3.1.6 Облік затрат на експлуатацію основних засобів

Затрати на підтримування основних засобів у робочому стані поділяють на дві групи:

– капітальні;

– поточні.

Капітальні затрати спрямовані на створення сприятливих умов або можливостей експлуатації основних засобів у майбутньому. Поточні затрати створюють ці можливості на поточний період. Перші капітальні затрати є доповненням до основного капіталу і можуть збільшувати балансову вартість майна. Поточні включають у собівартість продукції.

Американські економісти поділяють затрати, які пов’язані з експлуатацією основних засобів на чотири групи:

– догляд і поточний ремонт;

– доповнення;

– поліпшення та амортизація;

– заміна.

Догляд за обладнанням передбачає підтримування його в доброму стані, а поточний ремонт – повернення в початковий стан. До цієї групи затрат відносять витрати на чистку, змащування та налагоджування, заміну дрібних частин, які не збільшують вартості всього обладнання або машин.

Витрати на змащування, налагодження та заміну дрібних частин завжди розглядають як експлуатаційні, що відносять на поточні витрати, тобто на собівартість продукції, і витрати на ремонт, якщо вони не включають переробок і замін тих агрегатів і вузлів машин, які виходять із ладу. Такі затрати, як правило, капіталізуються.

Таким чином, під поточним ремонтом розуміють відновлення стану майна до його повної виробничої здатності після пошкодження, аварії або в результаті понаднормативного терміну користування.

На практиці розрізняють три методи обліку затрат на поточний ремонт і утримання машин:

1. Віднесення витрат безпосередньо на затрати поточного періоду, протягом якого вони були здійснені.

2. Віднесення затрат протягом звітного року однаковими сумами на основі попередньо складеного кошторису. Для того, щоби протягом року рівномірно відносити на собівартість витрати на утримання та ремонт обладнання, створюється резерв. При цьому щомісячно дебетується відповідний рахунок з обліку собівартості розміром 1/12 частини річної суми на ці роботи і кредитується рахунок цього резерву, а фактичні витрати відносяться в дебет цього рахунку. В кінці року робиться регулювання за рахунком резерву пропорційно рахункам витрат. Кредитовий залишок з рахунку резерву може переноситися на наступний рік тоді, якщо ремонтний цикл переходить за межі поточного року.

3. З використанням рахунку резерву протягом усього періоду експлуатації обладнання. На відміну від попереднього способу, щорічне регулювання залишку на рахунку резерву не робиться, оскільки він переноситься з року в рік до кінця служби об’єкта.

Поділ затрат на групи, які пов’язані з експлуатацією основних засобів, має передусім теоретичне, ніж практичне значення. Тому на практиці облік таких витрат здійснюється разом.

3.1.7 Методи нарахування амортизації основних засобів

Усі матеріальні активи тривалого користування, крім землі, мають обмежений термін використання. Після кількох років експлуатації засоби виробництва стають повністю непридатними. Вони можуть стати непридатними з однієї із двох причин: у результаті їх фізичного зносу, в результаті їх морального зносу.

Фізичний знос засобів виробництва є результатом їх використання, експлуатації, а також дії природних факторів – вітру, дощу, сонця тощо.

Періодичний ремонт і постійний догляд можуть зберегти будівлі й обладнання в хорошому стані та значно подовжити термін їх служби, але в підсумку будь - яка будівля і кожна машина все-таки стають непридатними.

Моральний знос – це процес, у результаті якого активи не відповідають сучасним вимогам внаслідок прогресу та розвитку техніки й інших причин. Навіть будівлі часто стають морально застарілими, не встигнувши фізично зноситися. Бухгалтери, як правило, не роблять різниці між фізичним і моральним зносом, оскільки їх цікавить термін експлуатації основних засобів, не дивлячись на можливий термін їх служби.

