Тема 10. Бухгалтерський облік в Україні: погляд крізь роки

кооперація перейшла на єдиний план рахунків для всіх підприємств і організацій.

В 1961 р. в Українському Раднаргоспі було організовано Методологічну раду з бухгалтерського обліку, до складу якої увійшли головні бухгалтери Раднаргоспів УРСР, галузевих управлінь і підприємств, Міністерства фінансів і ЦСУ республіки, викладачі економічних вузів. Методологічна рада свою діяльність побудувала на громадських засадах, до творчої роботи з удосконалення форм і методів обліку широко залучались бухгашгери-практики.

Головою президії Методологічної ради Українського Раднаргоспу було обрано Н. Косьміна, вченим секретарем - М. Білуху.

Рада з бухгалтерського обліку вирішила переглянути діючу на підприємствах і організаціях первинну документацію, ввести типову документацію, що була рекомендована ЦСУ СРСР, уніфікувати спеціалізовану документацію, що застосовувалась до типових форм, і рекомендувати її для всіх раднаргоспів республіки. В результаті перегляду замість 5492 раніше діючих форм було введено 284 нових уніфікованих, завдяки чому документообіг зменшився на 34 %.

В червні 1966 р. в Києві відбулося засідання Методологічної ради з бухгалтерського обліку і звітності Міністерства фінансів Української РСР.

Розвиток бухгалтерського обліку в незалежній Україні. На початку 90-х pp. XX ст. в Україні відбулися серйозні перетворення в економіко-правовому забезпеченні підприємницької діяльності, реформування власності та перехід до ринкової економіки.

Вперше Україна самостійно здійснила формування цілісної національної системи бухгалтерського обліку.

У зв'язку з цими перетвореннями бухгалтерський облік об'єктивно знаходиться на стадії реорганізації і потребує методологічного удосконалення відповідно до нових вимог, що висуваються до національної системи обліку.

Перший етап реформування обліку полягав у використанні діючих методик, заснованих на таких загальноприйнятих позиціях, як методи подвійного запису і документування, безперервності і балансу, рахунків та інвентаризації.

Створення нової системи бухгалтерського обліку нерозривно пов'язано з регулюванням його принципів, методів та функцій. За радянських часів

16**

Історія бухгалтерського обліку

регулювання бухгалтерського обліку (підприємств і організацій) здійснювалося шляхом затвердження державними органами жорстких правил, положень, порядків та шілрукцій з бухгалтерського обліку та звітності.

На сучасному етапі здійснення регулювання бухгалтерського обліку в нашій країні доцільно залишити за державними управляючими структурами, але проводити це необхідно, забезпечуючи активність об'єднань фахівців.

При "м'якому" регулюванні обліку, коли видаються і дію;ь багатоваріантні методики його організації та ведення, суб'єкти підприємництва отримують значну самостійність у формуванні власної облікової політики, застосуванні нових методик та форм ведення бухгалтерського обліку, способів списання вартості активів на витрати виробництва та результати фінансово-господарської діяльності.

Про необхідність реформування бухгалтерського обліку в Україні говорилося ще з самого початку набуття Україною незалежності. Але постанова КМУ України від 20.10.98 р. №1706 "Про затвердження Програми реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів" була першим практичним кроком по втіленню цієї ідеї в життя. Постановою було затверджено Програму реформування системи бухгалтерського обліку, а також передбачено її фінансування в 1999-2001 роках.

Програма реформування системи бухгалтерського обліку із застосуванням міжнародних стандартів виступила складовою частиною заходів, орієнтованих на введення економічних відносин ринкового спрямування. Головним завданням трансформації національної системи бухгалтерського обліку було прискорення процесу її приведення відповідно до вимог ринкової економіки і міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Прийняття 16 липня 1999 р. Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон) стало важливою подією в економічному житті країни. Закон декларує існування бухгалтерського обліку як джерела інформації про результати діяльності підприємства, користувачами якої є передусім власники підприємства і потенційні інвестори. Відповідно до даного Закону бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємствами. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Всю відповідальність за організацію бухгалтерського обліку Закон покладає на власника підприємства чи виконавчий орган (посадову особу), який здійснює управління підприємством. Цей нормативний документ зберігає вимоги щорічної інвентаризації активів і зобов'язань.

Законом передбачено 10 принципів бухгалтерського обліку, три з яких є новими і незвичними для українських бухгалтерів: принцип обачності, принцип превалювання сутності над формою і принцип історичної собівартості.

