Глава 19. Правовая охрана налоговых отношений

509

начает в конечном счете отсутствие состава налогового право­нарушения.

И наконец, четвертое обстоятельство — истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налого­вого правонарушения. НК РФ давность привлечения к ответ­ственности впервые включена в перечень обстоятельств, исклю­чающих привлечение к налоговой ответственности. Соглаено ст. ИЗ НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственно­сти за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения прошло три года.

По общему правилу срок давности привлечения к налоговой ответственности начинает исчисляться со дня совершения ли­цом налогового правонарушения. В особом порядке исчисляет­ся течение срока давности в отношении правонарушений, пре­дусмотренных ст. 120 «Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения» и ст. 122 «Неуплата или неполная уплата сумм налога» НК РФ. Срок давности, ис­числяемый в особом порядке по названным правонарушениям, начинает течь со следующего дня после окончания соответству­ющего налогового периода, в котором произошло нарушение законодательства о налогах и сборах.

Совместным постановлением Пленума Верховного Суда РФ № 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ № 9 от 11 июня 1999 г. «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяс­нено, что установленный п. 1 ст. 115 НК РФ срок давности взыс­кания налоговых санкций является пресекательным. Привлечение лица к налоговой ответственности после истечения срока давно­сти является незаконным, поэтому должностное лицо налогово­го органа или иного уполномоченного органа государства в слу­чае обнаружения нарушения законодательства о налогах и сбо­рах по истечении сроков, предусмотренных ст. 113 НК РФ, обязано вынести решение (постановление) об отказе в привле­чении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В налоговом праве давность привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения рассматривается как обстоятельство, исключающее привлечение к ответственности, в то время как уголовный процесс и административное право определяют истечение срока давности в качестве обстоятель-

510

Финансовое право России Особенная часть

ства, исключающего производство по делу, отражая процессу­альные последствия данного факта.

Законодательно закрепленный перечень обстоятельств, ис­ключающих привлечение лица к ответственности за соверше­ние налогового правонарушения, является закрытым и расши­рению не подлежит. Таким образом, никакие иные обстоятель­ства не могут быть основанием для прекращения производства по делу о налоговом правонарушении.

Перечень обстоятельств, указанных в ст. Ill HK РФ, подле­жит применению всегда, когда данные обстоятельства присут­ствуют.

Наличие в НК РФ рассматриваемых обстоятельств имеет важное значение, поскольку перечень фактов, исключающих привлечение лица к налоговой ответственности, служит допол­нительной гарантией защиты прав субъектов налогового права и обеспечивает соблюдение принципа законности привлечения к налоговой ответственности. Выявление любого из обстоя­тельств, перечисленных ст. 109 НК РФ, на стадии производства по делу о налоговом правонарушении или на стадии судебного разбирательства повлечет дальнейшую невозможность привле­чения налогоплательщика, налогового агента или иного обязан­ного лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Положения рассматриваемой статьи улучша­ют положение налогоплательщика, поэтому на основании п. 3 ст. 5 НК РФ имеют обратную силу.

Кроме обстоятельств, исключающих привлечение лица к от­ветственности за совершение налогового правонарушения, в налоговом праве предусмотрен институт освобождения от нало­говой ответственности.

Обстоятельства, освобождающие от налоговой ответственно­сти, прямо в НК РФ не указаны, но исходя из смысла ст. 81 НК РФ можно сделать вывод о том, что налогоплательщик освобож­дается от ответственности в случае самостоятельного обнаруже­ния в поданной декларации неотражения или неполноты отра­жения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению сум­мы налога, подлежащей уплате. Освобождение от налоговой ответственности возможно только в случае добровольного актив­ного поведения налогоплательщика, направленного на предотв­ращение, устранение или сокращение вредных последствий сво­его поведения, т. е. при условии уплаты налогоплательщиком