За час експлуатації засоби виробництва періодично переносять свою вартість на новостворений продукт. У бухгалтерському обліку процес періодичного рівномірного списання капіталізованої вартості будівель та обладнання протягом корисного часу їх функціонування на витрати називається амортизацією.

Визначення розміру амортизаційних відрахувань залежить від багатьох факторів:

1. Початкової вартості – ціни придбання плюс усі необхідні витрати на доставку, встановлення (монтаж) і підготовку об’єкта до роботи;

2. Ліквідаційної (реалізаційної) вартості – суми коштів, яку компанія розраховує одержати за лом тощо, за мінусом витрат на продаж на дату реалізації активу. Ця вартість може бути визначена точно для активів із коротким терміном служби. Водночас деякі активи мають дуже обмежену сферу застосування і, відповідно, обмежений ринок збуту, тому їх реалізаційна вартість може дорівнювати сумі коштів, виручених за лом. Отже, реалізаційна вартість залежить не тільки від стану активу, а й від ринку збуту.

3. Амортизаційної вартості – різниці між початковою та ліквідаційною вартістю.

4. Оцінки корисного терміну експлуатації, тобто періоду, протягом якого об’єкт може бути використаний у виробництві. При визначенні (оцінці) корисного терміну служби об’єкта бухгалтер повинен враховувати таку інформацію:

а) нагромаджений досвід роботи з активами;

б) сучасний стан об’єкта;

в) питання ремонту і догляду за обладнанням;

г) сучасні тенденції в сфері технології та виробництва;

д) місцеві погодні умови.

5. Методів нарахування амортизації. На практиці існує багато методів списання вартості основних засобів шляхом амортизації, але найчастіше використовують такі з них:

а) метод рівномірного прямолінійного списання вартості;

б) метод нарахування зносу пропорційно обсягу виконаних робіт

(виробничий), його називають також методом одиниць продукції;

в) два методи прискореного списання:

– метод списання вартості за сумою чисел;

– метод зменшуваного залишку.

Метод рівномірного прямолінійного списання вартості є одним із найпростіших і найпоширеніших методів нарахування амортизації. Суть методу полягає в тому, що амортизована вартість об’єкта рівномірно списується протягом терміну його служби. Амортизація залежить тільки від тривалості служби. Суму амортизаційних відрахувань для кожного періоду (року) розраховують шляхом ділення амортизованої вартості, яка дорівнює початковій вартості, мінус його ліквідаційна вартість, поділена на число звітних періодів експлуатації об’єкта. Норма амортизації є постійною. Наприклад, початкова вартість вантажного автомобіля 10000 дол., його ліквідаційна вартість в кінці п’ятирічного терміну експлуатації – 1000 дол. У цьому випадку щорічна амортизація становитиме 20% від амортизованої вартості або 1800 дол. відповідно до методу рівномірного (прямолінійного) списання. Ці розрахунки проводять так:

Початкова вартість – ліквідаційна вартість 10000 – 1000

АВ = ------------------- = -------- = 1800

Термін служби 5

Отже, нарахування амортизації протягом 5 років становить (табл. 3):

Таблиця 3. Нарахування амортизації методом прямолінійного (рівномірного) _{списання (дол. США)}

ТЕ	Початкова вартість	Річна сума амортизації	Акумульована амортизація (нагромаджений знос)	Книжкова (залишкова) вартість
Дата придбання	10000	–	–	10000
Кінець 1-го року	10000	1800	1800	8200
Кінець 2-го року	10000	1800	3600	6400
Кінець 3-го року	10000	1800	5400	4600
Кінець 4-го року	10000	1800	7200	2800
Кінець 5-го року	10000	1800	9000	1000

З таблиці видно: 1) протягом усіх 5 років амортизаційні відрахування однакові; 2) акумулювання амортизації здійснюється рівномірно (нагромаджений знос збільшується рівномірно); 3) книжкова (залишкова) вартість рівномірно зменшується, поки не досягне оціночної ліквідаційної вартості.

