Тема 6. Бухгалтерський облік в країнах світу (XX ст.)

ю Англомовні країни са

Разом з традиційною думкою про те, що бухгалтерський облік формується під впливом соціальних, економічних та політичних факторів, існують й інші погляди, а саме: бухгалтерський облік може сам виступати фактором формування суспільства. Одна з таких теорій була висунута В. Зомбартом (1863-1941). Він припустив, що система подвійного запису була таким потужним інструментом, що призвела до розвитку нової соціальної і економічної системи, що називається капіталізмом. Цей погляд прямо протилежний традиційному, згідно з яким нова система виробництва, розподілу та обміну вимагала вдосконалення обліку, і внаслідок цього була винайдена система подвійного запису.

За докладними поясненнями можна звернутися до робіт Б.С. Ямея і Дж. Вінджама, а також до ранніх облікових записів купців. Значна частина

аргументів ґрунтується на розгляді питання про те, чи забезпечувала

власників та керівників рання система рахівництва за принципом подвійного запису інформацією, корисною для прийняття рішень, спрямованих на максимізацію багатства, чи облікових даних було недостатньо. Факти свідчать скоріше на користь позиції Б.С. Ямея і проти позиції Дж. Вінджама і В. Зомбарта. Іншими словами, система подвійного запису була продуктом економічних і соціальних змін. Але все ж альтернатива заслуговує на увагу, і в останнє десятиліття XIX ст. вона розвивалась радикальними теоретиками в обліковій літературі.

З початку XX ст. бухгалтери і менеджери мали значний простір у виборі форм надання інформації обмеженому колу користувачів. Вибір поступово, але послідовно звужувався, спочатку у зв'язку з визнанням Загальноприйнятих принципів бухгалтерського обліку (далі - ЗПБО), пізніше - в результаті розвитку законодавчих норм, що регулюють діяльність корпорацій, і введення стандартів бухгалтерського обліку. Результатом є більш жорстка регламентація бухгалтерської діяльності; хоча для бухгалтера все ще залишається високий ступінь свободи для внесення професійних суджень, ніж це можливо за межами англо-американської системи бухгалтерського обліку.

Історія бухгалтерського обліку

Різні фактори, які вплинули на сучасний бухгалтерський облік в частині прийняття рішень з проблем відображення звітних даних, надані на рис. 6.1.

Рис. 6.1. Фактори формування сучасних рішень в бухгалтерському обліку

Еволюція рахівництва і рахунковедення в XX ст. відбувалась під впливом комерційної та політичної експансії США. Характерною рисою стало становлення облікової науки в університетах і професійних організаціях. Починаючи з 20-30-х років XX ст., з пошуком принципів бухгалтерського обліку стала розвиватись його теорія. Це було пов'язано зі спробами застосування наукового підходу до практики рахівництва; рухом до регулювання, специфікації і стандартизації бухгалтерського обліку спочатку добровільно, а потім шляхом введення внутрішніх (професійних) норм.

Є країни, де в системі законодавчої та виконавчої влади функціонує декілька фінансових відомств. Так, в СІЛА, окрім казначейства, контроль в галузі фінансів здійснюють ще Головне контрольне управління Конгресу, Адміністративно-бюджетне управління при Президенті, Управління з добробуту і розміщення кадрів, Президентська рада по боротьбі з фінансовими зловживаннями в державних установах, Рада честі і ефективності при Уряді, інспектори Федеральної резервної системи, Податкова служба тощо.

Тільки штатна чисельність Головного контрольного управління (ГКУ) США, яке в першу чергу обслуговує Конгрес, становить більше 5 тисяч службовців. До функцій ГКУ входить проведення ревізій, перевірок, встановлення оцінки і складання оглядів про виконання федеральних програм тощо. Контролю підлягають: сільське господарство, оборона, енергетика, навколишнє середовище, міжнародні відносини, податки,

фінанси, бухгалтерський облік, охорона здоров'я, житлове будівництво тощо. При цьому перевіряється законність, доцільність та ефективність здійснення витрат.

