Раздел 27 Обесценение активов

Цели и сфера применения настоящего раздела

27.1 Обесценение активов происходит тогда, когда балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость. Данный раздел должен применяться при учете обесценения всех активов, за исключением следующих активов, в отношении обесценения которых действуют требования других разделов настоящего МСФО:

(а) отложенные налоговые активы (см. Раздел 29 «Налог на прибыль»).

(б) активы, возникающие в результате вознаграждений работникам (см. Раздел 28 «Вознаграждения работникам»).

(в) финансовые активы, указанные в рамках Раздела 11.

(г) инвестиции в недвижимость, которые оцениваются по справедливой стоимости (см. Раздел 16 «Инвестиционное имущество»).

(д) биологические активы, связанные с сельскохозяйственной деятельностью и оцениваемые по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых расходов на продажу (см. Раздел 34 «Специализированная деятельность»).

Обесценение запасов

Продажная цена за вычетом затрат на завершение и продажу

27.2 На каждую отчетную дату предприятие должно проводить оценку запасов на предмет обесценения. Предприятие должно производить такую оценку путем сравнения балансовой стоимости каждой статьи запасов (или группы схожих статей – см. пункт 27.3) с ее продажной ценой за вычетом затрат на завершение и продажу. Если статья запасов (или группа схожих статей) обесценилась, предприятие должно сократить балансовую стоимость запасов (или группу) по отношению к своей цене продажи за вычетом затрат на завершение и продажу.

27.3 Если практически невозможно определить продажную цену за вычетом затрат на завершение и продажу для запасов на постатейной основе, предприятие может сгруппировать статьи запасов, относящиеся к одному и тому же ассортименту изделий, имеющие одно и то же предназначение или конечное использование, которые производятся и продаются в одной географической области, для целей оценки обесценения.

Реверсирование обесценения

27.4 Предприятие должно проводить повторную оценку продажной цены за вычетом затрат на завершение и продажу на каждую последующую отчетную дату. Если обстоятельства, ранее вызвавшие обесценение запасов, больше не существуют или когда становится очевидным увеличение продажной цены за вычетом затрат на обесценение из-за изменений экономических условий, предприятие должно реверсировать сумму обесценения (то есть реверсируемая сумма ограничена суммой первоначального убытка от обесценения) таким образом, чтобы новая балансовая стоимость являлась наименьшей из двух величин: себестоимости и пересмотренной продажной цены за вычетом затрат на завершение и продажу.

Обесценение активов, за исключением запасов

Основные принципы

27.5 Если, и только если возмещаемая стоимость актива меньше чем его балансовая стоимость, предприятие должно уменьшить балансовую стоимость актива до его возмещаемой суммы. Такое уменьшение называется убытком от обесценения. В пунктах 27.11-27.20 содержится руководство по оценке возмещаемой стоимости.

27.6 Предприятие должно немедленно признавать убыток от обесценения в составе прибыли или убытка.

Признаки обесценения

27.7 На каждую отчетную дату предприятие должно оценивать наличие любых признаков, указывающих на возможное обесценение актива. В случае существования любого такого признака предприятие должно произвести оценку возмещаемой стоимости актива. Если признак обесценения отсутствует, то оценку возмещаемой стоимости проводить не требуется.

27.8 В случае если невозможно провести оценку возмещаемой стоимости отдельного актива, предприятие должно провести оценку возмещаемой стоимости единицы, генерирующей денежные средства (генерирующая единица), к которой относится актив. Это может быть справедливо, т.к. оценка возмещаемой стоимости требует прогнозирования потоков денежных средств, и иногда отдельный актив самостоятельно не генерирует денежные потоки. Единица, генерирующая денежные средства (генерирующая единица) - наименьшая идентифицируемая группа активов, которая включает в себя актив и генерирует приток денежных средств, в значительной степени независящий от притока денежных средств от других активов или групп активов.