Прямолінійний метод, як правило, застосовують для активів, для яких час, а не застарілість, є основним фактором, що обмежує термін служби, і які мають відносно постійний обсяг періодичної роботи обладнання.

Метод нарахування зносу пропорційно обсягу виконаних робіт ґрунтується на тому, що кожна операція (або одиниця продукції) тягне за собою однаковий розмір амортизації активу, на якому її здійснили (виробили). Цей метод застосовується там, де зношування об’єкта безпосередньо пов’язане з частотою його використання.

Амортизаційні відрахування можна визначити за формулою:

Початкова вартість – ліквідаційна вартість

Амортизація за період = --------------------------

Передбачувана кількість операцій, одиниць роботи, одиниць продукції, які можна здійснити, виробити на підприємстві

Припустимо, що вантажний автомобіль, мова про який йшла вище, може виконати певну кількість операцій, а його пробіг розрахований на 90000 миль. Амортизаційні відрахування на одну милю можна визначити так:

10000 дол. – 1000 дол.

----------------------------- = 0,1 дол./миль

90000 миль

Припустимо, що за перший рік експлуатації вантажний автомобіль мав пробіг 20000 миль, за другий – 30000 миль, за третій – 10000 миль, за четвертий

– 20000 миль. Річна сума амортизації – 20000 х 0,1 = 2000 і т. д. З цієї формули помітний прямий зв’язок між щорічною сумою амортизації й одиницею роботи (продукції). Акумулювання амортизації прямо залежить від одиниць роботи (продукції). Залишкова вартість щорічно зменшується прямо пропорційно показникові одиниці роботи (продукції) доти, поки не досягне ліквідаційної вартості. Згідно з цим методом кількість вироблених товарів повинна відноситися до певного верстата. Цей метод слід використовувати тоді, коли віддача об’єкта протягом терміну його корисної експлуатації може бути визначена точно.

Таблиця 4. _{Нарахування амортизації з допомогою виробничого методу (дол. США)}

ТЕ	Початкова вартість	Милі	Річна сума амортизації	Акумульована амортизація (нагромаджений знос)	Книжкова (залишкова) вартість
Дата придбання	10000	–	–	–	10000
Кінець 1-го року	10000	20000	2000	2000	8000
Кінець 2-го року	10000	30000	3000	5000	5000
Кінець 3-го року	10000	10000	1000	6000	4000
Кінець 4-го року	10000	20000	2000	8000	2000
Кінець 5-го року	10000	10000	1000	9000	1000

Суть прискорених методів полягає в тому, що на початку експлуатації основних засобів суми нарахованої амортизації значно перевищують амортизаційні суми, які нараховані в кінці терміну служби об’єкта. Використовуючи ці методи, виходять з того, що багато видів основних засобів виробничого призначення діють ефективніше, поки вони ще нові (тобто в перші роки їх експлуатації).

Початкова вартість автомобіля становить 10000 дол., залишкова вартість – 2000 дол., термін експлуатації – 5 років. Визначаємо амортизаційну вартість за всі роки 10000 – 2000 = 8000 дол.

Визначаємо суму чисел (1 + 2 + 3 + 4 + 5) = 15.

Визначаємо АВ за перший рік:

КР (кількість років)

АВ = --------- х (ПВ – АВ)

Сума чисел

1. (5 : 15) х 8000 = 2664

2. (4 : 15) х 8000 = 2133

3. (3 : 15) х 8000 = 1600

4. (2 : 15) х 8000 = 1064

_{5. (1 : 15) х 8000 = 528}

_{Таблиця 5}

Термін експлуатації	Початкова вартість	Річна сума амортизації	Нагромаджуваний залишок	Залишкова вартість
1	10000	2664	2664	7336
2	10000	2133	4797	5203
3	10000	1600	6397	3603
4	10000	1064	7461	2539
5	10000	528	7989	2011

Метод зменшуваного залишку.

