2. Облік довготермінової заборгованості за майно, передане у фінансову оренду

На підставі договору оренди орендодавець може передати власні основні засоби, інші необоротні матеріальні та нематеріальні активи у фінансову оренду іншому підприємству. Фінансова оренда - це господарська операція фізичної або юридичної особи, яка передбачає передачу орендарю права користування основними фондами на строк, який не перевищує строк їх повної амортизації, з обов'язковим поверненням цих засобів їх власнику після закінчення строку оренди. Порядок передачі майна в оренду та його облік визначений Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 14 "Оренда". Оренда вважається фінансовою за наявності хоча б однієї з наведених нижче ознак:

• орендар набуває права власності на орендований актив після закінчення строку оренди;

• орендар має можливість та намір придбати об'єкт оренди за ціною, нижчою за його справедливу вартість на дату придбання;

• строк оренди становить більшу частину строку корисного використання (експлуатації) об'єкта оренди;

• теперішня вартість мінімальних орендних платежів з початку строку оренди дорівнює або перевищує справедливу вартість об'єкта оренди;

• орендований актив має особливий характер, що дає змогу лише орендареві використовувати його без витрат на його модернізацію, модифікацію, дообладнання;

• орендар може подовжити оренду активу за плату, значно нижчу за ринкову орендну плату;

• оренда може бути припинена орендарем, який відшкодовує орендодавцю його втрати від припинення оренди.

• доходи або втрати від змін справедливої вартості об'єкта оренди на кінець терміну оренди належать орендарю.

Підприємство-орендодавець відображає в бухгалтерському обліку наданий у фінансову оренду об'єкт як дебіторську заборгованість підприємства-орендаря в сумі мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості за вирахуванням фінансового доходу, що підлягає отриманню, з визнанням іншого доходу (доходу від реалізації необоротних активів – рах.742 ). Одночасно залишкова вартість об'єкта фінансової оренди виключається з балансу орендодавця з відображенням у складі інших витрат (собівартості реалізованих необоротних активів – рах.972). Різниця між сумою мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об'єкта фінансової оренди та теперішньою вартістю вказаної суми, що визначена за орендною ставкою відсотка, є фінансовим доходом орендодавця.

Розподіл фінансового доходу між звітними періодами протягом строку оренди здійснюється із застосуванням орендної ставки відсотка на залишок дебіторської заборгованості орендаря на початок звітного періоду.

З метою визначення суми дебіторської заборгованості необхідно знайти теперішню вартість мінімальних орендних платежів. Якщо орендні платежі сплачуються на початку звітного періоду, то для її розрахунку необхідно використати таблицю теперішньої вартості анюїтету однієї очікуваної грошової одиниці. Якщо орендні платежі сплачуються не на початку, а в кінці звітного періоду, то для визначення дисконтованої вартості дебіторської заборгованості з фінансової оренди необхідно використати таблиці теперішньої вартості звичайного ануїтету.

Наведемо приклад. За умовами договору Підприємство А передало у фінансову оренду підприємству Б транспортний засіб:

• Первісна вартість – 100000,00 грн;

• Сума нарахованого зносу – 20000,00 грн;

• Справедлива вартість – 90000,00 грн;

• Термін угоди – 3 роки;

• Орендна ставка відсотка становить 20 % річних;

• Мінімальні орендні платежі одержують один раз на півроку (30 червня і 31 грудня);

• Після завершення строку оренди право власності на устаткування переходить орендарю.

Теперішня вартість суми мінімальних орендних платежів розраховується за формулою :

ТВА = А х [1+(1- (1/(1+і)^n-1 ))/і],

де ТВА – сума мінімальних платежів;

А – справедлива вартість об»єкта;

n – кількість періодів. Один період може дорівнювати року, або бути меншим за рік;

і – ставка відсотка для одного періоду. Зазвичай це річна ставка. Якщо період менше року, то ставка відсотка визначається для даного періоду. Для цього річну ставку відсотка необхідно поділити на кількість періодів менших за рік.

Отже, в нашому прикладі :

1) Справедлива вартість : 90000 +(90000 х 0,2 х 3 ) = 144000

2)ТВА = 144000,00 х 1/4,3553 = 33063 - заокруглимо до 33000

Таким чином, мінімальні орендні платежі становлять: 33000

3. Загальна сума мінімальних платежів – 198000 (33000 х 6)

4. Фінансовий дохід дорівнює: 144000 – 90000 = 54000 грн.

Розрахунок мінімальних орендних платежів за весь період проекту відобразимо у таблиці .

Дата	Орендні платежі			Залишок заборгованості орендаря на кінець періоду (5 – 4)
	Мінімальна сума орендних платежів, що одержується регулярно (анюїтет)	Фінансовий дохід* (5 х 10%)	За трансп.засіб**   (2 -3)
1	2	3	4		5
2 січня 2001	-	-	-		144000
30 червня 2001	33000	14400,00	18600		125400
31 грудня 2001	33000	12540	20460		104940
30 червня 2002	33000	10494	22506		82434
31 грудня 2002	33000	8243	24757		57677
30 червня 2003	33000	5767	27233		30444
31 грудня 2003	33000	2556	30444		0
Разом		54000	144000

В обліку орендодавця повинно бути відображено:

• списання з балансу залишкової вартості переданого в фінансову оренду необоротного активу;

• первісну вартість дебіторської заборгованості з фінансової оренди;

• доходи від передачі активів у фінансову оренду.

Дебіторська заборгованість, пов’язана з передачею активу в фінансову оренду, складається з:

• довгострокової заборгованості в сумі мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості ;

• поточної заборгованості за нарахованими доходами – на суму різниці між сумою мінімальних орендних платежів і негарантованої ліквідаційної вартості об’єкта фінансової оренди та теперішньої вартості вказаної суми, що визначена за орендною ставкою відсотка.

Для обліку такої дебіторської заборгованості передбачено рахунок 181 «Розрахунки за майно, передане у фінансову оренду». Схема відображення операцій на цьому рахунку наведена на рис.3.1.

Розрахунки за майно, передане у фінансову оренду
Д-т	К-т
заборгованість орендаря за майно, передане йому у фінансову оренду в сумі мінімальних орендних платежів	Погашення заборгованості

Рис. 3.1. Схема обліку на рах.181 «Розрахунки за майно, передане у фінансову оренду»

Протягом строку оренди довгострокова заборгованість поступово перекласифікується в поточну. Схему типових проведень по рахунку 181 наведено у таблиці 3.1.

Таблиця 3.1

Схема типових проведень по розрахунках за майно, передане у фінансову оренду

№пп	Зміст операції	Дебет	Кредит
1	Списано з балансу транспортний засіб, переданий в оренду : На суму зносу На суму залишкової вартості	131 972	105 105
2	Відображено заборгованість за основні засоби, передані в оренду в сумі залишкової вартості	181	742
3	Відображено нараховані відсотки	373	732
4	Відображено отриману суму мінімальних орендних платежів за транспортний засіб	311	181
5	Відображено суму отриманих відсотків	311	373
6	Переведення довготермінової дебіторської заборгованості у поточну ( на дату, коли до терміну погашення залишається менше 12 місяців)	377	181

Аналітичний обліку розрахунків за майно, передане у фінансову оренду ведеться у розрізі окремих дебіторів в оборотно-сальдовій відомості. Синтетичний – в журналі-відомості.