Тема 7. Облікові теорії та світові бухгалтерські школи
з політичною діяльністю, виникають три гіпотези: планової премії, співвідношення позикового та власного капіталу та політичних витрат (рис. 7.3). Ранні дослідження в сфері ПТБО практично повністю охоплюють перевірку цих гіпотез.
Рис. 7.3. Гіпотези у ПТБО
Проте, більш загальний підхід припускає, що на обліковий вибір можуть також впливати витрати представника та наступні витрати, пов'язані з іншими договорами (наприклад, договорами купівлі-продажу). В результаті дослідники стали використовувати вираз "договірні витрати" замість виразу "витрати представництва". Крім витрат представництва договірні витрати включають:
*&- трансакційні витрати (винагорода за посередництво, витрати по випуску боргових зобов'язань);
<&• інформаційні витрати (витрати на отримання інформації);
витрати на перегляд умов договору (витрати на переукладання існуючих угод внаслідок зміни умов);
\s* витрати на проведення банкрутства (законодавчо визначені витрати, пов'язані з визнанням банкрутства).
Історія бухгалтерського обліку
7.2 Л. Італійська бухгалтерська шкода
ні
ні
її
н і ітііргетті—іг~ії"і г'т
■ ті
її і шігі
тпгп п іїтйттп—гїїїїі
4J ХІХ-поч. XX ст. в європейській бухгалтерській думці сформувався новий напрям - італійська школа, для якої характерна перевага юридичних аспектів в бухгалтерському обліку, хоча деякі автори дотримувались економічного напряму. Італійська класична школа бухгалтерського обліку відрізнялась різноманітністю. До неї входили ломбардська, тосканська і венеціанська школи, в яких виникли такі вчення, як логісмографія Дж. Чербоні, теорія фонду Ф. Бести, статмографія Е. Пізані (рис. 7.4).
Рис. 7.4. Класифікація італійських шкіл бухгалтерського обліку Видатні представники італійській школи - Нікколо д'Анастасіо, Джузеппе Борначіні, Франческо Марчі, Джузеппе Чербоні, Джованні Россі та інші - виходили з того, що бухгалтер обліковує не цінності, а права і обов'язки матеріально відповідальних осіб (агентів), юридичних і фізичних осіб (кореспондентів), з якими це підприємство веде розрахунки. Прихильники економічного напряму вважали, що в кінцевому випадку на всіх рахунках обліковуються цінності, тобто дещо матеріальне, і називали свою
Тема 7. Облікові теорії та світові бухгалтерські школи
теорію матеріалістичною. Ще один відомий представник італійської школи -Франческо Вілла, засновник ломбардської італійської школи, - поєднав юридичні та економічні цілі обліку, що дало йому право називатися батьком італійського обліку. Він систематизував бухгалтерські знання та концептуально усвідомив основні наукові категорії (див. Ч. II, с 29).
Дж. Чербоні, виражаючи ідеї цієї школи, проголосив, що "бухгалтерський облік, передусім, повинен вивчати людину, оскільки остання живе в господарстві і для господарства; людина не може в дійсності відокремитися від господарства, а господарство - від людини; господарство органічно пов'язане з людиною, яка має самостійне існування". Оскільки носіями прав та обов'язків можуть бути тільки люди, був зроблений висновок, що обліковувати потрібно людей, які приймають участь в господарському процесі (наприклад, не касу, а касира; не товари, а комірника тощо). Таке трактування знайшло підтвердження і в теорії права. Р. Штаммлер в кінці XIX ст. розумів власність не як право абсолютного панування над річчю, а як відносини між власником речі та всіма іншими особами (останні не можуть зазіхати на власність першого).
З юридичної точки зору метою бухгалтерського обліку є контроль за діяльністю осіб, що беруть участь в господарських процесах. їх поділяють на чотири групи: власник, адміністратор, агенти (особи, які зайняті на підприємстві) та кореспонденти (фізичні та юридичні особи, з якими підприємство веде розрахунки). Оскільки контролювати права та обов'язки можна було лише по документах, то не самі цінності, а дані про них (або інформація) складали предмет обліку.
В бухгалтерському розумінні таке трактування призводило до пояснення всіх рахунків як особових. Рахунки розрахунків, операційні рахунки (типу реалізації) проголошувались зайвими. Баланс розглядався як сума рахунків. Після проведення інвентаризації недостачу дозволялось списувати тільки за дозволом керівника підприємства.
Отже, італійська юридична школа могла пояснити усі факти господарського життя, що стосуються обліку виконання договорів. І не випадково в старому іспанському варіанті італійської бухгалтерії (Д. Кастіло, Ф. Ескобар та ін.) договірні зобов'язання, а не тільки їх виконання, вводились до системи бухгалтерських рахунків.
12*
Облік прав та обов'язків, що випливають з договорів, обумовлював і своєрідний порядок записів фактів господарського життя по рахунках.
Дж. Чербоні вважав, що рахунок Статутного фонду (Капіталу) завжди застосовується,, але операції по ньому не записують, оскільки вони проходять по дебету і кредиту в однаковій сумі і арифметично скорочуються.
Наступним кроком юридичної школи була спроба тлумачення рахунків амортизаційного фонду, делькредере (рахунок, що представляє резерв для покриття сумнівних боргів)*, вилучених засобів, зносу та інших як особових. Але саме тут юридична доктрина зазнала фіаско. Жодна, навіть найсміливіша фантазія, не змогла подати рахунок Амортизації основних засобів як рахунок особовий, а рахунок Статутного фонду як рахунок кредиторської заборгованості, а від таких рахунків, як рахунок Реалізації, бухгалтери юридичної школи були вимушені відмовитися самі. Юридична теорія зазнала поразки і при поясненні усіх записів по рахунках власних засобів. В такому випадку неможливо було пояснити ні запис витрат (чому їх отримують), ні запис доходів (чому їх видають).
Щодо оцінки італійська школа надавала перевагу принциповій, раціональній оцінці, що ґрунтується на даних того досвіду, який надає статистика поточних (ринкових) цін.