27.9 При проверке наличия признаков, указывающих на возможное обесценение актива, предприятие должно, как минимум, рассмотреть следующие признаки:

Внешние источники информации

(а) В течение периода рыночная стоимость актива уменьшилась намного больше, чем ожидалось бы в течение времени или в результате нормального использования.

(б) Значительные изменения, неблагоприятно влияющие на предприятие, произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем в технологических, рыночных, экономических или юридических условиях, в которых оперирует предприятие, или на рынке, для которого предназначен актив.

(в) Рыночные процентные ставки или другие рыночные нормы прибыльности инвестиций увеличились в течение периода, и эти увеличения, вероятно, существенно повлияют на ставку дисконтирования, которая используется при расчете стоимости актива от использования, и уменьшат его справедливую стоимость за вычетом затрат на продажу.

(г) Балансовая стоимость чистых активов предприятия больше чем оцененная справедливая стоимость предприятия в целом (т.е. оценка уже могла быть сделана, например, в отношении потенциальной продажи части или всего предприятия).

Внутренние источники информации

(д) Имеются доказательства устаревания или физического повреждения актива.

(е) Существенные изменения в степени или способе использования или ожидаемого использования актива, неблагоприятно влияющие на предприятие, произошли в течение периода или ожидаются в ближайшем будущем. Эти изменения включают простаивание актива, планы прекращения или реструктуризации деятельности, которой принадлежит актив, или планы выбытия актива до ранее предполагаемой даты и признание срока полезного использования актива ограниченным, ранее оценивавшегося как неограниченный.

(ж) Внутренняя отчетность предоставляет свидетельство того, что текущие или будущие экономические показатели актива хуже, чем предполагалось. В данном контексте экономические показатели включают операционные результаты и потоки денежных средств.

27.10 Если существует признак того, что актив может быть обесценен, то это может свидетельствовать о том, что предприятию следует пересмотреть оставшийся срок полезного использования, метод амортизации или остаточную стоимость актива и скорректировать их согласно разделу настоящего предварительного варианта стандарта, применимому к данному активу (например, Разделу 17 «Основные средства» и Разделу 18 «Нематериальные активы, за исключением гудвила»), даже если не признается никакого убытка от обесценения по данному активу.

Оценка возмещаемой стоимости

27.11 Возмещаемая стоимость актива или генерирующая единица являются большей единицей, чем их справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу и их ценности использования. В случае если невозможно оценить возмещаемую стоимость отдельного актива, ссылки на актив в пунктах 27.12-27.20 также считаются ссылками на генерирующую единицу.

27.12 Не всегда существует необходимость в определении и справедливой стоимости актива за вычетом расходов на продажу, и ценности использования. Если любая из данных сумм превосходит балансовую стоимость актива, актив не обесценен, что исключает необходимость в оценке другой суммы.

27.13 В отсутствие оснований полагать, что ценность использования актива в существенной мере превышает его справедливую стоимость за вычетом расходов на продажу, в качестве возмещаемой стоимости может быть использована справедливая стоимость актива за вычетом расходов на продажу. Это часто бывает справедливо для актива, предназначенного для выбытия.

Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу

27.14 Справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу – это сумма, которую можно выручить от продажи актива, в результате сделки между независимыми, осведомленными и желающими заключить сделку сторонами, минус затраты на выбытие. Наиболее точный показатель справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу актива- это цена, оговоренная в имеющем обязательную силу соглашении о продаже, заключаемом между независимыми сторонами или рыночная цена на активном рынке. В отсутствие имеющего обязательную силу соглашения о продаже или активного рынка для актива справедливая стоимость за вычетом расходов на продажу основывается на наиболее точной имеющейся информации, отражающей сумму, которую может получить предприятие на конец отчетного периода при выбытии актива в результате сделки между независимыми, осведомленными, желающими заключить сделку сторонами после вычета затрат на выбытие. При определении этой суммы, предприятие учитывает результаты недавних сделок с аналогичными активами, совершенных в той же отрасли.