Під принципом обачності слід розуміти обережність при віднесенні тих чи інших сум на доходи чи витрати. Принцип превалювання сутності над формою передбачає, що головне в роботі бухгалтера - це обов'язок відображення в обліку будь-якої господарської операції не за формальними ознаками, а залежно від її економічного змістовного навантаження. Принцип історичної собівартості означає, що облік витрат ведеться, виходячи із витрат на їх виробництво і придбання, і тільки у разі необхідності, керуючись принципом обачності, слід збільшити витрати до реальної величини.

Принципи бухгалтерського обліку реалізуються через національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Головна основа стандартів, закладена в Законі, - це правдиве відображення фінансового стану підприємства і результатів його В українських П(С)БО дотримано вимог використання міжнародних стандартів фінансової звітності як базової основи. Але оскільки міжнародні стандарти не домінують над українським законодавством, то враховано економіко-правовий стан і традиції нашої країни.

Робота з обговорення першочергової групи П(С)БО здійснювалась Методологічною радою одночасно з роботою над Планом рахунків бухгалтерського обліку. Хоча міжнародні стандарти фінансової звітності н' передбачають конкретного формату (з набором показників і послідовністю ї розміщення) звітності, було визнано доцільним впровадження П(С)БО і Україні здійснювати разом із затвердженням формату фінансової звітності. Показники звітності, які щонайменше випливають з рекомендацій міжнародних стандартів, у максимально можливій формі збігаються з назвою і змістом операцій рахунків бухгалтерського обліку майбутнього Плану рахунків бухгалтерського обліку в Україні. 16³

Історія бухгалтерського обліку

Сучасний бухгалтерський облік в Україні має ряд особливостей порівняно з традиційною практикою облікових записів та їх систематизації.

На організацію обліку на підприємстві значно впливають умови зовнішнього економічного середовища.

Чітко визначається тенденція ведення обліку і складання звітності в прогностичних цілях.

Бухгалтерська інформація в сучасному виробництві відіграє не просто пасивно відображаючу, але і важливу організуючу роль, і тому може реєструватися як реальна цінність (нематеріальний актив, ноу-хау). Однак такою вона стає не автоматично, а в результаті пристосування її до потреб конкретних користувачів облікової інформації.

В Україні на сьогодні бухгалтерський облік спрямований на дотримання норм податкового законодавства.

Багато вчених світу, в тому числі й України, працюють над вирішенням проблем теорії бухгалтерського обліку, яким тільки в період 1990-2001 роки, присвячені наступні праці (табл. 10.1).

Таблиця 10.1. Праці науковців з проблем теорії бухгалтерського обліку

Автор видання	Коротка анотація
1	2
Білуха М.Т. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. -К.: 2000. - 692 с	У підручнику на нових теоретичних концепціях викладено предмет, об'єкти, метод, методичні прийоми та процедури бухгалтерського обліку в інтегрованому обліково-економічному процесі з використанням персональних ЕОМ і системі АРМ підприємства, висвітлено реформу бухгалтерського обліку за новим Планом рахунків. Сформульовані нові поняття, обумовлені технічним прогресом та ринковими економічними відносинами, а також реформуванням бухгалтерського обліку відповідно до міжнародної практики. До них належать: бухгалтерські інформаційні системи, обліково-аналітичний процес, органолептичні та розрахунково-аналітичні прийоми у бухгалтерському обліку, комп'ютерні технології та застосування їх у системі АРМ бухгалтера, бюджетний облік в умовах Державного казначейства
Бутинець Ф.Ф. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник для студентів вищих навчальних закладів спеціальності 7.050106 "Облік і аудит". / Вид. 2-е, доп. і перероб. -Житомир: ЖІТІ, 2000. - 640 с.	Викладені погляди автора на методику викладання навчального базового курсу бухгалтерської професії у вищій школі. Дається принципово новий підхід до розгляду основних понять бухгалтерського обліку, зокрема, питання предмету, методу та методичних прийомів, технологія відображення господарських операцій на рахунках, сутність і завдання документування, облікова реєстрація та формування бухгалтерської звітності, логіка обгрунтування бухгалтерських процедур. Запропоновані нові класифікації елементів бухгалтерської системи господарських операцій, балансів, рахунків, проводок, документів, регістрів тощо. Значну увагу приділено зіставленню системи бухгалтерського обліку України з системами інших країн та міжнародними стандартами