Початкова вартість 20000 дол., ліквідаційна – 2000 дол., термін – 4 роки.

Необхідно нарахувати амортизацію вантажного автомобіля за роки експлуатації при подвійній нормі амортизації, якщо при рівномірній норма становила 25%.

_{Таблиця 6}

Термін експлуатації	Початкова вартість	Річна сума амортизації	Нагромаджуваний залишок	Залишкова вартість
1	20000	10000	10000	10000
2	20000	5000	15000	5000
3	20000	2500	17500	2500
4	20000	1250	18500	1250

1. Придбано фірмою:

А) Купівельна вартість 10000 дол.

Б) Облікова вартість

Д-т Будівлі 5000 дол.

Д-т Споруди 3000 дол.

Д-т Нематеріальні активи 2000 дол.

К-т Гроші в банку 10000 дол.

2. Придбано будівлі 15000 дол., обладнання 5000 дол.:

Д-т Будівлі 15000 дол.

Д-т Обладнання 5000 дол.

К-т Гроші в банку 20000 дол.

3. Закуплено обладнання 3000 дол. (рахунок не оплачено):

Д-т Обладнання 3000 дол.

К-т Рахунок до оплати 3000 дол.

4. Оплачено чеком обладнання:

Д-т Рахунки до оплати 3000 дол.

К-т Гроші в банку (чекова книжка) 3000 дол.

5. Продано обладнання (кошти не надійшли):

а) Ціна продажу 4500 дол.

б) Вартість придбання 6000 дол.

в) Зношення обладнання 1000 дол.

г) Збитки від реалізації (4500+1000-6000) = 500 дол.

Д-т Рахунки до отримання 4500 дол.

Д-т Зношення ОЗ 1000 дол.

Д-т Збитки від вибуття обладнання 500 дол.

К-т Обладнання 6000 дол.

6. Надійшли кошти на рахунок у банку від продажу обладнання:

Д-т Гроші в банку 4500 дол.

К-т Рахунки до отримання 4500 дол.

7. Продаж обладнання:

а) Ціна продажу (гроші надійшли в банк) 7500 дол.

б) Вартість придбання обладнання 5000 дол.

в) Зношення обладнання 500 дол.

г) Прибуток від реалізації (7500 + 500 - 5000) = 3000 дол.

Д-т Гроші в банку 7500 дол.

Д-т Зношення ОЗ 500 дол.

К-т Прибуток від вибуття обладнання 3000 дол.

К-т Обладнання 5000 дол.

8. Продано 1000 власних акцій акціонерам за ціною 300 дол. кожна

(1000Ч300 = 300000 дол.):

Д-т Гроші в банку 300000 дол.

К-т Акціонерний капітал 300000 дол.

9. Закуплено акції інших фірм 10000 дол.:

Д-т Тимчасова інвестиція 10000 дол.

К-т Гроші в банку 10000 дол.

10. Реалізовано акції інших фірм:

Д-т Гроші в банку 15000 дол.

К-т Тимчасові інвестиції 10000 дол.

К-т Прибуток від тимчасової інвестиції 5000 дол.

11. Здано в оренду частину обладнання 2000 дол. Отримано орендну плату:

Д-т Гроші в банку 2000 дол.

К-т Отримана орендна плата 2000 дол.

Питання для самоперевірки та самоконтролю:

1. Дайте загальну характеристику обліку в США.

2. Які найважливіші облікові принципи використовують у США?

3. Як поділяють необоротні активи в США?

4. Вкажіть на методи оцінки основного капіталу.

5. Як здійснюється облік нематеріальних активів?

6. Вкажіть на особливості організації обліку гудвілу.

7. Як ведеться облік природних ресурсів?

8. Які існують способи обліку основних засобів?

9. Як ведеться облік затрат з експлуатації основних засобів?

10. Дайте характеристику методів нарахування амортизації основних засобів.

11. Від чого залежить розмір амортизаційних відрахувань?