Ценность использования

27.15 Ценность использования — приведенная стоимость будущих денежных потоков, которые предположительно будут получены от актива. Оценка ценности использования актива включает следующие этапы:

(a) оценка будущего поступления и выбытия денежных средств, связанного с продолжением использования актива и его последующим выбытием, и

(б) применение соответствующей ставки дисконтирования по отношению к таким потокам денежных средств в будущем.

27.16 При расчете ценности использования актива отражаются следующие элементы:

(a) оценка будущих потоков денежных средств, которые предприятие ожидает получить от использования актива.

(б) ожидания относительно возможных отклонений в суммах и распределении во времени таких будущих потоков денежных средств.

(в) временная стоимость денег, представленная текущей рыночной безрисковой процентной ставкой.

(г) цена, связанная с неопределенностью, свойственной данному активу.

(д) прочие факторы, такие как ликвидность, которые участники рынка будут отражать при определении цены потоков денежных средств, поступления которых предприятие ожидает от актива в будущем.

27.17 При оценке ценности использования, в расчетной оценке будущих потоков денежных средств должны учитываться :

(a) перспективная оценка поступлений денежных средств от продолжения использования актива.

(б) оценка выбытия денежных средств, которое неминуемо происходит при обеспечении поступлений денежных средств от продолжения использования актива (включая выбытие денежных средств для подготовки актива к использованию) и которое может быть отнесено или распределено на разумной и последовательной основе на актив.

(в) чистые потоки денежных средств, если таковые будут, которые должны быть получены (или выплачены) за выбытие актива в конце его срока службы в результате сделки между независимыми, осведомленными и желающими заключить сделку сторонами.

Предприятие может использовать данные последних финансовых бюджетов или прогнозов для оценки движения женежных средств, если таковы доступны. Для того чтобы составить перспективную оценку движения денежных средств по окончании отраженного в последних бюджетах или прогнозах периода, предприятие может экстраполировать перспективную оценку, основанную на бюджетах или прогнозах используя для последующих лет постоянного или убывающего показателя темпов роста, если только не может быть обосновано применение увеличивающегося показателя темпов роста.

27.18 В расчетной оценке будущих потоков денежных средств не должны учитываться:

(a) поступления и выбытия денежных средств в результате финансовой деятельности, и

(б) поступления или выплаты, связанные с налогом на прибыль.

27.19 Будущие потоки денежных средств оцениваются для актива в его существующем состоянии. В расчетной оценке будущих потоков денежных средств не должны учитываться расчетные данные о поступлениях и выбытиях денежных средств, которые ожидаются в результате:

(a) будущей реструктуризации, в отношении которой предприятие еще не связало себя обязательствами, или

(б) улучшения или повышения эффективности использования актива.

27.20 Ставка (ставки) дисконтирования, использованная при расчете приведенной стоимости должна быть ставкой (ставками) до налогообложения, которая отражает текущие рыночные оценки:

(a) временной стоимости денег, и

(б) рисков, характерных для данного актива, и по которым не производилась корректировка расчетных оценок будущих потоков денежных средств.

Ставка (ставки) дисконтирования, использованная для оценки ценности использования актива, не должна отражать риски, с учетом которых была скорректирована расчетная оценка будущего потока денежных средств, чтобы избежать двойного учета.

Признание и оценка убытков от обесценения для генерирующей единицы

27.21 Убыток от обесценения признается для генерирующей единицы, только в том случае, если возмещаемая стоимость единицы меньше балансовой стоимости единицы. Убыток от обесценения направляется на уменьшение балансовой стоимости активов генерирующей единицы следующим образом:

(a) сначала на уменьшение балансовой стоимости любого гудвила, отнесенного на генерирующую единицу, и

(б) затем на другие активы единицы (группы единиц) пропорционально балансовой стоимости каждого актива в генерирующей единице.