Важливою урядовою контрольно-ревізійною службою США є Адміністративно-бюджетне управління при Президенті (аналог Головного контрольно-ревізійного управління), до функцій якого належать:

<&• розробка рекомендацій з питань фінансової та економічної політики;

*ь» підготовка проектів державного бюджету;

<ь» контроль за його виконанням;

<ь» оцінка ефективності організаційних і управлінських структур виконавчої влади;

<ь» контроль за здійсненням загальнодержавних програм;

<з>- координація діяльності міністерств і відомств тощо.

Пошук принципів бухгалтерського обліку. До 20-х років серйозних робіт, пов'язаних з питаннями формування принципів бухгалтерського обліку, не проводилось. Різноманітна практика рахівництва визначалась або інтересами апарату управління, або особистим досвідом бухгалтера, в той час як теорія обліку існувала сама по собі.

Перші спроби введення принципів бухгалтерського обліку були здійснені окремими спеціалістами; пізніше дослідження в цій сфері стали набувати колективного характеру. Роботи того часу розглядають як частину загальної наукової теорії. "Загальної"" - тому що дослідження не були направлені на будь-яку конкретну облікову діяльність, а охоплювали проблему в цілому. "Наукової" - тому що вони носили емпіричний характер. Іншими словами, в основу досліджень було покладено спостереження практики обліку (емпіричний підхід), а не складання інструкцій (нормативний підхід). Отримані результати розглядались як складові суті бухгалтерського обліку, що замикало цикл дослідження "практика - теорія -практика". Крім того, роботи того часу не передбачали ані аналізу самих методів дослідження, ані критичної оцінки існуючої практики, тому нові покоління бухгалтерів готувались на рівні попередніх, що, очевидно, також не сприяло розвитку бухгалтерського обліку.

Індивідуальні дослідження. До числа найбільш широко відомих

7****

індивідуальних досліджень з бухгалтерського обліку того часу можна віднести праці В.Е. Патона, Сандерса, Хатфілда, Мора, Гілмана, А.Ч. Літтлтона, П. Греді. Результати їх досліджень зводяться до наступного. В.Е. Патон висунув одинадцять бухгалтерських постулатів:

1. самостійно господарюючого суб'єкта;

2. функціонуючого підприємства і безперервності;

3. рівності сукупної вартості майна загальній вартості капіталу;

4. бухгалтерського балансу як засобу відображення фінансового стану підприємства;

5. постійної грошової одиниці виміру;

6. витрат як вихідної оцінки;

7. витрат як оцінки продукції;

8. нарахування;

9. пріоритетності вирахування збитків з накопиченого прибутку;

10. прибутку як джерела виплат акціонерам;

11. ФІФО як методу оцінки матеріальних запасів.

Сандерс, Хатфілд і Мор провели дослідження на підставі опитування осіб, що складають і використовують фінансову звітність, вивчення існуючої літератури і законодавства. Вони визначили наступні групи принципів: загальні, звіту про прибутки і збитки, балансу, консолідованого балансу, коментарів і додатків. До найбільш важливих з них належать наступні:

<&• бухгалтерський облік повинен повідомляти про фінансовий стан і формування прибутку підприємства;

*ь» статті капіталу і доходів повинні бути відокремлені;

<ь- дані минулих звітних періодів повинні бути доступні для аналізу;

<ь- облікове трактування об'єктів повинно бути послідовним;

& повинен переважати загальний консервативний підхід;

&- звіт про прибутки і збитки повинен бути досить деталізованим;

&> нереалізований дохід не повинен включатись в розрахунок прибутку;

а- позареалізаційний прибуток повинен відображатись окремо;

«?>« за рахунок поточного прибутку слід створювати резерв на покриття збитків;

&° виправлення помилок попередніх звітних періодів повинні відображатись в звіті про прибутки і збитки;