дату погашения, предприятие должно рассмотреть и откорректировать балансовую стоимость подлежащего выплате дивиденда, чтобы отразить изменения в справедливой стоимости распределенных активов, при этом любые изменения в балансовой стоимости подлежащего выплате дивиденда признаются в составе собственного капитала как корректировки на сумму распределения.

Неконтролирующая доля и операции с акциями консолидированных дочерних предприятий

22.19 В консолидированной финансовой отчетности, неконтролирующая доля в чистых активах дочернего предприятия входит в состав капитала. Предприятие должно учитывать любые изменения в контролирующей доле материнского предприятия в дочернем предприятии, не приводящие к утрате контроля, как операции с владельцами собственного капитала, действующими в качестве владельцев собственного капитала. Соответственно, балансовая стоимость неконтролирующей доли должна подвергаться корректировке, чтобы отразить изменение в доле материнского предприятия в чистых активах дочернего предприятия. Предприятие не должно признавать прибыль или убыток от данных изменений. Предприятие также не должно признавать изменений в балансовой стоимости активов (включая гудвил) или обязательств в результате таких операций.