27.22 Однако, предприятие не должно уменьшать балансовую стоимость актива ниже суммы наивысшего из перечисленного

(a) справедливой стоимости актива за вычетом расходов на продажу (если их можно определить);

(б) ценности от использования актива (если ее можно определить); и

(в) нуля.

27.23 Любое превышение суммы убытка от обесценения, которое не может быть отнесено на актив, вследствие ограничения в пункте 27.22 должно быть отнесено на другие активы единицы пропорционально балансовой стоимости активов.

Дополнительные требования к обесценению гудвила

27.24 Гудвил не может быть продан отдельно. Также он не генерирует потоки денежных средств, которые не зависят от потоков денежных средств по другим активам. Вследствие этого невозможно оценить справедливую стоимость гудвила непосредственно. Поэтому справедливая стоимость гудвила определяется в результате оценки справедливой стоимости генерирующей (-их) единицы (-), частью которой он является.

27.25 С целью проверки на обесценение, гудвил, приобретенный в результате объединения бизнеса, должен с даты приобретения распределяться на все генерирующие единицы, которые, предположительно, выиграют от синергии в результате объединения, независимо от того, отнесены ли другие активы или обязательства приобретаемой стороны на данные единицы.

27.26 Часть возмещаемой стоимости генерирующей единицы относится к неконтролирующей доле в гудвиле. С целью проверки на обесценение генерирующей единицы, находящейся не в полной собственности с гудвилом, балансовая стоимость этой единицы корректируется абстрактно, до того как было сделано сравнение с её возмещаемой стоимостью, путем пересчета балансовой стоимости гудвила, распределенного на единицу, с целью включения гудвила, относимого в неконтролирующую долю. Такая абстрактно скорректированная балансовая стоимость затем сравнивается с возмещаемой стоимостью единицы с целью определения того, обесценилась ли генерирующая единица.

27.27 Если гудвил не может быть обосновано распределен на отдельные генерирующие единицы (или на группы генерирующих единиц), то для того чтобы оценить гудвил, предприятие должно проверить обесценение гудвила, путем определения возмещаемой стоимости либо используя метод (а) либо метод (б):

(a) приобретенное предприятие в своей целостности, если гудвил относится к приобретенному предприятию, которое не подверглось объединению. Объединение означает, что приобретенное предприятие было реструктуризировано или ликвидировано в подотчетное предприятие или другие дочерние предприятия.

(б) вся группа предприятий, за исключением тех предприятий, которые не подверглись объединению, если гудвил относится к предприятию, которое подверглось объединению.

При применении настоящего пункта, предприятию необходимо разделять гудвил на гудвил, относящийся к предприятиям, которые подверглись объединению и гудвил, относящийся к предприятиям, которые не подверглись объединению. Также предприятие должно следовать требованиям для генерирующих единиц, указанных в настоящем разделе, при расчете возмещаемой стоимости

Восстановление убытка от обесценения

27.28 Признанный в отношении гудвила убыток от обесценения в последующем периоде не восстанавливается.

27.29 Для всех активов, кроме гудвила, на каждую отчетную дату предприятие должно делать оценку на наличие того, что убыток от обесценения, признанный в предыдущие периоды, больше не существует или уменьшился. Признаки того, что убыток от обесценения может уменьшиться или перестать существовать, не входят в требования пункта 27.9.В случае наличия любого такого признака предприятие должно оценить возмещаемую стоимость этого актива. Процедура для такого определения будет зависеть от того основывался ли предыдущий убыток от обесценения актива на:

(a) возмещаемую стоимость отдельного актива (см. пункт 27.30), или

(б) возмещаемую стоимость генерирующей единицы, к которой относится этот актив (см. пункт 27.31).