1	2
Грабова Н.М. Теорія бухгалтерського обліку: Навч. посібник / Під ред. М.В. Кужельного. -5-те вид., доп. і перероб. -К.:А.С.К, 1998.-223 с.	У посібнику розкрито роль обліку в системі управління і контролю в умовах розвитку ринкової економіки. Викладено теоретичні основи предмету, методу, техніки, форми організації бухгалтерського обліку, напрями його удосконалення. Розглянуто значення звітності, її контрольно-аналітичні функції
Кужельний М.В., ЛинникВГ. Теорія бух­галтерського обліку: Підручник. - К.: КНЕУ, 2001.-334 сіл.	У підручнику розглянуто основи бухгалтерського обліку, в межах необхідних студентам знань з теорії і практики бухгалтерського обліку, його складові - документацію, інвентаризацію, рахунки, подвійний запис, оцінку, калькулювання, баланс, звітність
Кузьмінський А.М.. Кузьмінський Ю.А. Теорія бухгалтерського обліку. - К.: "Все про бухгалтерський облік", 1999.-288 с	У підручнику викладено основи теорії бухгалтерського обліку, методика та прийоми бухгалтерського обліку, а також розглянуті облікова документація та реєстрація при застосуванні обчислювальної техніки. Розкрито роль та значення обліку в управлінні підприємствами в нових умовах господарювання
Остап'юк М.Я., Дань-ків Й.Я., Лучко М.Р. Теорія бухгалтерського обліку (історичні та методологічні аспекти); Монографія. - Ужгород, 1998. -148 с	В монографії досліджено питання історичного розвитку і становлення бухгалтерського обліку, висвітлено методологічні аспекти формування її теорії з врахуванням особливостей економічних перетворень, що здійснюються в Україні, та вимог Міжнародних стандартів обліку

'Контроль В Україні В кінці XX cm.

Господарський контроль при переході до ринкової економіки. В

Україні система контролю сформувалася на фундаменті командно-адміністративного устрою, де через сильну централізацію управлінських структур увага зверталася на політичні функції контролю і його масовість, що негативно позначалося на компетентності та об'єктивності. В результаті цього об'єкти управління поступово стали відходити від реального контролю, а процес контролю ставав все більш формальним, що передусім, позначилося на темпах розвитку економіки. В умовах ринкових відносин стали формуватися нові органи державного контролю. Тільки в останні роки були створені Рахункова палата Верховної Ради України, Міжвідомча комісія з питань демонополізації економіки, Ліцензійна палата, Державне казначейство України тощо. Система критеріїв, яка дозволяє порівняти якісні характеристики реального і формального контролю, наведена в таблиці 10.2.

25***

ї.491;

Історія бухгалтерського обліку

Таблиця 10.2. Порівняльна характеристика оЬоомального і овального контролю

Критерій Формальний контроль Реальний контроль
Забезпечення заданого рівня норм функціонування	Не забезпечує	Забезпечує
Сприйняття об'єктом	В більшості випадків як негативна діяльність	Як конструктивна діяльність
Масштабність	Орієнтований на часткові сторони діяльності об'єкта і проводиться нерегулярно	Орієнтований на комплексний стан об'єкту в цілому здійснюється регулярно
Часовий аспект	Звернений в минуле, оцінює завершену діяльність	Орієнтований на майбутнє, сприяє виконанню завдань
Психологічний фактор	Не враховує психологію та реакцію осіб, які перевіряються	Враховує психологію осіб, які перевіряються
Система оцінок	Використовує приблизні оцінки	Ґрунтується на точних оцінках
Наявність зворотного зв'язку	Не створює регулярний зворотній зв'язок з об'єктом управління	Здійснює постійний зворотній зв'язок з об'єктом управління
Точність і оперативність інформації	Отримує інформацію з запізненням і не завжди точну	Отримує достовірну інформацію безпосередньо з об'єкта
Надійність	Ненадійний	Представляє надійну систему

Нові законодавчі та інші правові акти значно обмежили державний контроль за господарською діяльністю підприємств, організацій і установ, а в окремих сферах взагалі виключали можливість його застосування, що призвело до різкого скорочення відомчого контрольно-ревізійного апарату.

Проте, не дивлячись на прийняті закони, укази і постанови з питань перебудови системи управління, в тому числі і контролю, відсутність стратегії реформування органів контролю, непослідовність дій і прямі помилки не дозволили створити ефективно функціонуючу в умовах переходу до ринку державну систему контролю в Україні.

