19.7. Облік витрат і доходів підприємств торгівлі

Облік доходів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 „Дохід", затвердженого наказом Міністерст­ва фінансів України від 29 листопада 1999 р. № 290. У свою чергу, роз­криття інформації в обліку про витрати здійснюється згідно з Положен­ням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 „Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 р. № 318.

Операції з продажу в торгівлі максимально наближені до аналогічних опера­цій у виробничій сфері діяльності. Визначення фінансового результату від торгове­льної діяльності відображається на рахунках бухгалтерського обліку „розгорну­то": окремо відображаються доходи і окремо — витрати. Сума доходів і сума витрат окремо списуються на результати господарської діяльності: дохід — на збі­льшення фінансових результатів, витрати — на зменшення фінансових результатів.

В торгівлі дохід дорі­внює продажній вартості мінус ПДВ і акцизний збір. Витрати торговельного підприємства являють со­бою собівартість проданих товарів плюс витрати обі­гу (див. рис 19.1.)

У бухгалтерському обліку і фінансовій звіт­ності доходи та витрати ві­дображаються в момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів. Облік витрат і доходів ведеться, а звітність складається на під­ставі принципу нарахування. Тобто доходи відображаються в бухгалтерському об­ліку і відповідно у фінансовій звітності по відвантаженню продукції (товарів), ви­конанню робіт, наданню послуг незалежно від термінів одержання грошових коштів від покупців (замовників). Фінансовий результат звітного періоду визначається ви­ходячи з порівняння доходів звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. Наприклад, в момент реалізації водночас відображається виручка від реалізації продукції і списується собівартість реалізованої продукції. Проте не всі витрати можна пов'язати з певними доходами. Наприклад, адмініст­ративні витрати не можна пов'язати з якимось конкретним видом доходів. Тому такі витрати відображаються в тому періоді, в якому вони виникли, і списуються в кінці звітного періоду на фінансові результати.

Для окремого ведення обліку доходів і витрат, а також складання Звіту про фінансові результати Планом рахунків передбачено відповідні класи рахунків. Так, для узагальнення інформації про доходи підприємства передбачено клас 7 „Доходи і результати діяльності", про витрати — клас 8 „Витрати за елемента­ми" та клас 9 „Витрати діяльності". На рахунках класу 9 обліковують витрати, які зменшують доходи звітного періоду, а рахунки класу 8 призначені для відо­браження операційних витрат підприємства за економічними елементами. При цьому рахунки класу 9 „Витрати діяльності" застосовуються всіма підприємства­ми, крім малих, з відкриттям за власним рішенням рахунків класу 8 „Витрати за елементами". Малі підприємства можуть вести бухгалтерський облік витрат з використанням тільки рахунків класу 8 або рахунків класу 9 з відкриттям за власним рішенням рахунків класу 8, тобто в порядку, передбаченому для всіх інших підприємств.

Схема обліку витрат і доходів, яка використовується підприємствами опто­вої торгівлі, наведена на рис.19.2.

Розглянувши теоретично основні питання, що стосуються формування інфо­рмації про товари, витрати, доходи торговельного підприємства, „закріпимо" це наведенням типових записів у бухгалтерському обліку:

Для відображення витрат обігу (витрат періоду) торговельними під­приємствами використовуються такі рахунки:

- 92 „Адміністративні витрати", де відображаються загальногос­подарські витрати, пов'язані з управлінням підприємством;

- 93 „Витрати на збут", на якому відображаються всі витрати торговельного підприємства, крім загальногосподарських і фінансових витрат;

- 94 „Інші витрати операційної діяльності", де відображаються інші витра­ти, що не знайшли свого відображення на рахунках 90 — 93. На цьому рахунку відображаються суми уцінки, нестачі товарів та курсові різниці, що виникли вна­слідок відображення валютних операцій;

- 95 „Фінансові витрати". На цьому рахунку підприємство торгівлі відо­бражає витрати, пов'язані з виплатою відсотків за кредит, інші витрати, пов'язані із залученням позикового капіталу.

В торговельній діяльності рахунки класу 8 використовуються виключно для відображення витрат обігу.

При формуванні витрат обігу слід дотримуватись вимог Положення (стан­дарту) бухгалтерського обліку 16 „Витрати", а саме в частині визначення складу таких витрат. Наведемо в табличній формі відображення господарських опера-1 цій, пов'язаних з витратами обігу на торговельному підприємстві, що найчастіше зустрічаються:

Формування витрат обігу у торгівлі відбувається за дебетом субрахунка 791 „Результат основної діяльності". При цьому групування витрат обігу може відбуватися двома способами.

При першому способі на субрахунку 902 „Собівартість реалізова­них товарів" відображається балансова вартість товарів, що реалізують­ся, інші витрати обігу формуються на рахунках витрат звітного періоду: 92, 93, 94, 95. Такий спосіб формування витрат зображений на рис. 19.2. Інший спосіб ґрунтується на положеннях Інструкції про застосу­вання Плану рахунків, затвердженої наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. №291 у частині, що стосується призначення рахунку 23 „Виробництво", а саме: цей рахунок призначений, крім усього іншого, для узагальнення інформації про витрати підприємств торгівлі, постачання і збуту — на здійснення діяльності з продажу товарів.

Фундаментальною підставою для реалізації цього способу обліку витрат обі­гу у торгівлі є той факт, що з економічної точки зору витрати обігу у торгівлі мають продуктивний характер — вони беруть участь у створенні доданої вартості.

Схема формування витрат обігу у торгівлі, відповідно до цього „виробничо­го" способу, зображена на рис. 19.3

Таким чином, рахунок 23 „Виробництво" призначений для формування „виробничої" собівартості у торгівлі, яка містить у собі балансову вартість реалізованих товарів (прямі матеріальні витрати ), витрати на оплату праці продавців (прямі витрати на оплату праці ), податки, збори, та обов'язкові платежі, що входять до виробничої собівартості товарів (інші прямі витрати): комунальний податок, плата за землю, податок з власників транспортних за­собів. Інші витрати обігу враховуються на рахунках 92, 93, 94, 95

( витрати звітного періоду ) (див рис. 19.3.).

Порівнюючи класичну схему формування витрат обігу з „виробничою", мо­жна зробити висновки:

• якщо підприємство не отримує виручку від реалізації товарів протягом звітного періоду, то витрати звітного періоду будуть призводити до негативного фінансового результату, тому що вони відображаються незалежно від доходів від реалізації товарів. У цьому випадку класична схема призводить до збитків, які будуть більшими за ті збитки, які понесені при використанні „виробничої схеми.

• „виробнича" схема з економічної точки зору є правильнішою, тому що оплата праці продавців має продуктивний характер і не впливає на фінансовий результат торгового підприємства, доки товари не будуть реалізовані.