Восстановление убытков в случаях, когда возмещаемая сумма была оценена для отдельного актива, подвергшегося обесценению

27.30 Если признанный ранее убыток от обесценения основывылся на возмещаемой стоимости отдельного актива, подвергшегося обесценению, к ниму применяются следующие требования:

(a) Предприятие должно оценить возмещаемую стоимость актива на текущую отчетную дату.

(б) Если оцененная сумма возмещения стоимости актива превышает его балансовую стоимость, предприятие должно увеличить балансовую стоимость до возмещаемой стоимости за исключением ограничения, описанного ниже в п. (в). Предприятие должно немедленно признать восстановление в составе прибыли или убытка.

(в) Восстановление убытка от обесценения не должно превышать балансовую стоимость актива над балансовой стоимостью, которая была бы определена (за вычетом амортизационных отчислений), если бы не признавалось никакого убытка от обесценения для данного актива за предыдущие годы.

(г) После признания восстановления убытка от обесценения, предприятие должно скорректировать амортизационные отчисления по активу в будущих периодах с учетом пересмотра балансовой стоимости актива, за вычетом его остаточной стоимости (при возникновении таковой), на регулярной основе в течение его оставшегося срока службы.

Восстановление убытков в случаях, когда возмещаемая стоимость была оценена для генерирующей единицы

27.31 Если первоначальный убыток от обесценения был основан на возмещаемой стоимости генерирующей единицы, к которой относится актив, то применяются следующие требования:

(a) Предприятие должно оценивать возмещаемую стоимость генерирующей единицы на текущую отчетную дату.

(б) Если оцененная возмещаемая стоимость генерирующей единицы превышает ее балансовую стоимость, то это превышение является восстановлением убытка от обесценения. Предприятие должно отнести стоимость этого восстановления на активы единицы, за исключением гудвила, пропорционально балансовой стоимости этих активов, за исключением ограничения описанного в п. (в) ниже. Данные превышения в балансовой стоимости должны рассматриваться как восстановление убытка от обесценения по отдельным активам и немедленно признаваться в составе прибыли или убытка.

(в) При распределении восстановления убытка от обесценения в отношении генерирующей единицы, восстановление не должно превышать балансовую стоимость любого актива на сумму, превышающую наименьшее из следующих значений

(i) его возмещаемой стоимости, и

(ii) балансовой стоимости, которая была бы определена (за вычетом амортизационных отчислений), если бы в предшествующие периоды не признавалось никакого убытка от обесценения для этого актива.

(г) Любое превышение стоимости восстановления убытка от обесценения, которое не может быть отнесено на актив, в результате ограничения в п. (в) указанного выше, должно относиться пропорционально к прочим активам генерирующей единицы, за исключением гудвила.

(e) После признания восстановления убытка от обесценения, если применяется, предприятие должно корректировать амортизированные отчисления в отношении каждого актива в генерирующей единице в будущих периодах с учетом пересмотра балансовой стоимости актива, за вычетом его остаточной стоимости (при возникновении таковой), на регулярной основе в течение его оставшегося срока службы.

Раскрытие информации

27.32 Для каждого класса активов определенных в пункте 27.33, предприятие должно раскрывать следующее:

(a) сумму убытков от обесценения, признанную в прибыли или убытке в течение периода, и статью (статьи) отчета о совокупном доходе (и отчета о прибылях или убытках, если таковой представляется), в которой отражаются данные убытки от обесценения.

(б) сумму восстановления убытков от обесценения, признанную в прибыли или убытке в течение периода, и статью (статьи) отчета о совокупном доходе (или отчета о прибылях или убытках, если таковой представляется), в которой данные убытки от обесценения были восстановлены.

27.33 Для каждого из следующих видов активов, предприятие должно раскрыть информацию, в соответствии с требованиями пункта 27.32.

(a) запасы.

(б) основные средства (включая инвестиционное имущество, учитываемое по фактическим затратам).

(в) гудвил.

(г) нематериальные активы, за исключением гудвила.

(д) инвестиции в ассоциированные предприятия.

(е) инвестиции в совместную деятельность.