В перехідний період до ринкової економіки створювались нові контрольні органи, положення про які не завжди повно і чітко визначали їх функції. В той же час продовжували діяти раніше існуючі контролюючі служби, положення про які не обновлялися.

Першим кроком до становлення нових контролюючих структур, характерних для ринку, стало прийняття в 1990 р. Закону України "Про державну податкову службу в Україні" та в 1996 р. видання Указу Президента України "Про утворення Державної податкової адміністрації".

Проте, створення податкової служби не вирішувало всіх проблем здійснення державного господарського контролю, тому в 1993 р. був прийнятий Закон України "Про державну контрольно-ревізійну службу в Україні".

Зазначеними законодавчими актами визначаються основи державної системи контролю в Україні, права і обов'язки органів державної влади і управління, органів місцевого самоврядування, підприємств, організацій, установ, посадових осіб і громадян, а також структуру і організацію системи контролю, інші норми, які стосуються державної системи контролю.

Державні органи влади і управління користуються правом контролю і здійснюють його в наступних формах:

А* безпосередньо (самостійно);

гь» шляхом створення спеціальних контрольних органів або підрозділів апарату;

<ь» шляхом залучення або надання доручень існуючим наглядовим і контролюючим органам як на державному, так і на регіональному та місцевому рівнях.

В сфері державного фінансового контролю Контрольно-ревізійне управління Мінфіну України і його органи на місцях своєю багаторічною діяльністю довели необхідність існування з метою забезпечення законності витрат і збереження державних коштів. Подальше покращання і вдосконалення контрольно-ревізійної діяльності утримується відсутністю її законодавчо-нормативної бази. Останнє прямо перешкоджає успішному виконанню ревізійним апаратом фінансових органів завдань в боротьбі з організованою злочинністю.

Для підвищення ефективності зусиль контрольно-ревізійного апарату потрібна ефективна правова основа, яка б дозволила виконувати покладені на неї функції на всіх господарських суб'єктах.

Рахункова палата почала діяти лише на початку 1997 р. В Україні зразу після проголошення її незалежності такої структури не було створено. Конституційний суд України рішенням від 23 грудня 1997 р. №7-зн щодо відповідності Конституції України (конституційності) Закону України "Про Рахункову палату Верховної Ради України" згідно зі ст. 150, 152 Конституції України визначив, що Рахункова палата не може бути органом Верховної 16"

Ради України (це суперечить Конституції України). У зв'язку з цим лише у 1996 р. Верховна Рада прийняла Закон про Рахункову палату. Цей закон мав дуже складну історію. На цей закон Президентом три рази накладалося вето, зрештою він був введений в другій половині 1996 р. рішенням парламенту. В той же час був призначений голова Рахункової палати.

У законі про Рахункову палату в первинному своєму вигляді передбачалось, що Рахункова палата контролюватиме як доходну, так і видаткову частини бюджету за наступними напрямами: законність, доцільність, ефективність. Але Конституційний Суд визнав, що закон про Рахункову палату не повною мірою відповідає Конституції України (рішення суду від 14 грудня 2000 р. №15-рп/2000), і відповідно її позбавили повноважень, щодо контролю доходно!' частини Державного бюджету України. З того часу Рахункова палата контролює тільки видаткову частину державного бюджету, але функції експертно-аналітичні щодо його доходно!' частини у неї залишились. Таким чином, зараз Рахункова палата формально не є органом Верховної Ради, але, як і раніше, вона має майже ті ж самі функції та завдання, які мала, коли була контролюючим органом парламенту, тому таку відокремленість від Верховної Ради можна вважати в деякій мірі умовною, а контроль з боку Рахункової палати - опосередкованим контролем з боку Верховної Ради.

Один з головних напрямів розвитку Рахункової палати - міжнародне співробітництво. У листопаді 1998 р. її було прийнято до Міжнародної організації вищих контрольно-фінансових установ (INTOSAI), яка об'єднує під егідою ООН рахункові палати та інші органи фінансового контролю понад 170 країн світу. 31 травня 1999 року на IV Конгресі EUROSАІ Рахункову палату України прийнято до цієї організації.

У найближчих планах Рахункової палати - створення десяти своїх представництв у регіонах України. Це дасть змогу незалежно здійснювати функції державного контролю в усіх областях країни.

Крім того, в 2000 р. Рахункова палата почала створювати представництва в регіонах. Таким чином, вона розширює сферу контролю за дохідною та затратною частиною бюджету.